数豆者诚信成本收益的财务学解释，本文主要内容关键词为：收益论文,成本论文,诚信论文,财务论文,数豆者论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
数豆者，英文bean-counter，英语中对会计师的俗称。从这个称呼似乎不难发现会计师们的特点。数(shǔ)是说会计人要去计量，数(shù)是计量得到的结果。把企业资产像数豆子一样数清楚也许便是英国老一辈会计人的责任了。现在的会计人更是充分领会了职责的含义：作为数豆者，“豆子”还是要数的，数出来的数也更精确了，然而如何公开呈报、怎样对外披露则由数豆者自行决定了。于是乎，当诚信的标签被从社会的尘封中翻出来的时候，却发现对着现代的会计人再无法贴上去了。
一、数豆者诚信背离的理论解释
1．主流经济学假定的矛盾和统一
经济学中把理性人定义为经济人，即人的理性行为都是追求自身利益的最大化。尤其是精于计算成本、收益的会计人也会一如工作中那样以成本收益的均衡严格地衡量自己的行为。利益最大化成了严格制约会计人的行为选择的内部约束条件，利己行为则是外在的表现形式。但根据传统财务理论，企业财务管理目标——数豆者的行为目标，应当遵循股东财富最大化，显然双方会不可避免地产生利益冲突。
传统理论试图解释和统一以上矛盾，认为必须满足以下两个条件：(1)作为内部人的数豆者与股东、外部利益相关者信息对称；(2)作为内部人的数豆者能够被有效监管和激励。然而随着对信息经济学、博弈论研究的不断深入，以上两个条件被越来越多地证实难以完全满足，这一领域的实证研究也进一步印证了这一观点。
2．代理权问题下的逆向选择
两权分离所导致的代理权问题早已被理论界和实务界所认同，但经济学家Jensen、Meckling以及Huson等研究进一步表明：“管理者股权越少，管理者道德背离的逆向选择可能性越大”。因为管理者股权越多，逆向选择对自己股权既得利益的违背成本则越高。当股权既得利益的违背成本达到或超过逆向选择所能获得的收益时，背离行为将相应减少[1]。在我国公司管理层股权计划缺乏的条件下，数豆者更是鲜见持股，可以想见的代理问题更加突出，接连出现的财务失败、会计舞弊案无不是对此的最佳注解。
3．信息不对称假说所导致的市场近视
根据信息不对称假说，由于会计信息制造者和会计信息使用者之间存在着严重的信息不对称，外部利益相关者了解信息的途径只能根据已有的公开财务报表，而对公开财务报表分析时只能以这些当期指标作为企业未来前景的代理指标[2]，缺乏对真正影响公司未来状况信息的了解，结果导致多数外部利益相关者对整个市场的近视，管理者为迎合市场只需做好当期指标，基于此，他们往往会作出诸如过度投资等违背企业长期利益的决策，特别是在我国市场有效性较弱的情况下，市场很难有效消化相关财务信息。
4．博弈论观点下的诚信背离研究
根据博弈论观点，企业内部管理者与外部利益相关者是既定利益的相互博弈主体，参与博弈的双方由于信息不对称往往表现为一种非合作博弈模型下的博弈过程。作为会计信息提供者的数豆者原本并非这一组博弈的参与者，但一方面由于其受雇于企业的内部高级管理层，另一方面数豆者之间还存在着会计人力资源市场上的博弈关系，于是便形成了如下一个博弈过程：
①企业内部管理者与外部利益相关者是既定利益的相互博弈主体，一方面企业内部管理者在自我利益驱动下有天然的“粉饰”报表动机，必然损害外部利益者的权益；而外部利益主体为了维权必然要抑制企业内部人员的造假行为。企业内部管理者造假带来的超额收益必然是来自外部利益者的总体损失。
②数豆者A与数豆者B陷入典型的“囚徒困境”博弈过程[3]，致使数豆者只有选择与公司内部高级管理人员合作。
二、数豆者的诚信成本
经济学家认为，经济学是充满选择的学科，而每个选择背后都必然隐藏着成本与收益。对数豆者而言，社会要求他们在面临诚信与不诚信时能毅然决然地选择前者，但我们却很少考虑到数豆者在现实的社会环境中选择诚信时所要承担的高额成本，正是这一难以承受之重造成了当前社会“会计操纵”横行的混乱局面。
1．失业的成本：“劣币”驱逐“良币”效应
我们知道合格的会计人应当保持客观、公正的工作态度，如实反映公司的经济状况，披露的信息必须兼顾相关性与可靠性。现实社会中，企业作为利益主体，出于上市、避税、融资等种种经济目的，往往会要求会计人“做出”漂亮的业绩单以满足市场正相关反映的要求。由于那些敢于承担会计执业失败风险的“劣币”的存在，即便有奉公守法、严持操守的“良币”数豆者，亦会被大量的“劣币”排挤，于是“良币”必然面临被无情地驱逐出会计人力资源市场的风险。
2．机会成本：收益相关效应
选择的机会成本是指：对于做出A种选择后而放弃的B种选择所能获得的收益的放弃。即使在“劣币”无法全面驱逐“良币”的市场上，由于经济人假设的存在，会计人会从自身收益最大化去考虑，他们的利益和企业的收益呈高度正相关。在目前会计人正常收入并不能完全满足其物质利益需求的情况下，选择诚信往往意味灰色收入的缺失，尽管灰色收入将会承担法律风险，但受到利益驱动的某些会计人还是放弃了诚信的操守，追求更大收益。可见，“良币”本身在恶劣的市场环境下，经过反复“流通”亦会逐渐退化为“劣币”。这就是所谓的收益相关效应使然。
三、数豆者的诚信收益
1．良心的慰藉
康德老人曾满怀激情地告诉我们：“这个世界惟有两样东西能让我们的心灵感到深深的震撼，一是我们头顶上灿烂的星空，二是我们内心崇高的道德法则”。根植在人们内心深处的社会道德标准会内在地影响人们的价值取向。就会计人而言，假如没有上述成本的外部约束，做一个正直、守德的诚信会计人无疑会使人得到莫大的心理安慰[4]。然而马斯洛的需求层次理论又告诉我们，人们首先考虑的还是物质利益的需求。
2．社会声誉
即便有强如封建帝王的无上权威，尚需史官们小心着墨的文过饰非，以塞悠悠众口。当今社会中逐流的小小数豆者们亦不免为自己的些许名誉而思量，诚信在当前社会中无疑是会计界的一块金字招牌，只不过精神上的金字招牌恐怕还是难以抵御那真金白银的诱惑。
3．长期收益
从长期来看，一个有序、诚信的会计从业环境才有利于会计界的生存与发展，只有始终维持一个良性的行业市场，置身其中的会计人才能稳定、持久地从大蛋糕中分得一份。但时间价值观表明，“长期”伴随着风险和不确定性，精通财务的会计人有时更愿意相信经济学大师凯恩斯“长期来看，我们已经沉入海底了”的名言，以至甘冒法律风险而“毕其功于一役”。
4．机会收益
这里是借用与机会成本相对的含义，即是说选择坚守诚信可以避免触犯法律或道德准绳而获得好处。我们知道，在一个非A即B的双因素互斥选择中，放弃了有可能遭致处罚的A而选择B的同时也就规避了选择A所需负担的成本，对于最终选择B的人来说，A的处罚成本又何尝不是B的间接收益呢?坚守诚信就可以避免处罚，背离诚信的“败德成本”对于坚守诚信者而言就是一种未遭受的损失，即机会收益。因而，从一定意义上来说，安全、愉快的执业就是一种机会收益，而这种坚守诚信收益的大小也即是背离诚信的败德成本：R=P(X)×α。这里用R表示坚守诚信的机会收益，亦即背离诚信的败德成本；P(X)是一旦发现背离行为所遭受处罚的金额，其中X是背离的程度或直观的表示为违规操纵的金额大小，P(X)是X的增函数，P(X)包括了直接的罚金和其他处罚给数豆者带来的损失，比如名誉受损而使今后收益降低等；α是监管者发现数豆者背离行为的概率，他取决于监管者的监管力度和监管能力[5]。这一模型的建立将有助于我们接下来进一步分析如何解决诚信问题。
四、重组成本收益，再立会计诚信
人是经济人，“术别寸于心”。要从根本上再立会计诚信之风，就要站在会计人的角度换位思考，审时度势，改变诚信选择的成本收益权重，以加大诚信收益的砝码。
1．降低诚信成本
首先，要做的就是改变“劣币”驱逐“良币”的状况。从前面对数豆者失业成本的分析中可见，“劣币”之所以能够驱逐“良币”有三个条件：一是企业高管有造假要求；二是会计人受雇于企业高管人员；三是“劣币”充斥会计人力资源市场，企业高管能够随时找到“替代品”。因此，采取必要的措施改变上述条件是降低诚信失业成本的关键。
(1)改革会计管理体制，增强会计人员工作独立性和抗辩力[6]。比如会计委派制度，或者从法律上赋予会计人员抗辩权和有证据显示对因拒绝执行不正当指令而被辞退的索赔权等，并且急需强化会计师执业组织在这些方面的职能，为会计师行业争取与资方同等的话语权。
(2)提高会计人执业的资格要求，强行驱逐“劣币”。从会计师人力资源供给角度看，提高会计人执业门槛，加强对诚信道德要求，减少“劣币”生存空间。同时，使会计人力资源供给市场出现适当的流动性缺口，形成会计人的卖方市场，给“良币”提供生存环境。
(3)降低收益相关效应的影响，提高会计人薪金标准，以行政手段规定会计人最低从业薪金，保证其薪金在一个合理水平以减弱会计人内部自我逐利动机。
(4)加大对因造假而获益者的处罚力度。主要是企业管理层和大股东，抑制其用不正当手段逐利的动机，减少会计人的外部压力。
2．提高诚信收益
对比成本和收益不难发现，诚信的成本都是即期和显见的，而诚信所获的收益是具有长期性和未知性的。因此，对数豆者而言，更加关注成本而忽视收益。
首先，强化对会计人的职业道德教育，提高会计人员的素质，通过执业道德教育使广大数豆者更注重声誉、良心等道德约束，提高会计人对诚信收益现实性的认知程度和重视程度。
其次，提高诚信选择的“机会收益”。根据上述诚信收益的双因素决定模型，既要加大处罚力度以此提高P(X)的威慑力，同时也要加大监管力度以提高X的检出概率。如此使得诚信收益即背离诚信的败德成本越大，企业造假的可能性则越小。
最后，与此相配合的是社会环境的营造——赋予会计人较高的社会地位及执业收益，并同时提高获取此地位的门槛。当数豆者通过千辛万苦获得来之不易的地位与收入后，诚信的愉快执业者就获得了很高的机会收益，而一旦做出不诚信选择就面临了相对较高的机会成本，这样使得数豆者能自觉将诚信转化为其执业的内在要求。