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在资本市场中，会计信息透明度不高的现象是比较普遍的，由此给社会带来的冲击和后果也是非常严重的，20世纪90年代以来发生的一系列经济事件，无不表明了同样的结果。
一、会计信息透明度的概念界定
（一）会计信息透明度的基本含义
1997年，Levitt在关于“高质量会计准则”的演讲中，首次提到“透明度”的概念。他认为代表高质量准则的一个重要质量特征就是透明度。
1998年5月，经济合作与发展组织通过了《公司治理准则》，对“信息披露和透明度”提出了如下要求：应当披露的重大信息至少应该包括公司的财务状况及经营成果、公司目标、主要股份的所有权和投票权、董事和主要执行官员，以及他们的报酬、重要可预见的风险因素、与雇员和其他利益相关者有关的重要问题、治理和政策；应根据高质量会计标准、财务和非财务披露及审计标准，对信息进行准备、审计和披露；在准备和提交财务报表时，为保证客观，年审应由独立审计人员进行；信息传播渠道应当使用户公正、及时、费用合理地获得有关信息（蒋义宏等，2008）。
正式给信息透明度下定义的是巴塞尔银行监管委员会。该委员会于1998年9月在其发布的《增强银行透明度》的研究报告中，将透明度定义为：公开披露可靠及时的信息，有助于信息使用者准确评价银行的财务状况和业绩、经营活动、风险分布及风险管理活动（蒋义宏等，2008）。
国内关于会计信息透明度的定义，葛家澍、陈守德(2001)认为，会计信息透明度是指公司披露的会计信息能够让外部使用者及时、容易、清楚地了解公司的真实财务状况、经营成果和现金流动情况，从而得到清晰、完整、可比、不失真企业图像的程度。有观点认为：(1)会计透明度是反映会计信息质量，尤其是反映会计信息披露质量的重要指标；(2)会计透明度是一套全面的会计信息质量标准和一个进行会计信息全面质量管理的“工具箱”；(3)会计透明度是指财务信息可被接受、解读和扩散的情况反映；(4)高透明度有利于使用者根据企业提供的信息掌握企业的财务状况、经营成果及发展前景等。因此，会计透明度是一个关于会计信息质量的全面概念，包括会计准则的制定和执行、会计信息质量标准、信息披露与监管等（梁妍妍，2008）。
国内外大量研究表明，会计信息透明度应涵盖在会计信息编制、披露、传播等一系列过程之中。
（二）会计信息透明度的特征
巴塞尔银行监管委员会认为，透明信息的质量特征包括：全面、相关和及时、可靠、可比和重大。世界银行的Vishwanath和Kaufmann(1999)认为透明的信息必须包括可理解性、相关性以及高质量和可靠性四个因素。普华永道在“不透明指数”报告中，将“不透明”定义为：缺乏清晰、准确、正式、易理解和普遍认可的惯例。美国SEC委员Glassman在2002年6月关于增强财务透明度的报告中提出，财务透明度意味着及时地、重大地、可靠地披露一个企业的财务表现。Kulzick(2004)和Blanchet(2002)等认为透明度包括如下8个要素：准确性、一贯性、适当性、完整性、清晰性、及时性、便利性、治理与执行。
魏明海、刘峰等(2001)认为，会计信息透明度是一个关于会计信息质量的全面、综合性的概念，它应当包括三个特征：(1)存在一套清晰、准确、正式、易理解、普遍认可的会计准则等会计信息披露监管体系；(2)会计主体对会计准则的高度遵循；(3)对外报告和披露高频率的准确信息，使外部信息使用者可以随时获取关于企业的所有信息。葛家澍(2001)认为会计信息透明度至少包括七个方面的质量特征：中立性、清晰性、完整性、充分披露、实质重于形式、可比性以及决策有用性。毛志宏(2006)认为，会计信息透明度是指上市公司所披露的会计信息在具备相关性和可靠性两个核心质量特征的前提下，向信息使用者进行真实且充分披露的程度。王华、张程睿(2006)认为公司信息透明度是指特定制度、环境、公司信息披露策略等因素的综合产物，反映了公司对外披露信息的数量和质量，涵盖强制性披露和自愿性披露，体现了信息披露的真实、及时、充分和清晰。
二、国外主要组织对会计信息质量特征的要求
会计信息质量特征，是指会计信息在满足规定或潜在需要的前提下，为实现会计目标而必须具备的质量特性。一方面，它是联系会计目标和实现该目标的手段间的桥梁，是为指导会计手段、实现会计目标服务的；另一方面，它是为达到会计目标而对会计信息的约束，它是为规范会计行为、会计内容、会计方法等会计信息提供过程服务的。
（一）美国的研究
1966、1970、1973年，美国会计学会(AAA)、美国会计原则委员会(APB)、美国注册会计师协会(AICPA)分别发表了其研究报告，明确了会计信息质量特征要求，但均未提出完整的框架体系。1980年，美国财务会计准则委员会(FASB)在总结AAA、APB和AICPA等会计职业团体关于会计信息质量特征研究结论的基础上，发表了第二号概念公告《会计信息的质量特征》，提出了美国会计信息质量分级体系，比较全面地阐述了会计信息必须达到的一系列质量要求。
1.前提条件是“成本效益原则”和“重要性”。FASB将成本效益原则和重要性，作为会计信息质量要求的前提条件。这两个原则作为质量特征的约束条件，缺一不可。
2.会计质量目标是“决策有用性”。FASB采用决策有用观，认为会计信息的最高质量是决策有用性，所有质量特征以此为目标。FASB在其《财务会计概念公告》中这样阐述：(1)财务报告应提供对现在和可能的投资者、债权人以及其他使用者作出合理的投资、信贷及类似决策有用的信息；(2)财务报告应提供有助于现在和可能的投资者、债权人以及其他使用者评估来自销售、偿付到期证券或借款等的实得收入的金额、时间分布和不确定的信息；(3)财务报告应能提供关于企业的经济资源、对这些经济资源的要求权（企业把资源转移给其他主体的责任及业主权益）以及使资源和对这些资源要求权发生变动的交易、事项和情况影响的信息。因此，会计的目标是向信息使用者提供决策有用的信息。
3.基本特征是“相关性”和“可靠性”。FASB的第二号概念公告，提出了两条最基本的会计信息质量特征就是相关性和可靠性。FASB在第五号概念公告中又强调：“当前，在财务报表中报告的项目是按不同属性来计量并根据项目的性质即计量属性的可靠性与相关性来决定的”。根据FASB的观点，相关性是导致决策差别的能力，具体包括信息的预测价值、反馈价值和及时性；可靠性是指会计信息值得使用者信赖的程度，它包括反映的真实性、可验证性和中立性（许春华等，2006）。
4.其他特征为“可比性”和“可理解性”。除了两个基本特征外，FASB提出了两个相对次要的会计信息质量特征，一个是针对提供者的信息的可比性和一致性，另一个是针对使用者的信息的可理解性。
（二）加拿大的研究
1988年，加拿大特许会计师协会(CICA)会计准则委员会(ACSB)在借鉴美国财务会计准则委员会(FASB)研究成果的基础上，公布了其财务报表概念，提出了四个主要的财务报表信息质量特征：可理解性、相关性、可靠性和可比性。这四个特征的描述基本上与FASB的描述一致，不同的是在可靠性质量特征中加入了稳健性的要求。会计准则委员会(ACSB)主席Paul Cherry曾说，“我们的目的是为报表使用者提供透明、可靠的财务信息”。
（三）国际会计准则委员会的研究
1989年，国际会计准则委员会(IASC)发布了《关于编制和提供财务报表的框架》，既参考了美国财务会计准则委员会FASB的概念框架，也作了发展，勾勒出财务报表的质量特征框架体系。
1.会计目标满足“受托责任观”和“决策有用观”。国际会计准则委员会认为，质量特征就是指财务报表提供的信息对使用者有用的那些性质，既包括对内部使用者有用的性质，也包括对外部使用者有用的性质。受托责任观认为作为受托者的管理层负有真实、不偏不倚、公平公正对委托者解释、说明其经营情况的义务，而决策有用观认为会计主体应向外部信息使用者提供对决策有用和相关的信息。
2.首要质量特征是“可理解性”、“相关性”、“可靠性”和“可比性”。国际会计准则委员会认为，可理解性是指财务报表中提供的信息要便于使用者理解。这个解释的一个前提是，假定会计信息使用者对财务报表基础信息具有一定的理解能力，掌握基本的会计专业知识，并且对会计信息有需求和研究意愿。因此，排除少数信息使用者对会计信息一无所知的情况。相关性是指财务报表信息必须与使用者的决策需要相关，要体现预测价值和确证作用。国际会计准则委员会还将相关性和重要性联系在一起，认为一项信息的相关性还受到其财务信息性质和重要性的影响，而重要性为相关性提供了取舍原则。可靠性是指资料没有重大差错偏向，并能如实反映其拟反映或理当反映的情况。信息的可靠性则主要通过如实反映、实质重于形式、中立性、审慎性和完整性等二级质量特征来实现。
鉴于其工作性质和宗旨，国际会计准则委员会一直将会计准则在全球范围内具有可比性作为其努力的目标之一。而其所提出的可比性，一方面是指会计计量方法的一致性，另一方面是指企业不同时期财务报表信息的相似和差异性。使用者能根据财务报表信息进行比较，以掌握企业财务状况、经营成果和现金流量的变化趋势。因此，可比性要求企业把所采用的会计政策和政策变动产生的影响，披露给信息使用者。
3.约束条件包括“及时性”、“成本效益原则”和“质量特征权衡”。除了这些主要特征之外，国际会计准则委员会还提出制约可靠性和相关性的三个质量因素：及时性、效益大于成本和各质量特征的权衡。其认为，主要是权衡可靠性和相关性，与财务报表信息及时提供之间的关系，与编制财务报表的成本效益之间的关系，与其他质量特征之间的权衡。
国际会计准则委员会把可理解性、相关性、可靠性和可比性并列作为四个主要的财务信息质量特征，是综合考虑了相关国家的观点，协调了各质量特征之间的关系。
（四）英国的研究
1999年，英国会计准则委员会(ASB)发布了《财务报告原则公告》，提出会计信息质量特征的四个主要模块是：
1.会计信息质量的前提特征是“重要性”。IASC认为如果所提供的信息不重要的话，就可能会损害信息的有用性，无法实现信息的使用价值。因此，重要性应作为会计信息质量特征的前提特征。
2.会计信息内容的质量特征是“相关性”和“可靠性”。跟财务报表中所披露信息的内容有关的特征主要是相关性与可靠性。相关性是指信息具有的影响决策能力的特性，它又包括预测价值和证实价值。可靠性是指信息能完整和真实描述的特性，包括如实表述、实质性、中立性、谨慎性和完整性等。
3.会计报表表述的质量特征是“可比性”和“可理解性”。与报表表述直接相关的质量特征是可比性和可理解性，可比性是指信息本身具有的能进行相似和差异比较的特性，又分为一致性和会计政策的充分披露。可理解性是指信息的含义能被使用者识别的特性，这取决于信息描述的清晰度和使用者的理解能力。
4.会计信息质量的约束条件包括“成本效益”、“及时性”和“质量标准权衡”。信息的提供要满足成本效益原则，收益要大于成本，否则会计信息提供就无动力可言。同时，也要满足及时性的要求，否则，信息的使用价值将大打折扣，甚至成为无用的信息。
此外，各种质量特征是矛盾的统一体，在互相依存的同时，各特征之间又存在着不可避免的矛盾。有时，高度相关的信息未必是可靠的，可靠的信息又不是完全相关的，完全中立的信息却又不满足谨慎性，而过分谨慎又会偏离中立。因此，需要在这些标准之间进行权衡和相对平衡。
三、国内监管机制对会计信息质量特征的要求
（一）中国证监会
我国《证券法》(2005)规定，信息披露必须真实、准确、完整。第六十三条规定：发行人、上市公司依法披露的信息，必须真实、准确、完整，不得有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏。
（二）中国财政部
财政部制定的《企业会计准则——基本准则》(2006)将会计目标定义为“向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策”。可见，这一会计目标以受托责任观为基础，兼顾决策有用观，是受托责任观和决策有用观的融合。该准则明确规定“会计信息质量要求”分别是：(1)可靠性；(2)相关性；(3)可理解性；(4)可比性；(5)实质重于形式；(6)重要性；(7)谨慎性；(8)及时性。
（三）中国证券交易所
深圳证券交易所从及时性、准确性、完整性、相关性、合法性五个方面对我国上市公司信息披露水平考评。(1)及时性是信息披露质量的首要标准，直接影响信息决策的有用性。(2)准确性要求上市公司所披露的信息内容准确真实，不能虚假陈述。(3)完整性要求提供的文件齐备，格式规范，内容要完整充分。(4)相关性是指决策有用性，信息披露的主要目的是方便投资者做出正确的投资决策。(5)合法性要求公司所公告内容和所涉及的程序符合法律、法规和证券交易所有关信息披露制度规则的规定。
四、透明度在会计信息质量特征中的体现
由上面的分析可知，会计信息透明度至少涵盖下面十个基本特征：可靠性、相关性（决策有用性属于此特征）、可理解性（清晰性属于此特征）、可比性、及时性、重要性、实质重于形式、谨慎性、完整性、公开性（充分披露属于此特征）。假设会计信息透明度的十个特征各赋值为1分，则会计信息透明度特征的总分值为10分。据此，对上述国际组织会计信息质量特征指标进行统计分析，结果见下页表。
如表所示，FASB对会计信息质量特征的要求，含相关性（也含决策有用性）、可靠性、及时性、重要性、可比性、可理解性等透明度特征，透明度得分为6分，也就是说FASB关于会计信息质量特征的要求至少60%涉及会计信息透明度。同理，CICA对会计信息质量特征的要求至少60%涉及会计信息透明度。IASC对会计信息质量特征的要求至少90%与会计信息透明度相关。而ASB对会计信息质量特征的要求则100%与会计信息透明度相关。我国财政部《企业会计准则——基本准则》(2006)对会计信息质量特征的要求，至少80%涉及会计信息透明度。
表 国际主要组织会计信息质量特征中“透明度”分值
主要国际组织对会计信息质量特征的要求，虽然并未直接将会计信息透明度列入质量特征的考察范畴，但是均间接地涉及到了会计信息透明度的要求，他们涉及到会计信息透明度的比重从60%到100%不等，平均达到78%以上，主要通过可靠性、相关性、可理解性、可比性、及时性、重要性等质量特征间接地涉及会计信息透明度。
美国证交会SEC在1996年发布的关于IASC“核心准则”的声明中，将会计信息可比性、透明度和充分披露作为“高质量”的代表。SEC对“高质量”的具体解释是可比性、透明度和充分披露。此后，美国前任证券交易委员会主席Arthur Levitt多次公开重申高质量会计准则问题，并将透明度作为一个核心概念加以使用。1997年初，东南亚金融危机爆发后，许多国际性组织在分析东南亚金融危机的原因时，将会计信息透明度和解释度不足归结为东南亚金融危机的直接诱因。
研究认为，资本市场会计信息透明度应该体现如下特征：(1)上市公司会计信息对外部信息使用者是较为公开的；(2)外部信息使用者获取上市公司会计信息较为容易；(3)外部信息使用者得到会计信息是真实、准确、完整、及时的；(4)外部信息使用者对上市公司财务风险信息，如资本结构、现金流量等较容易了解；(5)外部信息使用者对上市公司经营风险以及重大事件信息，如管理层变更、重大投资、重大资金往来、重大担保、重大违规等较容易了解。
上述研究表明，国际组织已将会计信息透明度纳入会计信息质量的考核范畴，正日益重视会计信息透明度在衡量会计信息质量方面的重要作用。
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