关于首次执行企业会计准则职工薪酬预计负债的思考，本文主要内容关键词为：首次论文,薪酬论文,会计准则论文,职工论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
根据企业会计准则的规定，在首次执行会计准则时，可以按照会计准则中关于职工薪酬和预计负债的确认和计量办法，对公司的必养、暂养人员的职工薪酬预计负债部分予以确认，并追溯调整年初数。这对国有企业卸下人员费用的历史包袱起了很大的推进作用。本文以上海纺织控股(集团)有限公司2009年首次执行企业会计准则为例，探讨执行企业会计准则职工薪酬预计负债，如计提依据、核算方法及财务控制等方面的做法。
一、关于职工薪酬预计负债范围的确定
(一)职工薪酬预计负债的确认
1.预计负债的确认：《企业会计准则第13号——或有事项》中规定预计负债的确认应满足以下条件：该义务是企业承担的现时义务；履行该义务很可能导致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠地计量。
2.职工薪酬预计负债的确认：《企业会计准则第9号——职工薪酬》指出，企业与职工之间因职工提供服务形成的关系，大多数构成企业的现时义务，将导致企业未来经济利益的流出，从而形成企业的一项负债。因此，职工薪酬准则规定，辞退福利满足以下条件的，应确认为职工薪酬预计负债：(1)企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议并即将实施；(2)企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。
(二)国有企业职工薪酬预计负债的特点
国有企业职工薪酬预计负债有其特殊性，即除了企业会计准则中提到的辞退福利预计负债外，还有许多与职工薪酬相关的支出可以形成职工薪酬预计负债，如各类必养、暂养人员的费用，如长病假人员、待岗人员、支农工、遗属人员、离退休人员支出等多种。以上人员的费用支出也是企业的现时义务，导致经济利益的流出并且能可靠计量。因此通过与国资委沟通，这些费用凡支付给职工个人或家属的，可以在首次执行企业会计准则时，确认为预计负债，计入应付职工薪酬。
(三)职工薪酬预计负债范围的确定
公司将满足企业会计准则规定条件的人员支出，划分为两类：第一类为非在册人员的预计支出，包括：在职和退休职工遗属补助费、支农职工生活费和医药费、征地养老人员生活费和医药费(以上指未进统筹部分)、离休人员企业负担的费用、退(职)休人员活动经费、家属劳保医药费等、离休职工遗属补助费。第二类为在册人员预计支出，包括：工伤残疾人员抚恤和护理等费用(未进统筹)、完全及部分丧失劳动力人员的生活费及四金、长病假人员生活费及四金、待岗人员生活费及四金、企业内退养人员生活费及四金、停薪留职人员的费用，协保人员、完全丧劳、大部分丧劳人员生活费、协保人员生活补助费等。
二、关于职工薪酬预计负债计量办法和依据
1.增长率的确定：为了确保增长率确定的合理性，根据上述必养、暂养人员的范围，并依照上海市劳动保障局公布的2000年上海市最低工资标准至2008年上海市最低工资标准，计算得出上海市最低工资复合增长率为10％。因此，在职工薪酬的预计支出中与最低工资增长率相关一致的支出项目采用10％的年增长率递增，与最低工资增长率无关的支出项目以2008年底实际发生额为以后各年的预计值，无递增。
2.折现率的确定：折现率的确定有多种选择，如一年期人民币银行基准存款利率、贷款利率、无风险报酬率等。公司根据集团会计政策计量属性中的规定，在采用现值计量时，年折现率一般采用当期人民币一年期银行基准存款利率水平确定；企业如能取得并能可靠计量风险报酬率，也可采用无风险报酬率(一年期国债票面利率)加上风险报酬率确定折现率。因此，在首次执行企业会计准则职工薪酬预计负债计提时按照2008年12月31日中国人民银行公布的金融机构人民币一年期存款基准利率2.25％作为折现率。
3.预计时间的确定：在首次执行企业会计准则预计负债计提时，以2.25％的折现率对十年的期间内每年的预计支出额进行折现，超过十年的预计支出计入第十年。同时对于各种必养、暂养人员的支出也配以不同的计提时间标准。
4.总体计提标准：第一类为非在册人员，对离休职工遗属补助费、在职、退休职工遗属补助费(未进统筹)、支农职工生活费、医药费(未进统筹)、征地养老人员医药、生活费(未进统筹)，均以2008年底实际发生人均费用为基数，按人均寿命男性为80岁、女性为84岁计算，且每年递增10％，对离休人员企业负担的费用(未下放地区)的基数同上，并按市离休干部有关规定在原基础上增加，并按8年计算；对退(职)休人员活动经费、家属劳保医药费则以2008年底实际发生费用为基数，提取10年的费用，不递增。第二类为在册人员，工伤残疾人员抚恤、护理费(未进统筹)、完丧大丧及部丧劳人员生活费及四金、长病假人员生活费及四金、待岗人员生活费及四金、企业内退养人员生活费及四金、停薪留职人员的费用、协保人员完丧及大丧人员生活费，以2008年底实际发生人均费用为基数，按照法定退休年龄计算，每年递增10％；对协保人员(每月生活费补助费)，以2008年底实际发生人均费用为基数，与协保人员有协议的，按协议年份计算，与协保人员无协议的，按男性至55岁、女性至45岁计算，不递增；对协保人员一次性生活补助费，以2008年底实际发生费用为基数，提取到2017年，不递增。
三、关于职工薪酬预计负债的核算
(一)预计负债计提的会计核算
第一，以职工薪酬预计负债计提的全额计入应付职工薪酬，折现后的职工薪酬预计负债金额追溯调整年初留存收益，并将二项的差额，作为未确认融资费用，在以后各期以折现率2.25％作为未确认融资费用的分摊率对未确认融资费用进行分摊，分摊金额计入各年财务费用。在会计报表资产负债表中将未确认融资费用作为应付职工薪酬的抵减项目列示。
第二，如企业预计职工福利金额较小的，可以不考虑折现。
第三，在首次执行企业会计准则的当年，将能够准确确认的相关人员支出，按照已确认的准确金额预计计量。
第四，首次执行企业会计准则，对当年实际已经发生并且计入当期损益的职工薪酬预计负债部分，从当期损益中转出。
(二)以后年度职工薪酬预计负债实际支付数与预计数差异的解决
1.差异产生的原因：增长率发生较大变化；一年期银行基准存款利率(或贷款利率、无风险报酬率)发生较大变化引起折现率的变化；必养、暂养人员的变化，包括人员的自然死亡、人员在企业之间的转移、提前解约、解约费用调整等等。
2.差异解决的方法：(1)每年重新测算一遍。优点在于能够准确地反映职工薪酬预计负债的实际情况；缺点在于工作量过大，并且必须每年进行会计调整。(2)以首次执行计提数为准，在基本条件不发生重大变化时，则不需要每年重新测算。优点是可以保持职工薪酬预计负债的稳定性，但是，由于存在实际支付数与计提数之间的差异将调整每年的当年损益，因此容易造成各年利润的变动。(3)如果由于提前解约、人员在企业之间的转移等情况造成差异，一般不提倡重新调整计提，而是直接在当年损益和往来核算中体现。
3.各类差异的会计处理：(1)差异额较小时会计处理直接计入当期损益。(2)差异额较大时，追溯调整年初数，不影响当期损益。(3)人员在企业之间转移时，已经计提的预计负债不可能同时跟着转移，因此设想通过企业之间的往来款过渡。转入单位借记其他应收款，贷记应付职工薪酬，转出单位借记应付职工薪酬，贷记其他应付款。这样这个集团合并报表中通过往来抵销，体现了整个职工薪酬预计负债的完整和一致性。
四、关于职工薪酬预计负债中涉及所得税的问题
1.递延所得税问题。由于职工薪酬预计负债的计提和实际发生时间的不一致，会因此造成暂时性差异，引起递延所得税的发生。公司大部分计提职工薪酬预计负债的企业，预计未来无足够的应纳税所得额可以抵减，所以目前不考虑递延所得税的问题。
2.人员转移引起的所得税清算方面的问题。由于人员在企业之间转移后，因为职工薪酬预计负债已经计提，不能在企业之间转移，实际支付单位与预提单位不一致，造成转入单位和转出单位无法进行相应的所得税调整，这项矛盾尚未有合适的解决办法。
五、关于职工薪酬预计负债的财务控制
一是对职工薪酬预计负债计提的增长率、折现率的确定必须建立在符合预计负债计提的有关规定，并且适应本公司实际情况的基础上。例如折现率使用2008年一年期银行基准存款利率2.25％和贷款利率5.31％计算的预计负债的结果差异是巨大的，因此需要控制。
二是对职工薪酬预计负债计提的范围需要进行控制，必须符合预计负债和职工薪酬的确认条件，即不是所有的必养、暂养人员的支出都能列为职工薪酬预计负债的范围。
三是对必养、暂养人员的划分依据，根据劳动保障部提供的人员清单，使职工薪酬预计负债计量能够落实到人，并将劳动保障部提供的执行企业会计准则上年这些人员职工薪酬支出与财务部实际支出数进行核对，确定正确的计提基数。
四是人员转移和自行消化的职工薪酬预计负债的控制，包括转移人员和对应的职工薪酬预计负债金额的一致性、自行消化金额与职工薪酬预计负债的一一对应(强调用已经实现的土地收益自行消化)。