会计准则国际比较研究，本文主要内容关键词为：会计准则论文,国际论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
任何一个国家会计准则的制定，首先是根据本国的经济、政治法律、文化等环境因素的特点，为满足本国经济的发展而建立的，因而各国在会计准则的目标、原则、方法等内容上都存在着或多或少的差别。在经济全球化的浪潮中，国际贸易、国际投资、国际金融活动等日益频繁，国际资本市场日益发展，跨国公司及跨国经营的会计师事务所逐渐增多，国与国之间会计准则的巨大差异已日益成为国际资本合理流动和国际资源有效配置的障碍。国际会计准则是基于一个较为成熟的市场经济环境下制定的，而我国改革开放仅20余年，刚刚从计划经济转轨为一个不完全的市场经济，对会计准则的制定也仅10余年，使得我国会计准则与国际会计准则存在诸多差异。
一、我国当前所面临的特殊会计环境
回顾会计发展史，我们可以看到，会计环境的变迁是会计发展的原动力，会计正是在各种环境中孕育成长起来的。从纵向看，会计自身发展的阶段性特征无不与当时的社会政治经济环境息息相关；从横向看，一国的会计特征之所以区别于他国，其根源也在于会计环境的差异。我国实行的是一条渐进式的市场经济改革道路，目前我国的市场经济环境还不够成熟与完善，仍是一个转轨中的发展中国家，在国际协调过程中，我们既面临发达国家会计国际化进程中同样面临的共性的矛盾，同时，也面临许多发展中国家所遇到的特殊矛盾。判断一个国家会计发展水平的高低，不能只是简单地用技术标准来衡量，更重要的是看它是否与经济环境相适应。在会计国际化进程中，不能不考虑我国会计环境的特殊性。
（一）市场体系和发育程度明显落后于发达国家
目前我国的市场经济体制还没有真正建立起来，仍然处于传统的计划经济体制向现代的市场经济体制转型过程中。尽管近年来我国的市场经济取得了较快发展，但市场体系还不够完善，市场的发育程度还有待于提高。从宏观看，近年来，国家调控经济的手段仍以财政政策为主，货币政策所起的作用不明显；从微观看，企业改革，特别是国有大中型企业改革的目标，即建立规范的现代公司制度的目标还没有实现；从资本市场看，政府对深、沪两市证券市场的干预较为明显，资本市场还没有按市场规律独立运作。另外，企业间的交易也不十分规范，关联交易较多，市场竞争不充分，公允价值难以确定。
应该说，目前我国的商品市场相对较为成熟，但货币市场、外汇市场和资本市场还没有完全放开。我国的金融衍生品市场发展较慢，金融衍生品实务在中国还属于一个新生事物，对于金融衍生品的会计处理问题还需进一步摸索，若直接采用国际财务报告准则处理金融衍生品会计问题，恐怕并不现实。
（二）法律环境有别于其他国家
我国是以《中华人民共和国会计法》来统驭会计规范，这是我国会计环境的一个显著特征。世界上几个有代表性的西方发达国家，都没有独立的会计法，英国、法国、加拿大、澳大利亚等国的会计法律规范体现在公司法中，荷兰体现在民法中，日本体现在商法、证券交易法和所得税法中，德国体现在商法、税法和公司法中，美国则由证券交易委员会（SEC）授权民间会计职业团体制定会计准则。目前我国的法律制度还不够健全和规范，在1985年会计法颁布以前，有关会计方面的法律规范就体现在所得税法及一些国务院颁布的条例中，既分散又不够全面。公司法和证券法中也包含一些会计法律规范，但公司法一直到1993年才颁布，证券法则更晚，1998年才颁布实施，所以，就我国的法律环境来看，以《会计法》来统驭会计规范比较适合我国国情。另外，我国有独立的会计法，从一个侧面也反映出我国对会计工作的重视。
（三）文化背景上的差距
从文化角度看，我国会计较为强调集体利益甚于个人利益，忽视社会责任，法律意识淡薄。这也是我国愈演愈烈的、人为的会计信息失真的文化源头所在。改革开放二十多年来，中国传统文化和理念受到西方文化和商品意识的强烈冲击，崇尚个人主义的西方文化和拜金主义思潮严重地侵蚀着中华优秀传统文化，以至在会计核算和揭示方面的机会主义倾向，令人发指的不道德现象甚至违法行为有日趋严重的发展势头。因此，对于人为的会计信息失真，固然应当从完善立法和加强执法方面加以遏制，但其深刻的文化背景也应当予以重视，以便从意识形态方面采取适当的措施，从道德方面加以引导，从职业道德规范方面加以约束。
（四）会计信息使用者对会计信息的需求、关注程度与发达国家存在很大差距
我国大多数上市公司都属于国有控股企业，国家是企业最大的股东。从公司治理角度，“一股独大”会造成大股东所有者缺位和政府干预企业经营。这两种情况都会对会计信息产生影响。大股东所有者缺位会导致无法产生大股东对会计信息的有效需求，而政府干预可能会使信息的提供着参入较多的人为因素，并不是真正的市场行为，按照一般市场机制设计的会计准则很难达到预期目标。另外，上市公司的股权结构主要分为国有股、法人股和社会公众股三类，其中国有股和法人股不允许上市流通。国有股和法人股在总股本中往往占较大比例，而它们又不能流通，所以相关股东对公开披露的会计信息缺乏敏感度。在可流通的社会公众股中大多数是分散的个人或者小股东，这些散户占了社会公众股的80％甚至90％以上，他们通常缺乏投资经验和基本的财务会计知识，投资决策往往依赖所谓的经验，而不注重分析利用会计信息，因此，会计信息的有用性在这些投资者当中也没有完全体现出来。
二、我国会计准则与国际会计准则之间的主要差异
（一）我国实行会计准则与会计制度并存，这与大多数国家的做法不同
会计准则是以特定的经济业务或特别的报表项目为对象，详细分析各项业务或项目的特点，规定所必须应用的概念、定义，然后以确认与计量为中心并兼顾披露，对围绕该业务或项目有可能发生的会计问题做出处理规范。会计制度是以某一特定部门、行业或所有部门的企业为对象，着重对会计科目的设置、使用说明和会计报表格式及其编制加以详细规范。
从以上论述可以看出，会计准则与会计制度有两个最主要的区别：1.规范的对象不同，准则的对象是经济业务或项目，会计制度的对象是企业；2.规范的重点不同。制度侧重于记录与报告，准则侧重于确认与计量，确认和计量的内容有机地体现在会计科目及使用说明中。准则是重点规范会计决策的过程，制度是重点规范会计的行为与结果。
世界各国会计规范形式有两种，一种是以英美等英语国家普遍采用的会计准则形式；另一种是以德国、法国为代表的欧洲大陆法系国家所采用的会计立法和会计制度形式。近年来，随着经济全球化，欧洲大陆法系国家的会计规范形式逐渐向英美会计规范形式转化，德国、法国等国家近年来相继成立了会计准则委员会。对于实行会计准则的国家来说，虽然由有关部门制定并发布会计准则，但公司在实际执行中仍要根据会计准则制定会计科目体系，据以进行会计核算，所不同的是这种会计科目体系是公司根据会计准则自行制定的。我国目前将会计制度由企业自行制定的条件还相差甚远，目前以至较长的一段时间内由国家统一制定企业会计制度比较适合我国国情。但我国会计准则与会计制度并行的做法，从长远来看，不利于我国会计准则的发展以及与国际准则的趋同。
（二）我国会计准则数量较少，涵盖面小
国际会计准则委员会成立于1973年，自成立以来，国际会计准则委员会为会计准则的国际协调发展做出了不懈的努力，目前已比较完备，至今已制定国际会计准则（IAS）41项，美国的会计准则也已制定了约150项准则公告。我国制定会计准则起步较迟，并且由于种种原因20世纪90年代中期就已发布的30多项会计准则征求意见稿一直未能成为正式发布的准则。我国至今只发布了16项会计准则，相对来说数量要少的多，一些新问题尚未涉及，准则的涵盖面小，可操作性较差。
（三）在运用公允价值上的差异
国际会计准则在会计政策的选择上，倾向于公允价值计量。在经济全球化的今天，企业购并越来越普遍、金融衍生工具层出不穷，公允价值已跃升为与历史成本并驾齐驱的新的计量原则。在国际会计准则中，公允价值不仅广泛应用于金融工具，在投资性房地产、农业、企业合并、非货币交易等事项的会计处理中也被广泛应用。而在我国，由于存在会计人员利用公允价值调节操纵企业资产与利润的普遍问题，在会计准则的制定上对公允价值的计价原则采取了排斥的做法，这在一定程度上符合我国当前国情的需要，对控制我国会计信息失真问题起到了一定的作用，但这种对公允价值一概否定的做法，与会计准则国际发展的趋势却不合拍，同时也加大了我国会计准则与国际会计准则的差距。
（四）运用执业人员的职业判断上存在很大差异
国际会计准则在实施上更多地依赖于会计师的职业判断，而不是法律条文的对照和解释。从我国会计实践来看，中国是一个发展中国家、发展中的市场，从法律传统看，几乎没有会计师职业判断的传统。现实中，会计准则中某些需要职业判断的会计事项，往往成为某些企业滥用会计政策、进行盈余管理的工具。由于会计执业人员水平的局限、对会计信息作用的轻视以及利益的驱动，我国会计工作中会计政策运用的随意性、不准确性甚至滥用现象较为普遍，使我国的会计信息严重失实，失实的会计信息自然谈不上国际可比性。因此，在中国，引入并成功地使用职业判断是一项与制定会计准则同样重要的事情。
（五）会计准则的功能上存在差异
作为国际通用商业语言，会计准则的功能应该只是让投资者、债权人通过阅读企业的财务报告，明白企业的财务状况和经营表现，但我国还赋予了会计准则一些规范企业行为的功能。我国的会计准则由政府负责制定和监督实施，具有制度型会计准则的特点。很显然，我国的会计准则是会计制度的组成部分。会计准则和会计核算制度都是关于会计核算和财务报告的规范的范畴，它们解决的均是会计的确认、计量和报告等问题。也就是说，它们的实质和作用是相同的。
（六）我国的业绩评价体系与国际会计准则不同
我国一直以来都对利润指标非常重视，在会计准则制定中更注重收入和费用要素的定义及配比，利润表导向明显。这主要是由于我国对企业的业绩评价一直都突出利润指标，利润发展水平比现金流量变化更受重视。企业到资本市场上市、配股、发行债券时，我国法规都对利润率有专门规定，更加凸显了利润指标的重要性。比如根据我国公司法和有关证券法规的规定，在公司发行股票、配股和增发股票、暂停股票上市、终止上市以及对公司进行评价和监督等方面都非常倚重于利润指标。我国《公司法》规定，公司发行新股，必须在最近三年内连续盈利；公司上市后，如果需要申请增发新股，则公司在最近三年的加权平均年净资产收益率平均不得低于10％，而且最近一个会计年度的净资产收益率不得低于10％；上市公司如果连续三年出现亏损，则其股票将暂停上市；暂停上市后的第一个半年内如果仍未扭亏，则证券交易所可以直接作出终止上市的决定。如果公司实现利润，可以按照规定程序申请恢复上市。这些规定，使得无论是公司管理层、政府监管层，还是财务报告的使用者，都将关注的目光集中到利润指标上，从而忽略了资产负债表和现金流量表的信息。而国际会计准则委员会制定的国际会计准则规范的重点是资产负债表，更加重视资产、负债的定义和反映，其提供的信息侧重于预测企业未来的现金流量。
在会计准则的建设过程中，要考虑我国会计环境的特殊性，不盲目照搬西方发达国家的会计准则，但也不能以本土化对抗国际化。应保持一种积极的、顺势而为的姿态，伴随着我国的经济体制改革而适时推进会计国际化进程。
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