分析程序在注册会计师审计中的运用，本文主要内容关键词为：注册会计师论文,程序论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
分析程序是指通过对被审计单位财务信息与前期可比信息、预计结果、行业信息等的比较，研究财务信息要素之间、财务与非财务信息之间可能存在的关系来评价财务信息，是获取审计证据的一种重要方法。要正确运用分析程序必须弄清比较信息。比较信息的来源有以下渠道：(1)客户前期可比的财务报表；(2)同行业或类似竞争对手的财务指标；(3)预期的结果，包括客户管理当局所作的本年度财务预算或预测和由执行审计的注册会计师通过一定的预期方法（趋势分析、比率分析、模型分析）所作出的对于被分析对象的预期结果；(4)非财务信息；(5)当期财务报表内部相关的各种会计信息。
通过将本年度的实际数据与比较数据进行对比，若发现有重大的差异，这可能暗示存在潜在错报的风险，注册会计师应对相关领域给予足够的警觉并采取适当的处理措施。
分析程序的运用可以贯穿于会计报表审计的全过程，具体来说主要有三个阶段：
1.在审计计划阶段，执行分析程序可以有助于注册会计师进一步了解客户的基本情况，更重要的是通过发现并分析异常的重大差异，可以帮助注册会计师识别出高风险领域之所在，从而可藉此计划其他审计程序的性质、时间、范围与方向，使审计更具效率与效果。例如审计人员发现某零售企业毛利率由前几年的28—30%下降到今年的24%，而审计人员又得知其出口销售收入从3%增加到26%，这说明该公司极可能存在收入或费用的错报，应计划更详细的实质测试。
2.在审计测试阶段，分析程序可以作为一种实质性测试方法，用来收集与帐户余额和各类交易相关的特殊认定如数据的完全性、准确性与有效性等方面的审计证据。例如费用下各明细科目占总费用的比例基本与上年度相符，可以说明费用总额上无重大错报。
3.在审计报告阶段，分析程序可以佐证通过其他审计程序所形成的审计结论。如从外部资料得知整个行业的毛利率下降约10%，就可对被审单位本年已经审计为正确的下降利润提供进一步的佐证。此外，分析程序可以用以对被审会计报表的整体合理性作最后的复核，若通过分析程序，发现尚有不能解释的重大差异，则整个审计过程的合理性、有效性就值得怀疑了。
按我国《独立审计基本准则》的要求，分析程序在计划阶段和报告阶段必须采用，但在实质性测试阶段则是任选的。
执行分析程序的一般步骤是：
1.确定分析的对象，可以为某一帐户或报表项目。
2.估计被分析对象的预期值。有些预期值如客户管理当局所编制的财务预算与预测是可以直接取得的，但更多的需要注册会计师自己运用趋势分析法、比率分析法或模型分析法以确定被分析对象的预期值。
3.将实际数据与预期值进行比较。
4.通过分析上述比较结果，确认重大差异。在确认重大差异时，没有一个现成的唯一的数量标准，因此注册会计师必须运用专业判断和根据重要性原则。值得注意的是，有些金额很大的帐户，如销售收入，其很小的百分比变动就可能会对净利润造成很大比例的影响。另外，对于实际数据与其他有关证据显著不一致的领域也应确认，如某厂本年度燃料费用较上年上升6%，但同期市场燃料价格却下跌23%，而燃料消耗无显著增加。
5.对于重大非预期差异的调查与处理。重大非预期差异常常是存在错报的信号，因此注册会计师必须进行调查。如果管理当局能作出合理解释，通常还需要有其他证据事项对之加以佐证；如果不能合理解释，那么注册会计师应重新考虑进行预期所使用的方法是否妥当，模型因素是否有遗漏，有时某些新信息的出现可能会支持修正原预期值，从而使差异变得并不重要；如果预期也是合理的，那么这个重大非预期差异属不能合理解释的，意味着错报的存在。
注册会计师对于不能合理解释的重大非预期差异的处理依赖于执行分析程序所处的审计阶段。在计划阶段，注册会计师常要进行更详细的实质测试；在测试阶段，注册会计师应进一步测试或执行替代审计程序；在报告阶段，一般不应该出现不能合理解释的重大非预期差异，若有则整个审计的有效性与可靠性就值得怀疑。
分析程序的精度指通过分析程序正确发现重大错报的可能性。一般与下列因素有关：
1.选用的预期方法，一般比率分析法、模型分析法精度较高。
2.所用数据的可靠性。可能用到的客户的财务与经营数据的可靠程度取决于内控制度是否完善，外部数据的可靠性则与数据来源的信誉有关。运用管理当局编制的预算作为比较数据时必须十分小心，因为有些公司的预算只是一种奋斗目标而并非是对本期业绩的合理预期，若如此，选用预算作为比较数据就没有什么意义。
3.分析程序运用的范围。运用范围越小，精度越高。如基于客户某个部门、某种产品、某个帐户的预期要比客户整体的预期准确，同样，运用月度数据所作的预期要比运用季度、年度数据所作预期准确。
4.被预期对象本身的可预测性。如在一个稳定的经济环境中对某一对象的预期要比不稳定环境中的准确，对于易受管理当局左右的对象如现金的预期准确性较差。
对于分析程序所得出的结果，注册会计师对于其依赖程度还应考虑下列因素：
1.分析项目的重要性。如分析项目很重要，注册会计师就不能单纯依赖分析程序形成结论。
2.针对相同审计目标所进行的其他审计程序的结果既可能证实也可能否认应用分析程序所提出的问题。
3.注册会计师对于被分析对象预期的准确性。
4.固有及控制风险的估计水平。若二者很高，注册会计师应更为依赖详细测试，以控制审计风险总水平。
实际工作中有许多审计人员认为分析程序不象符合性测试及详细测试那样能提供说服力的直接证据，因而忽视它，其实这是一种偏见。随着我国注册会计师审计事业的发展，分析程序必将得到广泛有效运用。另外，分析程序的运用要求注册会计师具备一定的数量分析和计算机应用能力，从这个意义上讲，注册会计师资格考试中应尽快增加计算机知识的测试，以满足审计工作的要求。