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［中图分类号］K243.2 ［文献标识码］A ［文章编号］1008-178X(2005)03-0056-03
商税是指对商人经销商品所征收的从价税和从量税，一般来说包括商品的通过税和交易税。十国（本文所说十国不包括北方的北汉，仅指南方诸邦。五代十国南北对峙是采用传统说法）处于商品经济比较发达的南方地区，商税在国家财政收入中占有重要地位。因此，各国都非常重视商税的征收和管理，主要体现在商税的中央集权。不过，由于十国是由地方藩镇演变而来的，所以，其商税无论从税种、税率还是征收对象上都具有明显的地方性特征。另外，各国僭伪以后，皆欲丰财自赡，商税是其重要利薮，因而在苛征商税过程中，税制本身也形成了诸多不合理因素。目前，关于十国商税的专门性研究尚未发现，相关成果多是从唐、宋商税的角度来论述。因此，本文作者不揣拙陋，拟就十国商税问题略作考证，以求教于学界同仁。
一、十国商税的中央集权
唐后期中央权力削弱，地方擅自征商、私设税场现象十分严重。十国由地方势力发展而封邦建国，皆颇知情蔽。因此，各国柄权以后，遂将商税征收权收归中央，整理并加以完善。
十国中，南唐商税征收隶属于盐铁院。因为唐后期江淮商税就由盐铁院及下属场、监负责。另据史载：吴天祚二年（公元936年）春正月，“徐知诰始建大元帅府，以幕职分判吏、户、礼、兵、刑、工部及盐铁”。[1]在唐后期国家财政实行东西分掌的体制，盐铁一度掌管东南财赋，甚至包括两税。此时杨吴鼎革，盐铁和户部同为中央部级机构，这说明盐铁已变成了掌握国家禁榷和商税的专门机构。闽开始是通过榷货务掌握商税。在王审知时期，授张睦三品官，领榷货务，史载：“睦抢攘之际，雍容下士，招来蛮裔商贾，敛不加暴而国用日以富饶”。[1]由此可以看出，闽中央政权对商税的依赖和商税管理开始加强。至闽景宗时，国计使陈匡范增算商之法。[1]国计使是国家财政首脑，为后梁所设，后唐建立以后被废置，闽属承袭中原之制。闽国土狭小，国计使亲自涉足商税，这也反映出国家对商税的重视。后蜀时商税由度支管理，张业就因为判度支虐征商税被杀。[2]这可能沿袭了唐后期度支管理西部财赋的传统。另外，从吴越的钱鏐及其后继者都担任两浙盐铁制置使来看，吴越对商税也是非常重视的。[1]总之，唐后期很少有类似上述十国各政权对商税管理的记录，这充分说明十国时期国家加强了对商税管理的力度。
场务津为国家征收榷税和商税的下设机构，唐后期地方私设场务津机构的现象颇为严重。十国时期中央开始牢固地控制了这项权力，如南汉在邕州设置了“制置务”，史载：“（开宝四年）十月知邕州范旻言，本州有制置务，元是广南创置，不隶州县，占却税户，自立营田，复抽收商税，及将收到课利博场，人户甚受其弊”。[2]这里制置务不隶州、县且兼收商税，说明中央控制了邕州的商税征收。再如后蜀时孟知祥与董璋争盐利，史称：“璋诱商旅贩东川盐入西川，知祥患之，乃于汉州置三场重征之，岁得钱七万缗，商旅不复之东川。”[3]孟知祥在汉州所置三场，完全由国家控制，其收入自然也要上交中央。闽在贞明元年（公元915年），置铅场于汀州宁化县。《十国纪年》云：“宁化县出铅，置铅场。”[1]这里是征收商税还是榷铅不详，但说明中央拥有绝对的设场权。此外，中央还直接任命场官。史载：“伪吴毛贞浦，累为邑宰，应选之广陵，梦吞日，既寤，腹犹热，以同侍御使杨廷式。杨曰：‘此梦至大，非君所能当，若以君而言，当得赤鸟场官也’，果如其言”。[4]毛贞浦所授赤鸟场官即是广陵的吴中央政权任命的。
二、十国商税税种的名实不一
五代以前商税被笼统地称之为关市之征，税种有关税、门税、市税、市籍租等多种名目。宋代则统一称为过税和住税。史载：“行者赉货，谓之过税，每千钱算二十，居者市鬻，谓之住税，每千钱算三十。”[5]由于宋代商税已臻于完善，这里不妨借用宋代的称谓。
十国商税中，过税大量存在，史料中所称的关梁之税、门税都属该税种。南唐保大二年春，刘仁赡至袁州赴任，史称：“先是茈郡鬻竹木柴炭者，有耏门之税，公乃复南顿之免”，[6]这里的耏门之税即是过税。吴越在忠献王时，“王迁于思政堂，命境内给复一年，诸关梁禁制悉从除减”，[1]这里的关梁之禁亦是此税。另外，闽建州政权中的潘承祐向天德帝奏陈中有：“延平诸津，征菜鱼米，获利至微，敛怨甚大”，[1]延平诸津所征之税也是过税。
住税是由以往的市税转化而来，主要针对集市之内的坐贾。十国时，甫唐升元时期“货鬻有征税”，[7]此税应为住税。又开平二年（公元908年）元月，楚马殷采纳了判官高郁的建议，“听民售茶北客，收其征以赡军”，[1]这里所收的茶税就包括征收百姓卖茶时的住税。另外，南唐在“升元初，案籍编括，渐高以善音律为部长，时关司敛率尤繁，商人苦之”，申渐高后以“雨惧抽税”相戏，使商税有所减轻。[7]这里商人不敢进城货卖，除关税所敛过重以外，也可能与城内住税负担较重有密切关系。
过税和住税作为商税之类别，其征收标准都应以流通中的商品为前提，但十国时期却不尽如此。如住税，据史载：“（淳化元年）十二月十六日诏，邕州、琼州伪命日，每遇市集，居人妇女货卖柴米者，邕州人收一钱，以为地铺之直，琼州粳米计税四钱，糯米五钱，并除之”。[2]这里邕州住税按人计钱，而琼州住税既不从价，也不从量，而是按米的品种记税。又如过税，史称：“（淳化）二年二月二十日诏，峡路州军于江置撞岸司，贾人舟船至者每一舟纳百钱已上至一千二百，自今除之”。[2]文中的撞岸司收取商税也不是按商品的价和量，而是笼统地按船来收税。可见，十国商税中的过税和住税与严格意义上的商税内容存在着很大的差距。税种的名实不一说明十国时期商税的征收体制尚不完善。
三、十国商税征税对象的繁杂无制
唐朝中期，国家开始征收商税。但最初的征税对象还是商人本身，如安史之乱以后对江淮和四川商人的“率贷”，两税法中对不在本地居住的行商所征的百分之三十的税收。这种税与其说是商税，不如说是资产税。直到唐后期，商税的征收对象开始转向流通中的商品。如史载：“（扬州）旧有货曲之利，资产、奴婢交易者，皆有贯算，羊有口算，每岁收利以给用”。[8]但此时这些商税的征收多属地方行为，国家还没有制度来规范哪些商品应该列为征税对象。至唐祚播迁，十国鼎革，各自依靠商税以自丰。此时，商税征税对象的制度规范更无从谈起。因此，十国商税的征收对象更趋繁杂而无制。
十国时期首先被列为商税征收对象的是大宗商品。《文献通考》卷十四《征商之部》中载：“关市之税，凡布帛、什器、香药、宝货、羊彘，民间典卖庄田，店宅马牛，驴骡，橐驼及商人贩茶、盐皆算。”《宋会要辑稿》中的记载与之大略相同。文中所记商品都为大宗商品，它们在唐代也都被列入了征税对象。其中茶、盐、布帛、奢侈品等比较常见，而象典卖庄田和店宅、牲畜交易在前述的唐史资料中也曾出现。由此可见，唐宋时期这些商品都是商税的重要征税对象。进而推之，十国将它们作为商税的征税对象也是必然的。象盐，前已引述，孟知祥曾在汉州置三场重征盐商；同时，鄂州买官盐出门也要交税；又如茶，楚政权有茶税；吴越政权据当时的县令江景防称，“其田赋市租山林川泽之税，悉加故额数倍。”[1]这其中的“山林川泽之税”应有茶税之征。其他商品虽未有直接记载，但从唐宋征税对象的传承来看，其存在是勿庸置疑的。
除以上大宗商品外，更多的细微商品交易在十国时期也被纳入商税的征税对象中。主要可以分为以下几类：
(1)生活必需品：米面、竹木、柴。史载：“（乾德）四年七月，诏剑南道应伪蜀日有米面收算者，罢之。”[2]又如前已提到，“先是，茈郡鬻竹木柴炭者有耏门之税，公乃复南顿之免。”另外，“（淳化二年）十月，江南转运司言，鄂州旧例盐米出门皆收税钱，诏自今民贩鬻斛斗及买官盐出门并免收税”。[2]
(2)农畜产品：猪、羊、鹅等。史载：“（开宝四年）四月，广南转运使王明言广州承前止于河步收税，猪、羊、鹅、鹿、鱼、果并外场镇课利，岁收铜钱一千七十贯”。[2]
(3)舟船。南唐则“舟行有力胜”，对力胜，宋人解释为：“力胜者，计所载之多寡，以税其舟”，[7]另有：“（淳化）二年二月二十日诏，峡路州军于江置撞岸司，贾人舟船至者每一舟纳百钱已上至一千二百，自今除之”。[2]
(4)其他还有：
鱼膏，“乾德三年十月，诏忠州等处伪蜀日以鱼为膏输其算者悉罢之”。[2]另有史载：“（淳化）四年七月诏，岳州岁输鱼膏四千五百八十斤，斤纳七钱并除之”。[2]
芦苇，“太平兴国七年六月，诏江淮湖浙民贩芦苇者勿算”。[2]
簟席，“（淳化二年）闰二月，诏峡路先是商人船载米麦计斗取其算，并簟席等税并除之”。[2]
纸扇、芒鞋，史载：“至道元年九月，诏两浙诸州纸扇，芒鞋及他细碎物，皆勿税”。[2]
在中国封建社会，小商品之间的交换是维持农民自给自足经济的前提。十国时期对小商品事无巨细的繁征，不仅加重了农民的负担，影响了他们的生活，而且，在某些方面也阻碍了经济的发展。首先，生活必需品的征税。农民把剩余的粮食或自家生产的柴炭拿到市场上去卖，无非是换回生活所必需的其他物品，谈不上谋利，而十国时期对这些商品不但要征住税，还要征过税。商税从本质上说，应该针对从价格差额中取利的商人征税。对农民之间这些生活必需品的互换交易征收商品税，势必影响农民的生活。其次，利润微薄的零细物品征税。市场上有些细小商品利润非常小，如果对其征税，它是很难承受的。如前蜀王建时，“蜀中每春三月为蚕市，至时货易毕集，
填委，蜀人称其繁盛。而建尝登楼，望之，见其货桑栽者不一，仍顾左右曰：桑栽甚多，偿税之，必厚获利，由是言出于外，民惧，尽伐其桑柘焉”。[9]桑栽正是这种利润微薄商品，如果税之，不但无利，还可能蚀本，所以，百姓才伐桑柘。与桑栽相近，上面提到的鱼膏、芦苇、簟席、纸扇、芒鞋，还有鹅、鱼、果等都属这类商品。十国对其征税虽然没有让它们在市场上消失，但也必然会影响商品经济的发展。再者，禁榷商品的收税。一般认为，禁榷商品是寓税于价，在出售商品时已包含了税收成份。如果再次收税，即属于重复收税。如上面提到的官盐出门就是这种情况，这势必加重人民的生活负担。
四、十国商税税率的随意性
关于唐、五代时期商税税率，日本学者加藤繁认为，唐代两税法中对行商征三十之一的税和唐建中三年(782)赵赞奏请在关津地区向商人每贯征税二十的规定，是宋代过税每千钱算二十，住税每千钱算三十的前身。宋代商税税率成立于唐末五代时期。[10]加藤氏文中所指的五代是否包括十国，难以考证。就十国商税税率来说，迄今笔者所掌握的史料中，尚未见到宋代商税税率的痕迹，相反各地征税方式各异，税率不等，地方自主性特别突出。
首先，整体上看，除楚后期关市无征以外，其他地区商税税额都比较重。荆南前节度使成汭时，“晚节重敛，商人至弃其货去。”[11]南唐烈祖李昇时，史载：“天久无雨，烈祖曰：四郊之外皆言雨足，惟都城百里之地亢旱，何也？渐高曰：雨怕抽税不敢进城。翌日，市征之令，咸有损除。”[12]闽在王曦统治时期陈匡范为国计使，“增算商贾数倍”；后蜀张业判度支时也曾经虐征商旅。这些事例不但反映了十国商税税额沉重，而且也反映出商税税率的随意性。
其次，就具体的商税税率来说，各地区截然不同。前、后蜀的峡路商人用船载米麦，则计斗取算；楚之岳州征鱼膏税则斤纳七钱，这两项税由两个地方政权各自确立，税率不会相同；即使一国的不同的税场，税率也可能有差别。如前述南汉政权的邕州、琼州对当地妇女卖柴米征收商税就明显不同。邕州人收一钱以为地铺之值，琼州粳米计税四钱，糯米五钱。这里邕州是按人头计税，而琼州是按米色纳税。因此，从税率上看，十国商税的地方性特征是非常明显的。另外，前、后蜀的峡路撞岸司计税则是每一舟纳百钱以上至一千二百，宋人对力胜的解释也是计所载之多寡，以税其舟，从其存在最高和最低额来看其税率不可能遵照千分之二十的标准。由以上这些情况也可以看出，十国商税根本无统一税率。
正因为十国商税税率不一，所以，入宋以后被大加刬革。史载：“太平兴国九年，盐铁使王明称：西川峡路诸州商税，自来杂用铜钱，其价不等，请自今比市价每一贯收住税三十，过税二十，从之。”[12]由此可见，十国商税并没有被宋代所继承沿用。加藤氏所说的宋代商税税率起源于唐末五代不应包括十国。
总之，十国时期，由于商税在各国财政中的地位日趋重要，所以，各国都加强了对商税的征管。但由于十国宇县分割，财税制度各异；同时，各国迫于庞大的军队和行政人员造成的财政压力，往往把商税作为其弥补财政不足的工具，因此，十国商税表现为征税对象繁杂无制、税种名实不一以及税率随意性的特征。这一切都说明十国时期商税已成为国家的主要税收形式，但制度尚不完善，仍处于整合时期。这种局面一直持续至宋兴，随着国家大一统的初步完成，制度划一，商税才最终趋于成熟。
［收稿日期］2005-01-15
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