新会计准则难在实施，本文主要内容关键词为：会计准则论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
财政部官员日前表示，财政部将在今年2月中旬正式发布新的会计准则。实施时间为2007年1月1日。该来的终将来。这个制定中以与国际趋同为标准的新准则让人既盼又怕。有专家认为，新准则制订是容易的，因为有国际会计准则为蓝本，会计准则国际化不仅仅包括标准的国际化，还包括实施的国际化，也就是准则实施水平也必须达到国际先进水平。这对中国这样一个新兴兼转型的国家提出了严峻的挑战。
国际趋同是大方向
“会计准则的改革涉及一个国家的经济、政治、文化和法律。尽管有的人提出在制定会计准则时要维护国家主权，但是，各国在国际经济贸易合作方面，不可避免地遭遇会计准则问题，而国际趋同是大势所趋。”北京工商大学会计学院财务学教授王斌在接受本刊记者电话采访时说。
据了解，今年初，我国将构建起与我国国情相适应，同时又充分与国际财务报告准则趋同的、涵盖各类企业各项经济业务、独立实施的会计准则体系，从而基本实现了与国际财务报告准则的趋同。该体系由1项基本会计准则和38项具体会计准则组成。
王斌教授认为，会计标准国际趋同是大方向，高质量全球公认的会计准则体系不仅对维护与促进全球经济的稳定与发展有益，而且对于包括中国在内的每一个国家经济健康发展和融入世界经济体系也非常重要。但是，趋同是一个渐进的过程。趋同的目标是，寻找恰当的方法，共同构建全球高质量会计审计准则体系，这是一个双边甚至多边的互动过程。
王斌教授表示，在中国，会计准则是基于民法、商法、公司法和税法等法律的规则，内容很零散，缺乏法律威力，受重视的程度也相对不够。而当国际商业活动越来越频繁，国际间经贸往来越来越紧密的时候，中国会计准则就必须向国际会计准则靠拢。“国际准则是尽量把干差万别的规则综合压缩，形成一个大家能认可并遵守的规则。与中国会计准则相比，国际准则更加规范和权威，灵活性也强。尽管对各国没有要求强制执行，但要求披露信息，对各国都有一定的约束力。”王斌说。
去年中，安永会计师事务所对于香港启用新会计准则对内地准备赴港上市的企业可能构成的影响发布了专门的报告，并对中国应制定与国际接轨的新会计准则提出建议。针对新修订的国际准则和香港准则，安永北京审计咨询服务部合伙人李港卫表示：“计划在香港市场首次公开募股的公司应尽早了解和熟悉会计准则的变化，并充分估计其对公司上市的影响。”李港卫表示，除非公司有把握在2005年6月以前上市，否则6月份后，香港将要求使用新的会计准则，企业原有财务报告将面临作废的危险，然而推迟上市是经常发生的事情，因此安永推荐公司使用新的会计准则以应对变化。
为与国际准则更好地协调，香港会计师公会宣布，于2005年1月1日及其以后开始的财务报告期，香港财务报告准则将与国际准则达到全面接轨。
香港新修订的准则涵盖了以往未曾纳入原体系的财务报告事项，如以股权为基础的偿付。而有的准则是对现行准则做了改进，提高其质量和一致性，并达到与其他国家财务报告准则更进一步的国际融合。李港卫表示，新会计准则将有助于企业增加透明度。
据了解，1992年《企业会计准则——基本准则》发布掀起的会计改革，是一场包括会计确认、计量、记录、报告在内的国际接轨，但中国会计标准与国际准则仍存在着诸多差异，并且形式上也以会计制度为主，而不是国际上通用的会计准则形式。
王斌认为，会计准则趋同不只是消除境内外会计差异，更为了消除境内不同会计标准体系的差异。在《企业会计准则——基本准则》颁布13年后，中国仍然只有基本准则和16项具体准则，企业会计制度依然唱主角。境内不同会计标准存在诸多差异，令报表使用者无所适从。
而此次会计准则改革的方向，是逐步强化准则的作用和地位，弱化、最终取消会计制度。新会计准则体系仍以提高会计信息质量为前提，以满足投资者、债权人、政府和企业管理层等有关方面对会计信息的需求，从而规范会计行为和会计工作秩序，维护社会公众利益。基本目标是建立起与我国社会主义市场经济相适应，并与国际准则趋同、涵盖企业各项经济业务、可独立实施的会计准则体系。
新准则与国际会计准则的差异
尽管新准则力求与国际准则趋同，但在很多方面还是存在差异。据了解，新准则体系的第一个层次，是起到统驭作用的基本准则，第二个层次是38项具体准则，此外还包括金融类、非金融类两大类会计科目报表体系，这是起辅助作用的应用指南。基本准则主要规范会计目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素的确认和计量原则等，相当于国际会计准则理事会的《编报财务报表的框架》。
具体会计准则根据基本准则制定，分为一般业务准则、特殊行业的特定业务准则和报告准则三类。其中一般业务准则指规范各类企业一般经济业务的确认和计量要求，包括存货、会计政策、会计估计变更和会计差错更正、资产负债表日后事项等准则项目；特殊行业的特定业务准则指规范特殊行业的特定业务的确认和计量要求，如石油天然气开采、生物资产、金融工具确认和计量、金融资产转移等准则项目；报告准则指规范各类企业的报告类准则，如财务报表列报、现金流量表、关联方交易及其披露等准则项目。
财政部监督检查局副局长郜进兴日前指出，实施新的会计准则之后，企业特别是针对上市公司利用资产减值转回这一手段来随意调节利润的行为将受到严控，这将是戴在上市公司头上的一顶“紧箍咒”。
那么，新会计准则与国际会计准则相比较究竟有哪些差异呢?郜进兴表示，主要存在五个方面的差异。一是关于企业合并的处理。在国际会计准则里的企业合并，和中国的新会计准则有很大的差别。这主要体现在新会计准则是在同一控制下的企业合并下的会计处理，而且其长期股权投资要被并入方的企业资产的账面价值来处理，不采用公允价值。同时，对于非控制下的企业合并，资产记价应该采用公允价值。
二是关联交易的区别。这当中主要是国有企业关联交易的区别。可以说，关联方交易披露是一个非常重要的准则。在国际标准中，认为所有的国有企业都是关联企业，因为他们同时受国家的控制。但是，这一点在我们国家行不通。我们不能把国有企业都简单地看成是关联企业，要看他们之间有没有控制和共同控制、重大影响等关系。
三是关于资产减值的处理。国际会计制度准则规定，企业资产在减值之后，如果资产价值在以后恢复的话是可以转回的，这和现在规定的是一样的。但新会计准则则明确规定，企业一旦计提了资产减值之后，是不可以转回的。郜进兴称，这样做的目的主要是为了防止有些企业特别是上市公司随意利用计提资产减值然后再转回，人为地调节利润，从而造成了会计信息的虚假。他举例说，有家上市公司计提了减值准备转回金额2.8亿元，而净利润才2800万元，也就是说，转回金额占净利润的比例达到了1005％。
四是政府补助的差异。对于捐助和援助，在国际会计准则里，要求都当成收益来处理。但是，考虑到我们国家的特殊性，新会计准则是作为权益或作为资本公积来处理。
五是关于公允价值的采用问题。在国际会计准则里，资产和负债都要求按公允价值计价。但我国的会计准则则要求，由于市场发育程度还达不到很大，很多资产还没有公允价值，所以说不可能都采用公允价值。在我国新的会计准则里，还保留了相当部分的资产采用历史成本来计价。
新会计准则实施还需过四道关
新会计准则制定容易，而实施起来对中国这样一个新兴兼转型的国家提出了严峻的挑战。王斌教授称，将发布的近40个会计准则分为基础会计准则和具体会计准则两部份。第一部分类似于国际会计准则的财务会计框架，包括会计核算的4个假设、会计核算的13个基本原则、会计的六大要素核算等。
第二部分就是具体准则，其中17项已经发布并执行，目前财政部正在根据与国际会计准则协调的结果，对一些准则进行修订。
业内人土表示，由于新会计准则采用了新的计算方式，将使一些行业的账面资产出现缩水，例如在2004年券商被要求全面按照《金融企业会计制度》进行财务核算，新会计准则的实行，使得大部份券商的陈年旧账不得不全面追溯调整，因而使得2004年券商的报表大为逊色。
同时，由于增加了相当数量的准则，注册会计师等会计行业的考试内容将大量增加。据上述业内人士预测，在还没有增加考试内容的会计资格考试中，考试人数可能会大量增加。
在前不久举行的“国际会计准则高级研讨会”上，中国银监会副主席李伟指出：应充分认识到目前我国商业银行全面实施国际会计准则还存在不少困难，主要表现为公允价值缺乏参考标准，相关法律法规尚不配套，会计人员缺乏专业知识，商业银行信息系统以及数据欠缺难以支持，执业会计师的能力有待提高，对会计准则执行的监管力度需要加强，执行成本较高导致中小金融机构缺乏动力。为此他提出：考虑到公允价值会计涉及的问题多而复杂，在将公允价值会计全面用于会计核算之前，可以首先将公允价值用于信息披露，以便商业银行在过渡期内更好地积累经验。很显然，银监会官员观点是先实施《金融工具列报和披露》，待机会成熟了以后再实施《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》，也就是公允价值先表外披露，成熟之后再表内确认，但财政部观点既然是同一批会计准则，这些准则肯定是要同时实施的。
银行业相对其它行业，是更有条件、更有必要实施与国际趋同的会计准则，那其它行业该怎么办?王斌教授认为，与国际趋同的会计准则要具体实施还有以下四个障碍：
一是准则关：尽管《基本会计准则》确立了历史成本、稳健及实现原则，但金融业系列准则、企业合并等准则全面引入公允价值，修订后的《债务重组》及《非货币性交易》也恢复公允价值计量，但其它新准则又对公允价值采取规避态度，这表明，我国准则制订者仍未能明确对公允价值有明确立场，基本准则不能统率具体准则，具体准则也存在内在逻辑不一致，这个现象令人难以理解，尽管准则制订者屡屡强调我国会计准则在制定和修订过程中，将处理好国际惯例与中国国情的关系、继承与发展的关系、科学规范与便于操作执行的关系，但实际并没有落到实处。对是否认可公允价值、全面收益及资产负债表观，准则制订者拘泥于美国财务会计概念框架，未能就这三个理念作出明确的回应，导致目前具体准则制订一个往东、一个往西，这非常容易导致实施的操纵，准则实施者会利用不同准则规定，创造条件迎合自己中意的规定，需要公允价值计量时创造条件符合公允价值计量的会计准则，需要历史成本时又将之操纵为另一经济行为。
二是技术关：从目前出台的新会计准则看，部分准则存在一些高难度动作，如购买法、计税基础、资产组等，除了计税基础外，大部分是与公允价值有关，公允价值究竟本质是个估值的东西，准则实施者不但是报表的编制者，在新会计准则下还是估价师，这需要增加报表编制者在这方面的知识，要系统学习价值评估技术和方法；除此之外，有相应的数据库支持，以便报表编制者在对资产定价选取参数使用，包括宏观、行业分析所需要的相关信息。此外，公允价值与风险管理紧密相关，公允价值实际就是资产风险的量化，李伟在演讲中指出：会计准则的变化顺应了金融工具和金融交易日益复杂的发展趋势，也给我国的商业银行带来了挑战。首先，需要会计人员做出更多的职业判断。国际会计准则基本是原则导向的，而且很多规定非常复杂，大量业务需要会计人员进行专业判断，这直接增加商业银行进行会计核算的难度。其次，需要具备较高风险管理水平。国际会计准则要求对衍生金融工具进行表内确认和计量，而这种确认和计量要求有完善的风险管理政策、金融工具估值技术和有效的内部控制制度。第三，需要增加投资改进内部系统和程序，使其能实现对复杂金融工具的估值和处理。第四，当市场交易不活跃、缺乏市场价格时，需要利用其它信息和估值技术确定公允价值，操作上比较困难。第五，需要通过培训等方式逐步学习、熟悉和掌握新的会计处理方法、程序，并了解由此对银行财务会计核算可能产生的影响。尤其是“需要增加投资改进内部系统和程序，使其能实现对复杂金融工具的估值和处理”，这可不是一朝一夕的事，会计准则实施的技术支撑环境目前在国内也是一个大难题。
三是道德关：我国当前正处于道德危机的年代，在会计标准执行监管最严厉的资本市场上，目前仍然是造假成风，整个股市骗子满天飞，好人太少，会计信息虚假披露比比皆是，在这样一个道德缺失的背景下推广新会计准则，面临一个道德风险的挑战。由于新会计准则在确认和计量、披露方面主观性增加，报表编制者的自由裁量权大大增强，会计信息由谨慎向中性过渡。现在情况好比以前是钱财分离，但现在是钱财合一，这样发生道德风险的几率就成倍增加，滥用会计准则现象随着新准则的实施不但不能得到遏制还会蔓延。如原来很少玩的所得税，随着《所得税会计》准则实施，必然成为会计数字游戏的重头戏之一，资产组及购买法更是无法预测操纵的后果，会计信息质量短期内可能会恶化。
四是审计关：当会计技术升级时，审计技术也必须升级，否则很难对会计信息是否真实公允做出研判。以前公司主要造假手法是业务造假，包括虚构或隐瞒收入或费用等，而当会计准则赋予其充分的造假空间时，财务舞弊技术也立即升级换代，转向会计数字游戏，充分利用会计选择权。尽管资产减值准则规定减值计提不可转回，但玩家们不会被此规定所制约，完全可以通过一笔业务拆成两笔等方式绕过该规定。如某笔款项已计提一半的减值准备，现全额收回，则按准则规定一半要计入资本公积(实际该规定也是值得商榷的，这明显与国际会计准则冲突，与当初修订债务重组、非货币性交易一样，到时可能又要改回来)，玩家可能将一半冲抵债权，另外一半作为主营收入，只是增加了税负。当财务舞弊主要手法转向数字游戏时，审计师重点也转向反数字游戏，数字游戏侦查与传统财务造假侦查不一样，银广夏式造假只要到海关核对一下报关单证据就出来了，可是数字游戏不一样，它主要侦查主观东西对不对，而不是以前审查重点是单据是否真实、实物债权是否存在，面对公允价值会计信息的审查需要改变传统历史成本信息的审查思路，审计师由查账师升级为分析师，不是证券分析师，而是审计分析师，报表编制者需要估值技术，包括风险管理，审计师也需要这些专业知识，也会做企业分析，这样才能对资产风险的确认、计量和披露做出正确的审查，“财务舞弊技术升级，转向数字游戏，审计技术也同时升级，转向风险评估。这也给我国习惯于账项审计的审计师提出了严峻的挑战”。王斌教授称。
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