决策有用学派与经管责任学派的矛盾冲突与融合，本文主要内容关键词为：学派论文,有用论文,冲突论文,矛盾论文,责任论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
决策有用学派与经管责任学派是西方会计目标理论中两个具有代表性的会计思想。他们都以会计目标作为理论研究的起点，用演绎法推导出本学派的理论体系，但目标不同，对西方会计理论与实务产生的影响也不同。决策有用学派认为会计目标是提供有助于经济决策的会计信息；会计人员以信息使用者为中心，并为之服务；强调财务报表本身的有用性，而非会计制度。经管责任学派认为会计目标是以恰当的形式反映受托经济责任及其履行情况；会计人员处于委托者与受托者之间，以第三者身份介入；强调会计报表所依据的会计制度及会计系统的整体有效性。有些人认为，两者的区别仅在于目标的侧重点不同，并不存在必然的矛盾冲突，实则不然。两者在会计目标、会计人员的地位、会计研究的着眼点上所持有的不同观点，使其对整个会计系统的影响也不相同，笔者认为系统认识两种会计思想的区别与冲突，探讨两种学派的融合，对会计理论的发展和会计实务的开拓，对有鉴别地学习吸收西方会计理论，有重要意义。
一、从整个会计运行系统考察决策有用学派与经管责任学派的冲突
会计的运行系统是指从经济事项进入会计系统开始，直到会计系统输出会计信息为止的整个过程，包括会计确认、会计计量、会计记录、会计报告四个环节，其中，决策有用学派与经管责任学派在观点上存在的分歧，在会计确认、会计计量、会计报告中表现得尤为突出。
（一）从会计确认上考察。会计确认就是把一个经济事项正式作为会计要素予以认可的会计行为。决策有用学派以报表使用者为中心，以提供决策有用的信息为目标。决策的多样性，要求会计人员提供的报表应全面反映企业现状：即将企业置于纷繁复杂的社会大环境中，反映社会环境的变化对企业现在和未来经营状况的影响。在会计上表现为不仅要确认实际已发生的经济事项，还要确认那些虽然尚未发生但对企业已有影响的经济事项。经管责任学派的目标在于以恰当方式反映受托经济责任的履行情况，要求会计站在公正的立场上，对经济责任进行确认和解除。为了有效协调委托与受托的关系，客观、公正地反映经济责任的履行情况，在会计信息的质量特征上，强调可靠性胜于相关性，在会计确认上表现为只确认实际已经发生的经济事项。
（二）从会计计量上考察。会计计量是对符合会计要素定义的项目加以货币量化的过程。决策有用学派认为报表只有提供有关企业现在和未来的信息，反映企业的财务状况和经营成果的动态变化，才能提供于决策有用的会计信息。在当前通货膨胀十分普遍的情况下，主张以历史成本计量为主，积极鼓励物价变动情况下多种计量属性的并行。经管责任学派认为历史成本具有可验证性和客观性，具有资产保全职能，能有效地反映经营责任的履行情况，因而坚持采用历史成本计量模式，反对采用现时成本进行计量。
（三）从会计报表上考察。经管责任学派认为会计报表应建立于管理人员向委托者报告受托经济责任的履行情况的基础上。由于收益不仅与投资者的获利情况相关，而且是评价管理人员经营业绩的一个重要指标，因而投资者十分关心企业的收益状况，在这种情况下，收益表的编制备受重视。决策有用学派认为会计报表应全面提供于决策有用的会计信息，因为决策类型不同，决策者的偏好不同，对信息的需求也不同，因而只要信息的效用大于信息成本，并于决策有用，那么信息就多多益善，以满足需求。在报表上，对资产负债表、收益表及财务状况变动表都予以重视，并不对某种报表持有特殊的偏好。
二、决策有用学派与经管责任学派的融合
可以看出，决策有用学派和经管责任学派在会计确认、会计计量、会计报告上都存在着各自鲜明，甚至是完全对立的观点，研究会计理论并对这两种思想进行取舍时，应慎重权衡利弊。笔者认为，虽然受托经济责任的存在是一种不可否认的客观事实，在会计上反映，或比较侧重的反映这一责任的履行情况，也无可厚非，但若将经管责任学派作为一种指导思想来研究会计理论及其实务，则有以下几个不妥之处：
（一）经管责任学派不利于会计理论的不断发展和完善
1.经管责任学派强调会计系统和会计制度的整体正确性，认为只有正确的会计制度和会计系统才能保证会计实务的正确性。但会计系统与会计制度内容庞杂，保证两者的正确性这一提法也比较抽象，一旦实务中出现问题，则难以确定问题的根源，造成众说纷纭，难以统一的局面。而强调报表的正确性这一提法则较为具体。报表可以看作是会计系统与外界的一个接口，报表提供的信息一旦不能符合报表使用者的需要，那么应可以追溯与报表相关的会计系统的正确性，这样，研究理论更具有针对性和方向性，同时密切了理论与实践的联系。
2.从会计人员自身的地位上看，会计人员是独立于委托者与受托者之外的第三者，只受公认会计原则的约束，因而会计人员只有按公认会计原则处理会计业务，才能取得委托方与受托方的信赖，才能完成会计的使命，如果公认会计原则中有不适应已经变化的客观经济环境的内容，会计人员则缺乏完善会计理论的积极主动性；让会计人员独立于委托方与受托方，使其不能切身地体会委托方与受托方的利益和要求，从而也难以进一步提高会计工作的质量。而决策有用学派让会计人员从属于并服务于报表使用者，信息是否对决策有用便成为会计目标，并用于检验会计的工作结果。因而会计能针对报表使用的具体要求，不断地改进实务，完善理论。
（二）从会计处理上看，经管责任学派强调可靠性胜于相关性，确保会计信息的真实性，因而要求采用历史成本计量模式。不可否认，历史成本计量模式有其自身的优点，传统的历史成本理论体系也较为完善，但会计作为一门服务性的学科，应密切注意客观经济环境的变化。当前，剧烈的通货膨胀动摇着历史成本的货币计量假设，激烈的市场竞争冲击着持续经营假设，用现时收入与历史成本计量的费用进行配比，也难以自圆其说，而对历史成本计量模式进行零星地修正，又使计价方法和计价时间缺乏应有的一致性，忽视环境的变化，固守历史成本计量模式，只能弱化会计的服务功能。决策有用学派注重客观经济环境的变化，注重决策者对现在和未来信息的需求，鼓励采用多种计量模式，以反映企业真实的财务状况和经营成果。诚然，现时成本等计量模式并不像历史成本计量模式那样有公认的原则和完善的体系，但认识这一现状，并积极进行研究，毕竟是前进了一步。
（三）从会计处理的结果上看，会计报表的通用性差。会计报表针对委托者而提出，着重提供有关受托经济责任履行情况的信息，因而，就债权人、职工、潜在投资人以及财税部门而言，就不能从会计报表上得到他们所需要的全部信息。但随着当今资本市场和证券市场的发展，企业必须对他们提供有关信息，而让企业无视这些信息使用者的存在，也是不可能的。竞争日益激烈的市场经济，使每个企业要想获得更广的筹资渠道和更多的资金来源，保持企业的信用和声誉，必须向社会公众全面揭示企业的经营状况，否则将难以取得公众的支持。决策有用学派正是正视了现代经济的发展形势，面对日益发达的证券市场和资本市场才提出会计应反映与各种信息使用者决策有用的信息，增强会计报表的通用性，使会计从狭隘的反映经管责任的局限中走出来。
鉴于以上三个原因，笔者认为，由于决策有用学派和经管责任学派之间固有的矛盾，将两者完全平等的融合起来，是不可能的，也是没有必要的。我们只能在不考虑经管责任学派全部内涵的情况下，让经管责任学派融于决策有用学派之中。下面将在理论上和实务上对两者的融合，作一点尝试性的说明：
1.理论上，决策有用学派认为会计应提供有关企业的未来收益、偿债能力和管理效率方面的信息。其中，管理效率就是基于委托、受托关系而提出来的。美国的FASB也指出，编制财务报表的目标是提供企业内、外部信息使用者决策有用的信息，对企业内部则应提供关于企业管理当局受托责任及其履行情况的信息。可见，决策有用学派已考虑到委托受托关系的客观存在及重要性，并将对委托者提供与其决策相关的信息作为一项重要的会计目标。这样，在决策有用学派的会计目标上，就可以找到两者的联络点，将经管责任学派融入决策有用学派之中。
2.实务上，两种学派的冲突集中表现在现时成本与历史成本的争论上。现时成本能反映企业现状，与决策密切相关，但掩盖了已完成的市场交易的记录；历史成本则能够比较客观地反映已发生的经济事项，可靠性强，但忽视了环境的影响，两者各有所长。为增强报表的通用性[①]，可以采用多元计量属性的报表来协调这一矛盾，即报表用两栏或多栏分别提供用现时成本和历史成本反映会计信息，这种报表，具有以下优点：（1）增强报表的通用性，满足不同信息作用者的需要；（2）从多角度、多侧面反映企业，从而提供更为全面的信息；（3）将两栏数据进行比较得出的差额，反映了社会经济环境变化对企业的影响。可以看出，这是一种较为理想的报表，其优点有目共睹，但也存在一些尚未达成一致的问题，像会计成本的剧增、计量单位和计量属性的评价和选择以及公认的有关现时成本会计准则的制定等，使这一报表一时还难以实施，但随着研究的深入和实践的探索，随着相关学科的发展与计算机技术的进步，这些问题都将会取得突破。笔者之所以提出这种方法，是因为它毕竟给我们一种新的启示，在一定程度上开拓了我们的思维，如果会计界能在这一问题上达成共识，那么不仅可以缓和决策有用学派与经管责任学派的争论，而且对增强会计报表的通用性、发展会计理论和实务都大有裨益。
注释：
[①]美国会计学会（AAA）《基本会计理论》
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