摘要：国有企业的改革发展促使内部审计工作目标、内容范围和技术方法等实现了新变革，审计业务范围、数量的大幅增加和现有内部审计资源的有限性等因素要求内部审计机构积极探索审计新路径，引入社会中介机构开展内部审计业务，结合各方的优劣势及潜在风险，合理安排协作方式，促使内部审计和社会中介机构的资源高效整合，并通过中介机构库管理、规范审计工作流程、监督审计过程和着力服务评价等措施加强审计质量控制，提高内部审计工作效率和水平。
关键词：国企改革；内部审计；社会中介；审计质量
我国国有企业在推动经济发展、完善中国特色社会主义制度、实现中华民族伟大复兴梦的进程中肩负着重大历史使命和责任，在全面深化改革的新时期，国有企业的改革创新须走在高质量发展的前列。内部审计作为国有企业防范风险的“第三道防线”，是促进企业完善管理、维护国有资产安全完整、提高企业经济效益的重要保障。国有企业的创新发展对内部审计工作内容、质量、组织方式等提出了新的要求，内部审计必须明确发展方向，积极探索审计新路径，有效整合内、外部审计资源，提高审计生产力，才能满足新时期内部审计监督工作的需要。
一、国有企业引入社会中介开展内部审计的必要性
（一）新时期内部审计工作转型特点
1.审计目标转变。内部审计的目标由对“财务收支真实、合法、效益进行监督”向“促进单位完善治理、实现组织目标”转变，从服务审计主体需求转向服务审计客体需求。
2.审计内容范围扩大。随着国有企业改革的深入，企业管理体制、业务类型不断变革创新，内部审计内容呈现出点多面广的态势，涵盖制度建设、财务收支、采购、招投标、工程建设等方面，重点关注企业内部控制情况、股权多元化改制中重组过程情况、领导人员经济责任的履行情况、党和国家重大政策措施的贯彻落实情况、经营活动中的合法合规性风险、战略目标的制定与完成情况、信息系统风险、经营效益、境外项目的投资与管理情况等。
3.审计技术方法变革。信息技术的迅猛发展促使企业管理信息化水平不断提升，企业业务数据已通过现代信息技术实现集成、整合，内部审计也顺应时代潮流走上了信息化发展道路，用高科技推动内部审计工作的现代化。
（二）引入社会中介开展内部审计的必要性
《审计署关于内部审计工作的规定》（审计署令第11号）明确规定：“除涉密事项外，可以根据内部审计工作需要向社会购买审计服务”，为引入社会中介机构开展内部审计工作提供了政策支持。国有企业内部审计转型和审计全覆盖的推进，增加了内部审计业务范围和数量，基于国有企业现有内部审计资源的有限性，审计项目外包给有资质的社会中介机构实施或外聘符合一定资质的中介机构参加到审计项目中，有利于充分发挥内部审计和社会中介机构的资源优势，促进审计工作效率和水平的提高。
1.审计需求增加要求加大审计力量投入。在国家推动实施审计全覆盖的背景下，审计任务数量大幅增加，由于内部审计力量和审计时间有限，聘请社会中介机构协助审计，能在既定时间内拓展审计覆盖面，实现审计监督全覆盖，提高审计的时效性。
2.审计人员业务技能、知识结构与内部审计工作转型需求不匹配。专业的审计人才是确保审计质量的关键，国企改革使得审计对象多元化、复杂化、审计任务繁重化，对审计人员的经验技能和知识结构提出了更高的要求。在实践中，大多数国有企业内部审计人员均以财务、审计背景为主，缺乏工程、计算机等其他专业领域人才，难以从整体上对企业生产经营的各个方面做出专业评价，且内部审计机构人员日常审计对象为系统内企业，容易受企业现有内部控制体系的局限而产生思维定式，难以察觉系统内的管理漏洞。外部中介机构作为专业咨询服务机构，拥有较多长期从事专业领域工作的人才，更为熟悉相关政策法规，且接触的企业类型较多，经验积累丰富，通过横向对比，更容易发现风险点，能提出合理建议帮助企业提升管理水平。
3.股权多元化背景下，社会中介机构更能代表广泛利益相关者的利益。混合所有制企业、上市公司的产权多元性决定了其资本运营的复杂性与风险性，社会中介机构的独立性优势使其提出的审计意见和建议更容易为各利益相关者接受。
二、国有企业内部审计机构与社会中介机构协作方式
在引入社会中介机构开展内部审计时，应充分考虑内外部审计机构的优劣势及潜在的风险，从提高资源组合效率的角度出发，采取适当的方式相互协作，才能提高审计工作效率。
（一）内部审计机构优劣势分析
审计署11号令强调了内部审计机构对国有企业的重要性，赋予了内部审计机构相关权限；内部审计机构内生于国有企业，相对于社会中介机构更加熟悉本企业经营管理活动，更能全方位、深层次地对企业经营管理活动进行监督；内部审计机构更具有威望性，在与被审计单位及有关部门的审计沟通过程中具有优势，更能有效跟进审计整改情况，完善审计结果运用。
但内部审计人员专业配备不合理，以会计、审计人员为主，知识结构较单一，缺乏“一专多能”的复合型人才，财政、金融、法律、计算机、工程技术人才很少，整体素质尚不能满足新时期内部审计工作的要求。
（二）社会中介机构的优劣势分析
社会中介机构的资源配制以市场供求为导向，服务于广大的投资者，具有先进合理的审计方式、高素质人才、完善的质量控制体系；社会中介机构对被审计单位审计事项的合法性和公允性发表意见，独立性较高，具有鉴证和服务职能，其审计报告的使用范围具有广泛性；社会中介机构长期服务专业领域，在一些特定的领域形成了相对的竞争优势，如财务核算、税务申报、基建结算等不同环节。
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然而，社会审计资源主要是社会审计是受托审计，审计范围受委托目的的限制，不具有强制性，被审计单位的违法违规行为，审计人员只能提出调整建议，并视被审计单位是否采纳其建议而发表不同类型的审计意见，没有处理处罚的权力；社会中介机构对企业经营管理过程不够熟悉，仅体现在某一方面的专业性上，如会计师事务所对重在财务报表编制的鉴证和评价，弱化了对被审计单位经营管理活动真实性、合法性及效益性的监督功能。
（三）引入社会中介机构协助内部审计的风险分析
1.合同履行风险。社会中介机构是盈利性组织，受利益驱动影响，社会中介机构可能不按合同约定在配备审计组成员、安排外勤审计时长、出具审计报告等，亦可能出现同一审计人员承担多个审计项目，受委托的内部审计项目审计深度不够，审计效率和质量大打折扣，无法真正满足内部审计需求。
2.独立性弱化风险。外部中介机构或人员有可能基于自身利益原因与被审计单位管理层合谋，影响审计独立性。
3.执行偏差风险。中介机构一般业务众多，且人员流动频繁，对被审计单位的行业特性、组织架构、历史沿革、内控制度、往年审计情况等了解不够深入，影响审计效率。社会中介机构往往习惯于以他们专长的方面为重心，对其他方面信息关注不够，容易导致审计不够全面，导致审计质量无法得到保证。
4.服务质量难以评价风险。内部审计业务成果难以用量化指标衡量，由于审计本身的局限性，即使审计人员以应有的职业谨慎执行了必要的审计程序，也不能保证发现所有问题。因此，对外部中介机构工作质量进行评价存在一定难度，特别是在对外部中介机构现场审计工作开展情况不了解的情况下，凭借审计档案很难对审计质量给予合理评价。
（四）内部审计机构与社会中介机构协作方式
国有企业结合自身需求合理将内部审计业务外包，有利于更好地发挥内部审计对企业的价值增值作用。实践中，内部审计机构与社会中介机构协作方式大致有两种：一是将内部审计项目整体外包给社会中介机构；二是聘请社会中介机构专业人员一起参与到审计项目中。从加强审计质量控制的角度出发，无论采取何种形式，内部审计机构均应负责审计计划制定和审计项目的管理，指导和监督社会审计机构按照既定目的和方案实施审计监督。结合内部审计类型、范围等特征，可从以下几个方面进行协作：
1.对审计独立性要求相对较强的企业可将整体项目交由社会中介机构独立审计并出具审计报告。对于上市公司、混改企业等股权多元化企业，由于涉及较多股东利益的协调，开展内部审计时，可在经股东会同意的基础上，聘请独立性相对较强的社会中介机构协助开展审计，审计结果更容易为利益相关者接受。
2.区分内外部审计机构优势领域进行横向分工协作。在对国有资本绝对控股的企业内部审计中，可充分发挥内部审计和社会中介机构双方的优势，按各自优势审计领域进行分工协作。如社会中介机构可集中对财务审计、内部控制审计、工程造价审计等方面，内部审计机构则将主要精力企业经营管理过程的合法合规性、政策措施落实情况、战略计划制定与执行情况等方面。可将社会中介机构的优势领域独立专项审计项目的形式外包，也可在综合审计项目中，将部分领域审计内容交由社会中介机构，由内部审计机构负责统筹出具报告。
3.按审计介入时点的不同进行纵向分工协作。风险导向审计理念和审计信息化的发展推动了内部审计关口前移，由事后审计转为事前、事中审计，由于内部审计机构熟悉企业运作管理且具有沟通协调优势，能及时相关信息对审计事项进行事前、事中风险防控，社会中介机构可着重于事后审计。
三、社会中介机构的审计质量控制
审计质量是内部审计工作的生命线，影响内部审计目标的实现。在引入社会中介机构开展内部审计的过程中，国有企业内部审计机构应围绕潜在的风险点加强外部中介机构的管理，积极克服内外部不利因素影响，确保审计质量。
（一）建立审计服务中介库
围绕综合实力、商业信誉、项目经验、项目人员情况、服务计划及质量承诺等多方面设立准入标准，选择一定数量的外部中介机构，建立审计服务机构备选库，确保社会中介机构及其人员的专业胜任能力，避免因外部中介机构业务繁忙而无法承接临时性业务的情况，对提供服务的中介机构进行定期轮换，防范长期合作带来的独立性风险。
（二）细化合同条款约定
服务合同中应列明服务内容、拟派项目人员要求、成果形式、质量和时限要求、报酬支付、双方权利义务等约定，明确违约责、保密义务和廉洁要求，避免出现合同执行过程中出现事项约定不明确造成审计质量无法保证的情况。
（三）加强审计过程的监督管理
内部审计机构明确各项审计应遵循的具体标准和程序，提高审计的规范性，通过审计底稿标准化、审计报告模板化、细化审计工作流程等加强社会中介机构审计过程中审计质量控制，定期沟通、跟进审计情况，确保审计项目按计划推进，把握社会中介机构所采用审计程序及方法的适当性、审计依据的有效性。
（四）完善审计服务质量评价机制
建立科学合理的考核评价体系对中介机构的服务需求响应情况、服务承诺履行情况、服务成果质量情况、职业道德遵守情况等进行考核评价。由于审计人员素质对内部审计工作质量影响很大，在考核评价时也应对派出的审计人员进行评价，根据评价结果对中介机构、审计人员实施动态管理，对评价优秀的中介机构、审计人员，在后续审计服务需求中可作为优先邀请对象，对评价不合格的中介机构或审计人员，则调整出备选库名录。
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论文作者:黄小敏
论文发表刊物:《基层建设》2019年第29期
论文发表时间:2020/3/16
标签：内部审计论文; 中介机构论文; 社会论文; 国有企业论文; 人员论文; 机构论文; 审计工作论文; 《基层建设》2019年第29期论文;