立法论视野下的台湾审计制度———以台湾审计制度立法的发展为研究视角，本文主要内容关键词为：台湾论文,制度论文,视角论文,视野论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
台湾地区审计制度立法的发展大约经历了四个阶段。第一阶段从1925年公布《审计法》、《审计法施行细则》及《监察院支出凭证单据证明规则》到1937年为建立政府财务事前审计、事后审计制度开始时期。第二阶段从1938年到1949年为政府财物采购、营缮工程稽察以及驻在各机关内部审计制度基本成型时期。第三阶段从1950年到1970年为加强事后审计、扩大考核财务效能范围，审计制度日趋完善时期。第四阶段从1971年至今，为审计制度建制以来，内容日渐完备，并不断缩小与世界审计惯例差距的成熟时期。本文试介绍台湾地区审计制度在立法与完善审计法制过程中的经验和教训，以求对内地审计史研究做一些初步的基础工作。
一、台湾审计制度的立法发展
从国民党在内地时期算起，可以说台湾对审计制度进行立法管理从1925年就开始了。1925年《监察院组织法》除授权监察院第二局掌理审计事务外，还公布了一些早期的审计立法，直到今天，期间经历了对其不断的补充修改。
1.监察院时期的审计立法(1925—1937)
事实上，台湾地区政府审计的发展历程，可溯及1927年以前，审计权归属于行政权，1928年7月1日，审计院为独立的审计机关正式成立，直隶国民政府。1931年，审计院改为审计部，隶属于监察院，由于当时政局混乱，政府财务秩序尚未健全，财务制度更欠完善，政府审计制度的观念与建制故以主计超然、审计独立的架构，力图揭发或防止财务事项，办理营缮工程及财物采购的弊端(台湾审计季刊资料室，1995)。当时的监察院组织法就规定了第三司掌理审计事项，审计方式采用事前审计或驻在审计，还通过了一些早期的审计立法。具体表现为：
(1)在审计事务的范围和程序方面，1925年11月28日，国民政府制定公布《审计法》17条。旨在明确规定审计职权的行使对象，对认定为应负损害赔偿责任者，应通知该主管机关长官不得为之减免，如赔偿案件之重大者，应由监察院起诉于司法审判(刘陶福，1989)。1928年4月19日，修正公布《审计法》23条，将监察院原有的审计职权，改为由审计院行使，并明确规定实行事前审计制度。当年9月，审计院核签收支命令，被认为是审计机关实行事前监督财务活动的开始。
(2)在审计组织及人事方面，1928年3月30日，通过第一部《审计院组织法》。7月1日，审计院正式成立，隶属国民政府，并将监察院原有的审计职权改为由审计院行使。1929年10月29日公布《审计部组织法》17条，审计部直属监察院。1931年3月将审计院改为审计部。1932年6月17日，又颁布了《审计处室组织法草案》11条，其适用范围是中央及地方各机关的审计组织，其中包括中央及省各特种公务机关、公有营业机关和公有事业机关的审计办事处，以及审计部在地方政府所设立的审计处，但不包括审计部所属机关组织。审计办事处分甲、乙两种，甲种审计办事处的组织形式与审计处相同。1933年4月24日，《审计部组织法》公布修正，改制部长为政务、常务两次长，删除设置秘书长，第三厅掌理政府所属各机关的财物稽察事务，与事前事后审计工作同时并重。设置驻外审计、协审，分别执行各省、市审计处的职能。1936年11月14日，《审计部组织法》第6条及16条公布修正。
(3)在财物稽察方面，1934年公布修正《审计部组织法》，在审计部职权方面增加“稽察全国各机关财政上之不法或不忠于职务之行为”的条款，同年4月增设第四厅掌理财物稽察事务，这一规定为建立政府财物采购及营缮工程稽察制度的开始(台湾审计季刊资料室，1995)，并在全国各省市及公营事业机关，设置审计处和审计办事处。
(4)在财务审核方面，实行支出凭证单据证明审核制度。支出凭证单据证明审核既是各企事业机关分配预算与审核经费的标准，也是审计人员审核收支凭证的重要依据。制定支出凭证单据审核的历史较长，早期主要有1925年8月颁布的《会计法》中“编制会计报告，连同原始凭证，依限送该管审计机关审核”的规定。此后，1925年11月28日公布《监察院支出凭证单据证明规则》14条，授权审计处在审核经费和控制支出方面以巨大的权力，除法令另有规定外，均依本规则的规定。《支出凭证单据证明规则》第1条特别规定了本规则的制定依据为“根据审计法第80条之规定订定之”，这就决定了该规则具有审计应用法令的性质(刘陶福，1989)。
当时中国虽然在传统上没有西方国家那样三权分立的政体，更无国会设审计长的概念，但是，为监督政府财政收支，孙中山任陆海空军大元帅时就制定了《陆海空军审计法》，对会计收支及预算、决算进行审核。这些早期的审计立法与西方国家的审计法有着基本相同的内容，对审计制度的建立和发展起到了一定的作用，虽然内容零碎，而且主要是为建立和维护“五权宪法”制衡制度进行的一种补充，有时条文的修改仅仅是针对某一具体事务而发布的，但是，这些立法在当时已经起着规范财务秩序的作用。审计机关的归属，虽几经变革，或隶属于国务总理，或隶属于国民政府，与监察院的关系也一度分合(台湾审计季刊资料室，1996)。与此相应，审计职权超然独立的性质也随之增强。在审核内容方面，由着重于财务审计的会计签证转变为以施政经济性、效率性和效能性的评估考核为重点内容的绩效审计，只是这种审核的范围和内容有所不同而已。它们和今天台湾地区的审计立法是一脉相承的，是现行台湾地区审计法的最初萌芽。
2.审计制度基本成型时期的审计立法(1938—1949)
1938年5月3日，国民政府修正公布《审计法》56条，较原审计法17条增加了39条。修正后审计法将稽察和就地审计制度全部纳入该法条之内。完善了政府财务审计、事后审计以及财物稽察与驻在各机关内部审计制度，增强了会计报告及凭证强制送审的责任制，增加了审计人员的责任管理，强化了对机关营缮工程及购置定制变卖财物的稽察和监视作用，加大了对不法不忠于职务行为的处罚力度。同年7月23日，国民政府发布《审计法施行细则》47条，对于普通公务机关、主管公库机关、代理公库银行、主管公债机关及经理特种基金机关的各类报表凭证，均有法律规定的送审期限。
1939年3月4日，《审计部组织法》21条公布修正。该法针对审计工作的性质，要求审计人员在进行审计监督时必须严格按照法律规定的内容和程序进行，所以专门增加了两条规定，即“审计、协审或稽察，与被审计机关的长官，或主管会计出纳人员为配偶，或有七亲等内之血亲，或五亲等内之姻亲关系时，对该被审计机关事务应行回避，不得行使职权，因其他关系，显有瞻徇之虞者示同”(第15条)。“审计、协审、稽察，非受刑之宣告或惩戒处分者，不得免职或停职”(第16条)。为进一步加强审计机关的组织建设，增加审计人员编制，按法定职责扩展审计业务，1942年9月24日，《审计部组织法》第7条、第8条及第10条公布修正，这些修改对审计组织的发展和健全起到了一定的作用。
但是，正如前面所提到的，这时期审计制度的功能主要在于纠错防弊，以建立政府财务秩序，端正财务风气为目标。虽然职权行使的独立性有所增加，但政府审计职权行使还只限于局部范围，并带有被动性。因此，作为反映这种审计监督的审计立法也仅限于在几个领域中产生，具有分散性和无系统性，不可能在稽察财物财政上不法不忠的行为及核定财务责任等方面获得全面发展。它在财物稽察、驻在审计、核签付款凭证中的作用也很有限(庞仪山，1986)。因而这时期审计制度的立法还相当薄弱，更谈不上法规的统一规划和相互之间的协调，但尽管如此，审计制度立法已经产生，并初步形成，且为今后的发展和完善打下了坚实的基础(台湾审计季刊资料室，1998)。
这时期审计制度立法的发展，在很大程度上是由抗战形成的，因而具有临时的性质。
抗战结束后，中国社会脱离战乱，商业活动开始兴盛，对会计资讯的需求出现，于是，当局一方面先后撤销战时的经济管制机构以及战时审计立法，另一方面通过国民大会增修“宪法”的审计权部分，以配审计职权的独立行使，增进审计效能。1946年12月25日，经国民大会三读通过，终将审计权部分由“立法”章转移到“监察”章内。“行宪”后的审计制度，依“宪法”第90条及“宪法”增修条文第7条的规定，审计权为监察权(弹劾、纠举及审计权)之一，依“宪法”规定，预算案的编制系行政院的职责，属财务执行；预算案由立法院审议决定，属财务立法；预算执行结果的考核，即决算的审核，由监察院审计长司理，属财务司法；三权财政，各司其职，获得分权制衡之效果(台湾审计季刊资料室，1998)。审计职权仍以防弊性的事前审计与合规性的事后审计并重。但是，当时当局腐败，内战开始，因此，这个法虽说公布，但未实行，它的实际施行，是在国民党撤到台湾以后。
审计权虽归属于“监察院”，并不意味着审计机关受到“监察院”的完全控制。无论在法律上还是实践中，审计机关都有相当程度的独立性，在相当程度上审计机关以其特有的超然独立的态度，为当局财务活动提供超然独立的专业判断。与此同时，审计部组织法及审计处室组织通则的制定方向也发生了较大的变化。1949年5月27日，公布了修正后的《审计部组织法》19条及《审计处室组织条例》11条。
《审计机关稽察营缮工程及购置定制变卖财物办法》22条，早在1939年3月8日就由审计部呈奉国民政府核备实施。并从1941年2月21日、1942年9月23日、1943年5月22日、1944年1月15日、1945年4月27日、1946年7月20日和1947年4月29日，连续七次修正补充其内容，直至1949年5月，“总统”令发布《稽察中央各机关营缮工程及购置定制变卖财物办法》23条，历时十年的时间，但此种规章必竟属于命令，尚未立法，这在欧美法律制度健全的国家也是不多见的。
这些审计立法对建立财务秩序，完备财务管理制度起到了一定作用，但它仍然不过是事前审计时期审计法的一部分或监察院职权的延续。而当时在1946年时期所规定的“立法院关于决算之审核，得选举审计长，由总统任命之”毕竟是英、美立法监督式审计的一种“翻版”，它并没有动摇国民对历史文化、职权配合、职权性质、审计内涵等方面的信仰。正因为此，审计建制的沿革在摆脱了审计机关归属的危机终以审计权归于监察院定案后，政治制度学理上的分权原则再次抬头，审计人员依法独立行使审计职权不受干涉，审计立法有所加强，但这时期还是以防弊性与合法性审计为主，具有事前审计性质。
3.退踞台湾时期的审计立法(1950—1970)
迁徙台湾后，当局面临恢复经济、发展经济及对付来台后人口急剧增加危机的三大任务。为完成这一任务，当局一方面制定新的经济政策以利经济发展，另一方面通过一系列的审计立法以配合其任务的实现。因此，这时期的政府审计，本质上只能是台湾当局用以监督政府财务收支运作的机制(曹俊汉，1993)。
(1)1950年10月30日，修正公布了以实现“审计权本位”为核心的《审计法》，其目的就是企图通过保证政府审计始于监督预算执行，终于核定财务责任。该法规定审计机关的职权为：监督预算执行；核定收支命令；审核决算；稽察财政上不法不忠于职务的行为。就审计法规定的审计职权内容而言，第一项为目的，第二、三、四项为手段。审计机关实施政府预算监督所采取的审计步骤，主要包括事前、事中和事后。核定收支命令，系在预算执行之前的监督，以防止各机关的违法征收或不当支用，谓事前监督；稽察财政上不法不忠于职务的行为，系在各机关预算执行之际，考查其有无违法失职行为，谓事中监督；审核决算，系在预算执行之后，审核报表凭证，以核定其财务责任，谓事后监督。事前、事中及事后的分工合作，步骤虽有不同，而其目的相同(台湾审计季刊资料室，1998)。新法较原审计法增加4条共计60条，仍分为通则、事前审计、事后审计、稽察、附则等五章。
(2)1950年12月7日和1962年6月12日，又两次修正通过《审计法施行细则》。
(3)1951年10月31日，依据审计法第51条及第57条的规定，公布实施《机关营缮工程及购置定制变卖财物稽察条例》24条。1955年12月公布修正《机关营缮工程及购置定制变卖财物稽察条例》第5条。1967年2月对《机关营缮工程及购置定制变卖财物稽察条例》第21条进行修正。
(4)1957年7月，定颁《审计部审核各团体或私人支用公款补助办法》8条。
(5)1961年5月18日，公布《审计部组织法》第2条及第3条。该法条汇集并修改了该法以前对审计长的任职要求，审计长依“宪法”第104条规定设于“监察院”，由“总统”提名，经“立法院”任命，另依“立法院”职权行使法第29条规定，须经全体“立法委员”二分之一以上同意通过；审计长依“监察院组织法”第5条规定，秉承“监察院”院长，综理审计部事务，并监督所属机关及职员。在台湾，当局组成成员中仅有两个职务由“总统”提名，经“立法院”同意任命，一个是审计长，另一个则是“行政院”院长。二者职务性质及意义截然不同，任命程序却无二样，旨在显示审计长在台湾法律地位上的重要性。无论从哪方面看，审计长相对于“监察院”、“立法院”和“总统”均有较高的独立性(厐仪山，1986)。又依审计部组织法第3条规定，审计长任期为六年，可以连任。
(6)1961年5月，公布《审计人员任用条例》12条，该条例对审计人员的品德操守和法制观念做出了积极的反应。条例严格规定各级审计人员的任用资格，并有保障审计人员不得兼职停职的规定(李枝春，2000)。
(7)1965年6月，“监察院”修正通过《支出凭证单据证明规则》27条。该法是1925年监察院《支出凭证单据证明规则》制定以来有关凭证审核方面最为全面的立法。
台湾地区审计制度的立法在撤退内地的早期就萌芽了，并随着法律所赋予审计职权的加强而逐渐形成和规范。“监察院”设有审计长，审计机关隶属于“监察院”是台湾地区五权分立“政体”的必然结果。但总的来说，台湾地区审计制度从1927年公布监察院组织法到本世纪70年代以前，由于台湾地区三权财政、不相逾越、相辅而行、相制而成，“立法院”所拥有的财政监督权已相当完备(蔡信夫，2006)。尽管审计工作仍以合法性审计为主，主要在于监督预算执行及审核年度决算，但是，保证政府审计始于监督预算执行，终于核定财务责任的推行，对于稽察财务财政上不法或不忠于职务的行为，核定财务责任，确实起到了一定的“疗效”(马秀如，1997)。同时也为审计制度今后的发展与完善奠定了坚实的基础。因此，这时期台湾审计制度的立法经历了一个从不完善到逐步完善的发展过程。在此之前，台湾审计法始终未能获得真正全面系统地确立。
4.行政革新和经济腾飞时期的审计立法(1970年至今)
70年代以后，台湾当局加快了政治民主化和社会多元化，一方面当局以推动行政革新的名义，推行经济建设，改良税制，另一方面与审计法互有关联的预算法、国库法、会计法等均已提请修正审议中，但是，1961年12月所提修正《审计法草案》时隔多年，尚未完成立法程序。《审计法》于1972年4月完成立法程序，同年5月1日公布施行。9月，台湾省审计处为配合台湾省集中支付制度的实施，在台湾省财政厅设置地区支付处审计室。自此，台湾政府审计的建制在组织、职权等方面才有新的变革，而形成目前台湾政府审计的形态(曹俊汉，1993)。
本次修正首先从加强审计权本位开始。《审计法》82条，把实现“审计权本位”作为审计法修订的核心内容，同时将加强事后审计，以考核财务效能，确定财务责任，审计方式以推行综合审计为目标，由账目审核进而考核其效率与效能，由支出的合法性进而要求支出的经济性等基本问题的要求都提到了显著的位置，说明了政府审计是民主政治制度中的重要一环，其设计必须配合政府的财务制度(李宗黎等，1999)。这也是由审计人员依法独立行使审计职权不受干涉，在监督预算及审核决算中的实际作用所决定的。从此，行政机关的政策规划与制定、资源分配与管理、政策执行与评估、行政效率与效能被置于审计机关的审计与监督之下，构成了行政权、审计权与立法权三足鼎立而相互制衡的关系(曹俊汉，1993)，政府审计职权功能得以加强。
审计法修正的另一方面，是遵照《加强政治经济工作的效率计划纲要》的规定，增加考核财务效能和核定财务责任两章。审计人员作为财务司法监督，对被审计单位的财政财务责任及其经济活动的真实性、合法性和效益性进行审计，考核财务效能，核定财务责任，是这次审计立法的目的。在审计部业务改革委员会的支持下，以及广泛征求专家学者对审计法施行细则草案的意见，同年7月11日，《审计法施行细则》60条核定施行。1979年6月20日对《审计法施行细则》进行了若干修改，审计机关由原先的中央和省二级，扩展为三级组织形式，审计职权由原来的四项增加为七项。
1972年5月26日又公布修正《机关营缮工程及购置定制变卖财物稽查察条例》37条。此修正案就是企图通过该条例的实施，改进稽察程序，配合经济建设的发展，推动审计业务革新(张永康，1978)。审计部在此次法律修正草案中，依审计法第59条、第79条及第80条规定，分别定颁《审计机关对于私人团体领受公款补助办法》、《审计机关对于公私合营事业审核办法》和《支出凭证证明规则》。审计部于1973年9月25日修订颁行《审计机关对于私人团体领受公款补助审核办法》。原办法为8条，增订“审计机关审核各团体或私人领受补助款项，如有违背法令或与指定用途不符者，应通知主管机关予以纠正或追缴”条文，全文共计9条。1974年7月5日，定颁《审计机关对于公私合营事业审核办法》。1990年5月，修正《审计机关审核团体私人领用公款补助办法》；7月，修正《审计部台湾省各县市审计室兼办邻近县市财务审计办法》。1996年10月，发布施行《审计机关办理乡镇县辖市财务审计办法》，把台湾省309个乡镇县辖市，以及金门、连江10个乡镇的财务收支列入审计范围，从而加强了审计机关对建立基层财务秩序、匡正财务纪律的管理和监督。1998年6月，修正《审计机关审核公私合营事业办法》，使财务审计在这些部门中的作用进一步增强。
1975年5月1日，公布修正《审计部组织法》，审计部管辖上从中央下至地方审计业务，审计系统实行“一条鞭制”。从其地位上看，审计部既不属于行政部门，也不属于立法部门，与司法部门更无隶属关系。在该法之下，台湾还制定了一系列管理审计人员方面的法规，如同年5月30日公布实施的《审计处室组织通则》，将“审计处室组织条例”改为“审计处室组织通则”。同月，公布修正《审计人员任用条例》，将各级审计人员按品位制配置，改为职位分类制。1981年4月，公布修正《审计处室组织条例》15条。
数十年来，台湾社会各界有关审计权归属的争论，仍时有不同意见，如1997年有关审计权归属的提案，虽说最终以搁置方式处理，但与1946年审计权归属争议不同的是，受西方财务立法与财务监督合而为一的思想影响，将审计权归属“立法院”的呼声非但未见减退反而更为强烈了(马秀如，1997)。
积极推动“政府采购法”的立法，是审计制度改革的一项重要内容。1998年5月27日公布《政府采购法》，依据该法第109条规定：“机关办理采购，审计机关得随时稽察察之”。配合《政府采购法》的实施，修订稽察相关作业规定，规划财物稽察工作的方向和做法，尽快推动审计再造工作，扩大审计制度改革成果。1999年6月2日宣布废止《机关营缮工程及购置定制变卖财物稽察条例》，将事前财物稽察改为随时稽察，此后大幅退出事前审计工作。
80年代以后，台湾更加重视收支凭证的审核工作，1985年2月和1989年2月分别对1973年通过的《支出凭证单据证明规则》25条进行修正，进一步扩大了支出凭证的审计范围。2001年11月22日，“监察院”制定公布了《支出凭证处理要点》，作为对上一法令的修正和补充，再次明确把支出凭证的“合法性和真实性”定位考核财务效能的重要目标。2002年1月1日宣布废止《支出凭证单据证明规则》。
综上所述，台湾这一时期的审计立法，无论是在法规数量，还是在调整的范围以及审计立法所起的作用上，都是以前各时期所不可比拟的，如果说过去审计监督是揭发或防止财务处理、营缮工程及采购财物的弊端，只是一种事后审计，那么，经济快速发展以后，台湾充分运用审计立法作为民主政治制度的重要一环则成为三权财政存在和发展的一种必然手段了(马秀如，1997)。台湾审计立法因此也获得了全面发展。这时期政府审计除了具有突出的政府总决算的审定权的特点外，还根据时代环境的变化和社会经济发展注入了许多新的内容，同时，这时期在审计立法方面也更注意和其他法规之间的相互协调，更注意发挥审计立法的功能与作用。
到此为止，台湾审计法体系终于形成并得到了完善。财务行政、财务立法与财务司法三权分立，各司其职，构成了台湾当局课责之体系，用以获取分权制衡之效果(王肇嘉，1988)。由此可见，台湾完备的审计法体系经历了一个从不完备到逐步完备的发展过程。
二、借鉴
通过对台湾审计制度的立法发展，相应的审计法、审计部组织法以及审计处室组织通则等法律的制定修改和审计实务的现状，我们认为，台湾审计制度的立法管理至少在以下五个方面可供内地借鉴：
第一，确认审计法在审计立法体系中的“基本法”地位。在台湾，审计法在审计规范体系中居于显要位置。《机关营缮工程及购置定制变卖财物稽察条例》、《审计机关对于私人团体领受公款补助审核办法》、《支出凭证单据证明规则》、《审计机关对于公私合营事业审核办法》等四种法规，均系依据审计法第59条及第79条和第80条之规定订定，以加强审核财务，发挥审计职能。比较而言，内地自1982年12月宪法规定，在国务院设立国家审计机关，突出强调审计监督的重要性和必要性，这一时期的一个重大立法事件便是1994年8月31日颁布审计法，此次审计法的颁布虽然对理论界批评多年以及长期困扰实务界的审计程序和复审作了完善，但从总体上来说，十余年一次的局部微调无疑与各界的期盼相去甚远。1995年审计署发布了包括国家审计准则在内的38个规范。但是政府审计还远未被作为宏观经济管理最基本的问题来对待，政府审计管理体制的依附性客观上排除了政府审计在宏观经济管理中充分发挥监督保障作用的有效性，并在一定程度上影响了政府审计机关处理和纠正各种违反财经法规的问题，从而也没有把赋予审计机关依法独立行使审计职权的审计法当作最基本的法律制度来对待，更谈不上法规之间的相互衔接。内地以建立社会主义市场经济体制为目标的改革，就应当充分借鉴西方发达国家政府审计立法实践的可取之处，以完善内地审计法体系。首先，就是要确认政府审计在宏观经济管理中的地位，使政府审计在宏观经济管理中切实履行职责。其次，就是充分发挥政府审计维护财经秩序、加强政府廉政建设和依法行政、保障国民经济建设健康发展的作用，丰富审计法的内容，注重发挥审计法的功能，特别是应当构建能够反映政府绩效审计情况的审计法，将绩效审计内容融入政府审计报告。最后，以适当的方式从法律和体制上保证政府审计的独立性，使全社会能够真正了解政府审计的作用，更好地评价政府履行管理公共财政责任的情况。与此相适应，进一步确认体现这一政策的法律在审计立法体系中的“基本法”地位自然会成为审计法下一步研究的主要方向。
第二，政府审计机关与政府审计人员分别立法。在台湾，审计机关是财政司法监督官署，审计人员职司当局及其所属部门财务审计，属财务司法人员，职务性质特殊。为力求审计机关组织之健全，充实审计人员的任用、调离、培训进修及回避等事项，台湾当局分别制定了审计部组织法、审计处室组织通则及审计人员任用条例，并以“总统令”的形式发布。这一方面保证了审计机关的组织建设和审计人员的任用管理与培训，另一方面则充分体现了台湾当局对审计机关的重视。目前，在内地，由全国人大常委会以立法形式正式立法的只有一个，即《审计法》。尽管也有设立审计机关方面的规定，但主要是对审计机关行使审计职权等方面的规定，而不是对审计机关的设立、内部机构的设置，以及审计人员的任用管理的规定。由于审计法缺乏对审计人员的责任如审计人员忽怠失职，甚至渎职舞弊的规定，造成审计法中还存在着许多空白区，调节的全面性较差。同时，这也是影响审计质量和执法水平的主要因素。内地立法法有一个基本规定，即法律的效力高于法规。法律有规定的，法规可以将其具体化；法律没有规定的，法规可以先进行探索。因此，我们认为，以强化依法审计为目标诉求，迫切需要建构审计法体系，提高审计质量，惩治腐败，重塑政府公信力，而审计机关组织和审计人员任用是否给予立法的问题，则是建构审计法体系的内在要求。对符合立法条件的审计署组织法和审计人员任用条例，在适当条件下应予以制定公布，这有利于全国人大常委会强化政府审计依法独立行使审计职权的概念，形成权责一致、分工合作、决策科学、监督有力的审计管理体制，加强对政府公共服务等方面的工作进行考核、监督和评价，同时也有利于全国人大常委会对审计长在任期内不得无故免职或停职给予法律保障。
第三，政府审计与内部审计自成体系。台湾审计法、审计部组织法以及审计处室组织通则均以“政府审计”为层面，即：审计法用以规范审计职权、审计机关的组织及审计事务等；审计部组织法则依照审计法规定的职权及应办事务，按实际需要划分业务，设置厅、处室；审计处室组织通则规定，审计处的设置由审计部报请“监察院”核定。内部稽核(即内部审计)执业准则以“检查及评估公司内部控制”为层面展开，即内部稽核执业准则用以规范内部稽核单位的设置、内部稽核职权及管理、内部稽核人员的专业素养和内部稽核人员的作业程序。在内地，目前在已发布实施的各项审计规范中还没有出现过“政府审计”这一称谓，更多是使用了20多年的“国家审计”。并且内地的内部审计工作始终在国家审计机关的指导下展开。我们认为，内地眼前完全有必要将政府审计与内部审计严格加以区分，借以强化政府审计的独立性，规范政府审计行为，将确保政府审计的权威性的审计规范称为“审计法”，以“增加价值和改进组织经营为目标的保证和咨询活动”的审计规范称为“内部审计工作条例”，并将其视为与国际审计惯例接轨的重要步骤。这既有利于市场经济的发展和企业改制的深化，也有利于政府审计与内部审计这两个属于不同范畴的审计主体各自的发展与完善。我们可以借鉴台湾的做法，对现行审计法有关社会审计与内部审计的内容剥离开来，将该法中涉及注册会计师职业的内容划归注册会计师法和独立审计准则调整，对增加企业价值、改进组织经营的保证和咨询活动的内部审计，直接划归内部审计工作条例和内部审计基本准则调整。未来内地审计法制度的科学构建，必须解放思想，敢于突破，以政府独立审计为指引，进一步吸收发达国家有关审计立法的有效经验，将反映政府审计独立性的立法内容与反映各国政府审计立法包括国际政府审计准则全面接轨，突出强调对政府审计的规范。加快研究制定内部审计工作条例和内部审计基本准则，真正发挥审计法作为审计制度立法体系中“基本法”的地位。
第四，健全和完善审计立法要从国情出发，具有自己的特色。在台湾，审计权属“监察院”，这与欧美三权分立的国家，将审计权属于行政权、立法权或司法权的“政体”截然不同。此种五权分立的精神是孙中山先生参照三权分立之学理，及中国固有的考试与监察制度创建而成。稽察财政财务上不法不忠于职务的行为，更为台湾审计制度所独创。改革开放以来，内地对政府审计立法给予了一定程度的关注和重视，相继批准或加入了一些旨在加强政府审计职权，维护社会公共利益，保障社会公平与正义的重要国际审计组织。但总体来说，这种关注始终显得有限和局促，远未达到全面接轨的程度。审计法的国际化和本土化的关系问题将是内地政府审计立法的重要课题。在当前大力推进依法治国基本方略的背景下，在我们强调国际化的同时，则更要注重积累“本土化”的经验，制定一部具有“本土化”特色的、适合内地国情的审计法。由于内地政治、经济、文化各项制度不尽完善，尤其是法律制度更有待加强，各项改革和审计法制建设正处于深化阶段，这一切使得依法审计必将在社会变革中摸索进行。一方面要加强审计立法建设，另一方面要结合人们思想观念转换过程的实际。有些问题主要是审计体制涉及政治体制改革，建议近期可不予以考虑。而对当前审计监督中一些迫切需要解决的特别是审计处理难的问题，可以通过制定行政性审计法规或司法解释性文件的办法，以及加强人民代表大会制度与政府审计之间的联系来加以解决，待实施一段时间后，结合民主政治制度与审计监督的变化情况再给予考虑。台湾审计立法的实践表明，政府审计是在民主政治的建立和政治结构完善的基础上发展起来的，不论从历史上看，还是从西方发达国家政府审计制度看，立法机关的推动都起着至关重要的作用。
第五，重视审计立法的发布形式和主管机关。在台湾，无论是审计的程序法规(如《简化事前审计程序办法》)，还是审计的实体法规或组织法规(如《审计处室组织通则》和《审计人员任用条例》)，都专门有以“总统令”发布形式的规范。不仅如此，审计程序法规和审计实体法规或组织法规的内容都非常详细、明确，对需要“立法院”三读通过的法定程序及该法的主管机关都作了具体的规定。从内地现在实施的众多审计法规和审计程序法规来看，由全国人大常委会以法律形式正式立法的只有“审计法”，其余的皆为国务院、财政部和审计署等行政机关制定颁布的行政性法规。审计法规体系的纵向构成与立法体系中不同法律法规的发布机关有着密切的联系。一般说来，制定法规所采用的法规形式越高，其适用范围和法律效力就越高，在法规体系内的等级层次也就越高。这些审计行政性法规虽然是立法机关授权后而制定出来的，但它只具有附属性和执行性，其法律层次和效力不高。这是导致内地目前审计监督实施效果不理想的重要因素。如果能借鉴台湾的作法，现阶段内地的审计立法仍应坚持立法机关立法和行政机关立法相结合，但随着市场经济的进一步发展，应逐步转到立法机关立法为主，行政机关立法为辅的轨道上来，以保证审计立法的连续性和稳定性。
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