税收与会计关系模式的选择与税收监管，本文主要内容关键词为：税收论文,模式论文,关系论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、“税会”关系模式与美国“过度”分离税会关系模式造成的财务信用危机
(一)两种税会关系模式
综观世界各国，根据诺布斯(Nobes)分类法，税收制度和会计制度的关系有两大模式：1．以宏观经济理论为基础建立的，以法、德等国家为代表的税会统一模式。在这些大陆法系的国家，强调政府对社会经济生活的干预，财务报表满足整个社会宏观经济发展的需要远比为投资者、债权人提供会计信息的需要重要。因此强调财务会计报告必须符合税法的要求。这种模式既有利于国家税收的实现，又有利于政府管理企业。会计准则通常由政府有关部门制定并强制执行，会计执业界几乎没有制定准则的余地。2．以微观经济理论为基础建立的，以英、美等国家为代表的税会分离模式。在资本市场高度发达、股权高度分散的美国，财务报表的编制，主要是为企业投资者服务。投资者要求按照公认会计准则编制财务报告、披露会计信息，这就要求会计要素的确认、计量、记录等遵循财务会计准则，纳税时再按照税法进行纳税调整。会计准则一般由公认的、独立的会计职业团体制定，会计处理方法的选择可以完全不受税收规定的限制。
(二)美国“过度”分离“税会”关系模式造成的财务信用危机
近年来，美国Anron(安然)Worldcom(世界电信)等大公司财务造假和欺诈案引起了全世界的关注。所有这些财务丑闻的共同特征是虚报盈利水平，人为推动股价泡沫，导致投资者利益损失和国家税收流失，并引发了全球经济界震荡的财务信用危机。追其原因，正是由于美国“过度”分离的税会关系模式，使其弊端在外界多方因素的影响下进发，削弱了税法对会计信息质量的保护和监督，在一定程度上为华尔街的财务丑闻创造了条件。
从Anron(安然)财务丑闻中我们可以分析，如果单单从税收角度考察公司财务虚夸舞弊是很难让人理解的。在不存在税收优惠的情况下，公司虚夸其财务指标意味着其实际缴纳的税额将大大高于其应纳税额。由此可见，税法对会计信息质量有着天然的制约、保护和监督的功能。（注：谷志杰《公司财务舞弊与税收监管机制构建》，《涉处税务》2002年第10期）一方面，应纳税所得额以会计信息为基础确定，税法对会计信息的“依赖性”毋庸置疑；另一方面，相对于会计制度而言，税收法规的权威性和强制性使其对会计信息质量的监督具有法律“刚性”。企业少报盈利，就会被界定为偷逃税，承担相应的法律责任；而企业虚增盈利，就得多纳税，并承担不如实申报纳税带来的风险和责任。由此可以推断，只要税收法规健全、税收执法严格，企业偷逃税的情况就会减少，与此对应的企业虚报盈利的情况也会大大减少。
美国的资本市场符合“市场有效”的假设，股权高度的分散性使得美国的上市公司成为真正的公众公司。在股东财富最大化的财务目标的指引下，企业代理人的第一目标是提升上市公司股价、维持企业的“繁荣”、吸引更多的投资。按照理论，在企业虚增利润的情况下，必然要多纳税。显然，这对盈利水平本就不佳的企业无疑是雪上加霜。为逃避提升股价、虚增利润导致的多纳税，代理人利用税法与会计制度之间的纷繁复杂的差异人为地转移、调节利润，玩弄“报表游戏”成为了秘不外宣的潜规则。在财务报表中利润喜人，在应税所得中利润缩水，而且必须千方百计地使得其间的差异合理合法。实际上，美国的所得税法是一个完整意义上的收入分配的法律规范，有相当详细的纳税会计规定；而公认的会计准则由会计执业界制定，主要目的是向广大投资者和债权人保证财务报告的相关性、可比性、真实性和公允性，会计核算方法和财务报告形式在法律的框架内有很大的自由度。但由于两者制定的目的、部门、程序、要求都不同，在经济环境发生变化的过程中不断变化，却没有一个随之变化的协调机制，会计所得和应税所得之间存在的许多重大差异，导致了税法对会计信息质量监督功能的弱化。由此可见，正是由于美国税会差异缺少协调，使得分离的税会关系模式的弊端在外界多方因素的影响下进一步放大，削弱了税法对会计信息质量的保护和监督。一定程度上为华尔街的财务丑闻创造了条件。
二、“税会”分离对税收监管的影响
从企业角度看，税会差异的扩大带来会计信息的复杂化，不仅加大了纳税人的成本，同时也增加了企业规避税收监管的可能性。企业会计人员进行会计核算与纳税申报时，会计核算应当依据会计准则和会计制度中的规定进行处理，而纳税申报时要依据税收法律、法规中定的税收政策要求处理，由于存在大量的政策差异，对存在的差异进行调整成为一件难度较大的工作。与此同时，有的企业还利用税收制度与会计制度之间的差异偷逃税收，采取各种方式规避税收，减少纳税，导致会计失真现象蔓延、社会财务诚信危机、税收流失。
从税收机关的角度看，税会差异的扩大增加了征税人监管的难度，加大了征税的成本，使税收监管的专业化要求越来越高。纳税的计税依据确定和应纳税额计算，一般都要以会计核算为基础，当会计制度与税法之间存在大量的差异时，税收征管和稽查的首要任务是在海量的会计信息中鉴别其真实性。如果还采用过去的方法．偷逃税的查获率会大大降低。这不仅对税务人员的业务素质提出了更高的要求。也对税收征管和稽查的制度建设、管理的程序以及征税的方式方法都提出了新的要求。
三、我国“税会”关系模式的选择
从历史上看，我国的会计制度与税收制度曾经历过高度统一的阶段。随着经济体制改革的不断推进．两者之间的目标曰益背离。产生了税收制度与会计制度的差异，并走上了逐步分离的道路。自从“税会”之间差异开始产生，关于我国税会关系模式选择的讨论就没有停止过。有观点认为，我国应该借鉴法德的税会统一模式，理由是我国也属于大陆法系，会计准则由国家制定，资本市场不发达，股权分散程度较低。满足宏观经济发展的需要理应成为会计制度的重大目标。但笔者认为。从我国目前的实际出发，选择税会统一的模式显然是不可取的。
(一)会计制度与税收制度的目标差异无法消除
我国基本会计准则第十一条明确规定：会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业内部加强经营管理的需要。而税法的基本目标是保障财政收入，在市场经济条件下还有调节经济、维护公平等目标。税法遵循的有利原则，要求税法的制定和实施有利于及时足额取得财政收入，有利于税收征管，有利于发挥经济杠杆作用，两者是两个不同的体系。
(二)我国经济发展的现实使税会分离模式成为必然选择
1．我国经济发展的要求。伴随20多年改革开放的实践，我国的市场经济体制已经初步建立，所有制结构多元化、投资主体分散化的特征逐渐显现。企业的投资者和债权人要求会计制度能够满足资本保全和防范风险的需要；而政府为实现对经济的宏观调控，要求税收制度满足及时、足额取得税收收入的要求。当前的任务既要保证企业健康、良性的发展，又要保证政府的宏观调控实施有效，税收制度与会计制度必然只能选择走相互独立的道路。
2．我国法律环境的制约。在税会统一模式的国家中，经济法律体系相当完备。公司法、商法等法律对公司的各种会计事项都做出了详细的规定，对公司在财务活动中遵循商法、税法的要求和责任远远高于对公认会计准则的遵从。这是与其以宏观经济为出发点的经济模式相适应的。而我国目前的经济法律体系尚不完善，税收制度甚至还没有一套独立的税前扣除标准以及收入和费用的扣除标准，在很大程度上还要依据企业会计制度和准则。因此，在会计制度与税收制度形成一定差异的前提下，采用税会分离的模式无疑是必然的。
(三)实现税会协调，把握适度分离的“度”
美国“过度”分离的税会关系模式的华尔街财务丑闻给我们的启示是，我国既不能重新回到税会统一的老路上，又要在坚持我们选择的税会分离的道路上把握好适度分离的“度”。尤其是现阶段，我国银行信贷依然是企业融资的主体，我国的资本市场只能勉强称为“有效的资本市场”；我国会计制度的建设还远未完成，规范和监督功能尚无法发挥；企业会计信息质量关系到国家税务、银行贷款、债权人等各个层面的合法利益。税收维护社会公平的作用进一步凸显，能否发挥税收法规对会计信息质量的保护和监督作用至关重要。因此，我们认为，在我国会计制度和税收制度都亟待完善的情况下，应该积极地协调税会差异，恰当地处理会计制度与税收制度的关系，把握好适度分离的“度”，把差异控制在一个合理的、可操作的范围，才能解决税会差异对税收监管造成的影响。