日本的房地产税收制度与调控效应及其启示，本文主要内容关键词为：日本论文,启示论文,效应论文,税收制度论文,房地产论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2008年国际金融危机爆发后，我国政府放松了对房地产市场的调控，并在信贷等方面采取了刺激性措施，房地产价格在2009年上半年开始恢复快速上涨。尽管在2010年4月以来政府又连续出台多项房地产调控政策，但房地产价格的持续上涨未得到有效的抑制。在此背景下，开征房产税(或称物业税)以抑制投机炒房和降低房产价格成为社会关注的焦点。由于我国房地产市场发展历史还较短，不少内在的问题与规律性现象尚未充分显露，因此，考察成熟的市场经济国家房地产税收制度的演变轨迹，借鉴其经验与教训，会有助于我们对中国房地产市场的发展状况与税收调控政策做出较为准确的认知判断。本文回顾了日本房地产税收制度建立历史与调整的基本情况，以及其在20世纪八十年代以来采用税收政策调控房地产市场的经验教训，并对我国当前通过改革房产税来遏制房价提出建议。
一、日本地产税收制度的建立与早期调整
1871年，日本明治政府(1868-1912年)开始发行地券，在承认土地私有的同时，对土地所有者征收地租，即土地征税的雏形①。当时，地券上记载的土地的“现在价格”一般都是以土地所有者的申报价格为基础进行定价，政府对地券上的土地价格征收2%的地租，自1872年6月起减至1%。明治政府对农地也发行了地券，起初仅限于土地买卖交易，1872年7月修改地券交付规则，对全国地价进行调查之后，开始普遍发行地券。1873年7月，明治政府公布了《地租修改条例》，要点为土地调查、确定所有权、决定地价、交付地券和制作地图及土地所有权登记证书。由于早先的土地调查不是由政府而是由农民进行测量，准确度较低，因此，明治政府在1895年到1899年的4年间用了被称为“地押丈量”的方式，进行精确的土地测量和地图绘制，并在此基础上制作了土地所有权登记证书。根据《地租修改条例》的规定，市街地和郡村的地租都为地价的2.5%；农地的价格按生产大米的收益还原法定价，地租为农地价格的30%；作为农村宅基地的郡村宅基地的地价按农地的均价或与邻村的宅基地进行比较来决定。如果从1873年算起的话，可以说日本政府先后花费了16年时间对全国土地进行丈量、确权定价和建档，为以后地租与税收的征收奠定了基础。
1931年，日本制定了《地租法》，规定了地租的征税标准由土地价格改为土地的租赁价格，税率统一为3.8%。在明治初期，对土地除了征收作为国税的地租以外，还要征收作为地方税的地租附加税，地租作为当时的主要税种，占国税收入的80%以上，而地租附加税所占比重并不大。然而，进入大正时期(1912-1925年)，地租附加税超过了地租税，昭和(1925-1989年)初期的1929年，地租收入为6748万日元，地租附加税收入为11606万日元，是地租收入的1.7倍。当时，有关地租应作为地方自主财源的“地租转移论”非常盛行。但1931年的《地租法》仍将其保留为国税。1940年，为了充实地方财政，日本建立了地方税制，府县及市町村的地租附加税被原样保留，地租虽仍然名为国税，但根据地方交付税法，地租征收额被全额返还到府县，实际上结束了其国税的功能。1947年，在地方税制的独立化过程中，地租被转移成为府县的独立税，在形式上也变成了完全的地方税。至此，对土地征税完成了由国税到地方税的过渡。
1949年8月，美国哥伦比亚大学教授夏普博士率领7人组成的调查团访日，提出了战后日本税制改革的方案。夏普提案的最大特征就是将所得税由分离课税改为综合课税，追求所得课税的简单化②。其中对于房地产税，该调查团指出：房地产税在大多数国家是地方政府的重要传统财源；与多数税种相比，房地产税容易操作，与地方居民(地方行政费用的承担主体)的能力相匹配；按日本的情况，要维持地方自治，地方(都道府县和下级的市町村)特别是市町村必须追加独立财源，为此需要对以下几点进行彻底改革：①征税的全部责任交给市町村，且税收全额归市町村所有；②征税标准由原来的租赁价格改为资本价格(交易时价)；③征税对象按照现行规则对房地产的所有者征税；④扩大个人所得税和法人税的折旧扣除范围，包括被认可的所有折旧资产(除存货)；⑤在资产评估方面，对农地和农地以外的资产区分对待；⑥税率统一调整为1.75%。以该项税制改革提案为基础，日本政府1950年开始对地方税制进行改革，地租变成了物业税，作为地方税的三大新税种之一被放在了地方税法修改工作的中心位置。同年6月，通过国会审议，物业税率被降低到1.7%，进而下调到1.6%(一直持续到1992年后改为1.4%)。
伴随着战后日本经济的快速恢复，土地交易增加，地价不断上升，日本开始对土地转让进行课税(转让课税)，将税收制度灵活运用到土地管理政策之中。1969年，对土地转让的收益与其他所得进行分离课税，最初目的是为了抑制大量的投机性土地交易，分离课税制度延续到后来的泡沫经济阶段，以抑制地价上涨。
二、现代日本房地产的权益设定与计价
根据日本民法第86条，不动产被定义为“土地及其定着物”，定着物一般认定为建筑物。由于日本的房屋以便于拆迁的木质结构为主，很容易对土地与房屋进行划分，土地是土地，房屋是房屋，土地和建筑物通常被当做不同的财产。一般而言，房地产中的土地价值约占总体价值的3/4，建筑物价值约占1/4。在城市中，土地绝大部分属于私人所有(见表1)。外国人和外国法人与日本人和日本法人同样可以保有日本的土地，外国对日本的土地投资通常没有限制，外国人购买土地也不需要日本政府的事先许可。
日本对有关地产的权益，在土地私人所有权基础上设立了2种借地权(限于以持有建筑物为目的)，一是原有借地权，二是定期借地权。原有借地权尽可能保护居住者的权利，借用期满时，土地所有者不能要求居住者离开；在借地权期满时，土地所有者要想拒绝更新借地权，必须向居住者说明正当理由；借地权存续期间为30年以上。定期借地权则没有更新契约，到期时契约即终了。定期借地权对土地所有者来讲，好处是能够保证土地在预定期返还；而对于借方来讲，好处在于能够在一定时期内用相对较少的支出使用条件好的土地。定期借地权分为三种：一般定期借地权(存续期间50年以上)、事业用定期借地权(存续期间10年以上50年未满)、附带建筑物转让特约的借地权(存续期间30年以上)。
日本的土地权益在交易转让或纳税方面有多种不同的价格。1969年日本颁布了《地价公布法》、《地价公布法执行令》、《地价公布法实施细则》等法律和法令，通过公布地价并结合土地交易申报制度，实行对土地价格的指导。依据这些法律法规，政府国土管理部门按照代表性、中庸性、稳定性和确定性等原则选择一些地块作为标准地，由专业的不动产鉴定士进行现地调查和评估，交国土省由土地鉴定委员会每年向公众公布一次标准地的价格，③该公布价格作为土地交易的指导价格或风向标，在此基础上，形成了多种不同用途的土地价格。现在日本的土地价格有时价、公布价格、基准地价、路线价、物业税评价额等五个种类，即“一物五价”(见表2)。其中由政府通过既定程序公布的标准地价格，为类似土地的交易当事人提供参考，并作为政府计税依据和对因公共目的而征用的土地确定价格提供标准，政府还可以据此对土地交易价格是否合理作出判断，以监视和评估地价的变动情况，这对稳定地价具有较为积极的作用。
三、日本房地产的课税原则与类别设计
按照日本的国税与地方税的课税原则，课征房地产税具有非常充分的理由。房地产课税的对象非常明确，在保有和转移环节都比较容易控制和管理，而且房地产的价值较大，买卖双方以及持有者都被认为具有相应的经济能力和税负的承担能力，房地产税源比较稳定、广泛、可预测，因此，课征房地产税能为财政带来稳定、充足和可持续的收入。日本的国税以公平、中立、简单和国际协调为课税原则，地方税则以稳定、成长、普遍、应益和分担为课税原则(见表3)。也因此，日本现今的房地产税收基本上归属地方政府，并实质成为地方财政收入稳定的重要支柱。
(1)取得阶段。有登记税、印花税、房地产购置税，有针对房地产的继承与赠予的课税，购置房屋(土地除外)时还要缴纳消费税。
(2)保有阶段。一般要缴纳物业税和都市计划税(特别土地保有税和地价税现已停止征收)，以及针对房地产收益的所得税、法人税和居民税等④。物业税的缴纳人，原则上是物业(土地、房屋、折旧资产)的所有者，即登记本或土地补充课税台账上作为所有者被登记或登录的人。物业税不对借地权征收，由于土地所有人会将税额转嫁到借地费，可以说相当于借地人间接的负担了物业税。通常借地费设定于物业税额的几倍，住宅地大概是3～5倍，将其12等分就是每个月的借地费。也就是说如果土地所有人全额负担物业税的话，借地人只需向土地所有人缴纳借地费即可(借地费-税额=土地所有人的借地权收益)。借地合同的特约条款中会对借地人纳税和负担公共费用作出安排。
(3)转让阶段。对出租收益和作为商品的房地产买卖收益征收所得税、法人税和居民税等。征收房地产转让税的目的主要是为了抑制投机行为，稳定房地产市场。保有五年以上的房地产转让收益所得税税率为15%，居民税税率为5%；保有五年以下的房地产转让收益所得税税率为30%，居民税税率为9%。日本在不动产转让所得类课税中采取了减免措施。
日本已经在房地产取得、保有和转让各个环节建立了一套相对完善的税制，不仅为地方各级政府提供了稳定的税收来源，也为调控房地产价格和维持房地产市场的基本稳定提供了必要的政策手段与条件。
四、税收政策对日本房地产市场的调控效应
20世纪八十年代后期，日本的房地产价格快速上涨，出现了严重泡沫。而当时在房地产调控政策上，特别是税收政策的使用上也存在较大的失误。表现在价格快速上涨初期，对宏观经济和土地市场的发展形势判断不准，只侧重于直接的行政手段干预，轻流了税制手段，错过了运用财税政策(也包括金融政策)调控的最佳时机；在泡沫出现破裂后，又采取了不合时宜的房地产税收改革政策，加剧了泡沫的破裂，不利于经济的平稳着陆。而后，伴随着日本房地产市场泡沫的破裂，土地税收政策也开始转变方向，调控重点转为消化不良房地产贷款，提高土地流动性，促进土地的有效利用等方面；最终，为了摆脱资产通缩的束缚，日本再次构思了土地政策的框架，以“实现合理的土地使用”和“形成透明、高效的土地市场”作为土地政策的基本理念，并于2009年制定了“土地政策的中长期展望”。具体来看，日本的土地管理与税收政策以土地价格的变动为基础，根据调控方向和调控重点的不同，大致可以划分为五个阶段(见图1)。
图1 日本土地与税收政策的调控过程
资料来源：房地产价格指数根据日本不动产研究所(2010)：《市街地价格指数和全国木造建筑费指数》，阶段划分和相关政策根据日本国土交通省资料整理作成。
第一阶段(1985年以前)是日本经济的上升时期，原有的房地产税收政策在一定程度上成为促进经济成长与拉升房地产价格的激励因素。虽然这一时期也存在一定的房地产泡沫，但拉动房地产价格上涨的主因是实体经济的发展，从调控方向和调控重点来看，这一阶段的税收政策并未对潜在的泡沫给予足够的重视，不仅采取了放任的态度，而且在某些方面还鼓励了不动产投资规模的扩大。创设于1952年的“居住用财产置换更新特别优惠措施”规定，家庭利用出售居住10年以上的住宅和宅基地而获得的全部金额购入新住宅、新宅基地时，不对原房地产的转让与收益征税(准确地说是延期征税)，但是如果购入金额小于出售所得的金额，那么对超出部分的金额(超出部分收益减去必要经费)需要征税。该措施的目的是促进居民家庭改善居住条件，但后来却是造成城市周边地价上涨的重要原因之一，该政策到1988年房地产价格大幅高企时被原则上废止。
第二阶段(1985-1991年)是日本房地产泡沫在“土地神话”下快速膨胀的时期，房地产市场的调控从行政管制失效转向谋划土地税收制度的改革。根据1996年出版的《大藏省改造计划》披露，在房地产泡沫破裂之前，日本政府一直比较轻视税收在土地调控中的作用，认为土地政策应当以价格管制或交易管制为主要手段。为了应对1985年开始出现的地价异常飙升，日本政府于1987年制定了“土地交易区域监视制度”，在管制区域内，土地交易要获得都道府县知事的许可；即使在管制区域外，只要土地交易达到一定的规模，也有申报义务。然而，通过管制来抑制地价上涨，只是治标不治本，并未能从根本上解决问题。
在1989年的日美结构改善谈判中，美国方面就包括土地问题在内的日本经济结构与政策的各个方面提出了看法。就土地问题而言，美方批评了监视区制度，认为税制改革才是土地政策的根本所在，并提出了至少必须通过资产保有税来减少土地作为资产保有的有利性的具体政策建议。可以认为，美方对促使日本政府改变土地调控政策发挥了巨大作用，这在1989年日本制定的《土地基本法》中有明确的体现。该基本法规定了有关土地的基本理念：①优先发挥土地的公益性(公共和福利作用)；②要合理并在规划下使用土地；③限制投机性土地交易；④对土地价格上升所带来的利益应施加适当的负担。同时，规定国家和地方公共团体要在基本理念下综合制定和实施政策；企业和国民要在土地的使用和交易方面遵从基本理念，并努力配合国家及地方公共团体的政策实施。《土地基本法》还制定了有关土地的基本政策，包括：制定土地使用计划；确保土地合理使用的措施；土地交易的监管措施；税制上的措施以及公共土地评估的合理化等。其中，确立税制理念对日本后来的土地价格调控政策具有标志性意义。
《土地基本法》实施后，为了打破“土地神话”，抑制土地价格泡沫，1991年1月25日，日本制定并通过了《综合土地政策推进要纲》，提出了加强土地税收和加强对土地的合理评估。1991年4月，日本税制调查会总结提交了题为《土地税制改革的基本课题》的咨询报告，一改以往的态度，提出“土地税制是解决土地问题的极为重要的手段之一”。后来出台的一系列政策都与政府的这种态度转换密切相关。
第三阶段(1991-1993年)尽管房地产价格泡沫出现破裂，1991年实施的土地税制改革的核心仍是增加土地税负来抑制土地价格(见表5)。其中，开征地价税和特别土地持有税被视为强有力的调控手段，其他税收政策对抑制房地产价格的效果则表现不一。
①地价税不同于其他既有的土地保有税，原来的土地保有税都是由地方政府掌管的，而新创设的地价税是作为国税来征收的，这使大藏省(现在的财务省)开始拥有了调控土地的政策手段。开征地价税的本意在于增大土地的持有成本，从而起到抑制土地需求的作用。尽管地价税由于税率低、非征税范围大，对土地保有者的实际影响比较小，但在税制改革方案付诸实施之时，日本的房地产泡沫已经破裂，地价税还是加重了土地所有者的税负，使土地所有者急于将土地脱手，从而进一步加速了地价的下跌。
②特别土地保有税创设于1973年，对一定规模以上的土地分别在取得和保有(土地取得后10年内)两个阶段课税，目的是抑制土地投机及促进土地供给。1991年的税改在于加强特别土地保有税的调控力度，降低了三大都市圈(东京圈、大阪圈、名古屋圈)的特定都市的免税点；将保有时间超过10年的城市区域内具有一定规模的土地也列入征税对象范围；而且，对之前属于免征的停车场、仓库等利用土地本身的特定设施也制定了加强课税的特例措施。特别土地保有税由于税率偏高，征税对象集中在土地价格泡沫严重的中心城市，因此调控力度很大，对中心城市土地价格的下跌起到了明显推动作用。
③改革遗产税对抑制地价上涨起到了一定的作用。遗产税的计税依据由原先市价的50%提高到80%，但对于小规模的宅地，则提高其免税扣除的限额，这又使其调控效果打了折扣。
④强化对城市区域的农地征税，以促进土地转让与供给的增加，从而降低价格。1970年以后，日本出于保护国内农业，对大部分长期经营农业的城市农地实施了免税。而且，土地继承人继续经营农业超过20年的也免征遗产税(农业土地继承制度)。这些政策使大规模的农地保有优势突显，明显抑制了农业用地的转让，限制了城市区域的土地供给，推动了地价的上升。1991年税改规定，对在1993年之前划分为“必须宅地化”的城区农地，自1993年起与宅基地同样征税，并且取消了连续20年经营农业免征遗产税的规定。
⑤强化土地转让所得税在推动地价上涨的同时，也会加大地价的波动幅度。实际上，加重转让环节的税负不利于土地交易的正常开展，对大规模宅地保有的影响也并不明确。同时，转让环节的税负比较容易转嫁，在房地产价格上涨阶段，卖方可以将转让环节的税负全部转嫁给买方，从而进一步推动了房地产价格的上涨。而且土地转让所得税率的累进结构和基础扣除制度也加大了宅地的供给价格变动幅度。
⑥由于日本的固定资产的实效税率非常低，仅为0.17%，因此，物业税对地价变动的影响比较有限。实际上，由于日本对物业税的课税标准的修改迟于地价的变化，所以，在地价上升期实效税率低下，相反，在地价下滑期实效税率反而上升，结果，物业税反而加大了土地价格的变动⑤。
从抑制房地产价格来说，1991年设计的土地税制并没有错误，但是由于政策实施时房地产泡沫已经破裂，宏观经济环境开始发生重要变化，政策实施后加剧了房地产市场在泡沫破裂后的急剧下跌，在总体上造成了“雪上加霜”的实际效应。随后即实施了反方向的税收调整政策，希望以此促进房地产价格趋于稳定。
第四阶段(1994-2005年)，进入泡沫破裂后的萧条期，政策调整的核心是减税。伴随着日本房地产市场泡沫的破裂，原来针对土地市场的日本税收政策也开始转变方向，调控重点转为消化不良房地产贷款，提高土地流动性，促进土地的有效利用等方面。1994年开始，为了减轻住宅用地的税收负担，采取了一系列降低课税标准额和调整课税标准额的特别扣除措施。另外，对一定的新建住宅、长期优良住宅、既有住宅的耐震改造、既有住宅的残疾设施改造以及节能改造等实施了减税措施。
在房地产泡沫崩溃后，地价长期下滑，出现了土地闲置、个人及企业的资产负债表恶化、金融机构不良债权的处理停滞等问题。为了应对资产通缩，1997年日本出台了《新综合土地政策推进要纲》，将土地理念由所有改为利用，提出土地政策的目标由抑制地价转为促进土地的有效使用。在该理念和政策目标下，创设于1991年的地价税由于给经济萧条下人去楼空、产业空心化的大城市中心区域带来了雪上加霜的效果，造成税源过分集中于大城市的商业密集地区，增加了企业的土地持有成本，阻碍了企业在大城市中心区域的投资与经营。1998年，日本停止了地价税的征收。其后，由于地价持续下滑，资产通缩延续，为了提高对土地使用价值的重视以及顺应土地市场的结构变化，在2003年的税制改革中，日本大幅度减轻了土地流通环节的课税，停止了特别土地保有税。至此，1990年代初期，作为抑制房地产泡沫强力手段的地价税和特别土地保有税都被彻底停止。
第五阶段(2005年至今)，在地价下滑渐趋停止的情况下，为了摆脱资产通缩束缚，日本再次构思了土地政策的框架，并以“实现合理的土地使用”和“形成透明、高效的土地市场”作为土地政策的基本理念。2009年，为了应对以土地使用价值为中心的房地产市场的形成和少子高龄化等与土地相关的社会情况变化，日本以提高国民生活为目标，制定了“土地政策的中长期展望”。该报告中提出今后的土地政策将以提高国民生活为目标，以房地产的使用价值为根本，综合且战略性的制定促进房地产业发展的中长期政策。其中，再次提及完善房地产市场的税制、法制和地价公开发布制度，加强对房地产市场和宏观经济关联性的研究分析，确保适度的房地产金融发展以及合理运用《国土利用计划法》等促进日本房地产市场的中长期发展。
五、若干启示意义
从以上日本房地产税收制度的发展演变和市场调控效应来看，在日本经济所处的不同发展阶段，尤其是经历了20世纪八十年代房地产泡沫的形成、崩溃和后期的土地价格持续下跌的经济衰退过程，房地产税收制度的设计与政策实施效应可谓是褒贬不一，既有可资借鉴的经验，更有深刻的历史教训。
首先，日本房地产相关的税收制度的形成完善经历了相当长的历史过程，在此过程中，前期积累了非常扎实的基础准备工作。我们看到，明治政府早期就开始丈量全国土地并建立档案，虽然前后花费了16年的时间，但这项工作的成效几乎是一劳永逸的，这为后续的土地开发管理与课税奠定了可靠的数据基础。在此基础上，国土管理部门长期定时公布所选择的标准地块的评估地价，这不仅有利于监控房地产市场，也为课税提供了相对可信的计税依据。
其次，日本主要房地产税种之一的物业税的归属经历了从国税到地方税的演变，最终成为稳定持续的地方财政收入的重要基础。这一带有规律性的变化过程，实际上反映了成熟市场经济体制下地方财政收入模式的基本特点。我国下一步改革完善房地产税制的基本着眼点，也应该放在为地方财政筹措稳定可持续的收入方面，而不宜定位在干预房地产市场的备用政策工具。
再次，日本的房地产税收政策实践表明，开征房地产税并非旨在单一的抑制房价，完整的房地产税收体系既可用于抑制房地产价格，也可用于刺激房地产市场的发展和增强土地的有效利用，税收政策具有两面性。至于运用房产税手段来调控市场，应在保证地方财政收入基本稳定的基础上，有效发挥税收政策的灵活性，特别是要加强对房地产市场和宏观经济关联性的研究分析，准确把握政策实施的时机与力度，避免政策失误可能导致房地产市场发生大幅波动，以至于冲击整体经济。
最后，结合当前我国房地产市场发展的状况来看，针对房价上涨过快以及由此引发的一些问题，可以考虑如何运用税收政策对房地产市场进行适当调控，但应着眼于长远发展来完善现有的房地产税收制度。2011年1月26日国务院推出新一轮严厉的调控政策后，上海和重庆两地在1月28日宣布对住宅开征房产税，这自然引发了人们对政府利用税收政策抑制和降低房价的预期。然而，这种预期解读可能会与政策的施行效果之间存在明显落差。从两地已经公布的征税试点方案来看，采取差别化的税收政策，仅针对高档住宅部分(数量约占10%)征税，其对地方财政收入的影响很小，对整体房价的抑制作用也非常有限，目前的试点也只是在探索实践操作方面的经验，充其量只是显露了相关政策调整的早期信号，尚未具有实质性的意义。
借鉴日本的情况来看，当前为了遏制房地产价格上涨，普遍开征房产税的基础条件和技术手段还有待完善，即使是现行的沪渝两地试点方案在施行中也仍然缺乏不少的基础工作支撑。例如，在房地产登记、价值评估、计税依据设置等许多方面还需要做大量的前期准备工作。如果准备工作不到位，贸然全面开征保有环节的房产税，将会造成不公平。当前宜根据基础条件的完备程度，有区别、渐进式地推广和实施房产税。另外，即使我国运用税收政策来调控房地产市场，以遏制房价上涨，也应把握好时机，尽可能避免在短期内造成市场出现大幅波动乃至冲击整体经济稳定的情况。如果普遍开征房产税导致我国房地产市场出现像1991年日本那样的快速大幅下跌，短期内集中释放大量潜在风险，这显然不利于保持经济稳定。对此，应有充分的政策风险评估。
感谢匿名审稿人给予的宝贵意见。
注释：
①这种地券除了有确定土地所有者和证明土地所有权的私法职能以外，还发挥了确定地租负担者的公法职能。
②1940年，政府采用分别对薪酬收入、营业收入、不动产收入、利息股息收入、退职收入和山林收入六种收入分类课税的方式，将法人税从所得税中剥离，开始对薪酬所得者进行扣缴。
③公布价格的办法和形式是：1.编制和绘制公布地价地图。这种地图像一般的市区图，但要在被选择的控制观察点(地块)的地名旁注上公布的地价。这样使需要知道地价的人，打开地图就一目了然。2.通过报纸公布地价。例如，1989年10月3日出版的《日本经济新闻》，开辟了地价特集《基准地价格一览》，公布了全国各城市市区和郊区的土地价格。标以控制和监察地块的地名、区位、土地用途(分住宅用地、商业用地、工业用地、准工业用地、调整区域内的宅地等)以及1989年7月1日至目前的价格。
④物业税有减免规定，当土地、房屋、折旧资产的课税标准额分别低于30万日元、20万日元和150万元的情况下，免征物业税。
⑤参见山崎福寿(2009)：《土地税制与地价的变动》。
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