论我国新审计报告准则的改革
裘 雯
(浙江省萧山棉麻研究所，浙江 杭州 311200)
摘要： 审计报告作为使用者的重要信息来源，在经济决策和资本市场中发挥着重要的作用。我国国内资本市场的不断发展，促使了我国与其他国家的经济依存度的提高，也使我国审计准则逐步与国际准则接轨。我国新准则的实施在对审计报告的模式进行改变的基础上，还增加了审计报告的要素和内容，使其更具有沟通价值。本文研究的目的是为了进一步完善我国审计报告准则并使之更好的服务于市场做点贡献。
关键词： 我国新审计准则；新审计报告准则；变革影响
2016年12月，在以国际审计报告改革的最新成果作为参考的前提下，结合我国实际国情进行了修订后，财政部正式颁布《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》等12项准则的出台[1]。至今新审计报告准则在实务中的应用已经有了一段时间，研究发现新审计准则的变革对提高审计质量，规范审计报告等许多方面都发挥了作用，但是仍然存在一定的局限性，比如无法解决新准则实施前存在的一些问题以及实施后所产生的新问题。
传统的审计报告样式奠基于上世纪40年代左右，此种模式下，标准的无保留审计意见报告所承载的信息极其有限。即使审计师作为独立的专家，掌握了被审计单位大量的有效信息，也难以通过审计报告以较高质量传递给报告使用者，也即投资者。并且该模式在此后多年几乎没有大的实质性变动。完全标准化的审计报告对于大部分报告使用者而言，他们只看审计意见类型，其他再无阅读必要。
受限于吞咽和咀嚼能力的不发达，宝宝摄入辅食的那点量是不够支持身体发育的，咱也知道出生的头一年是孩子身体发育非常重要的一年。更不必说，辅食中有一部分还不是高营养密度的成长型食物。比如长辈们最爱的稀粥，纯属白白占据胃容量，却提供不了多少营养成分，粥不是不可以给，但是不能作为主要的辅食来源。那些抬杠说“我小时候就是喝小米粥长大的，现在不也挺好的”，咱就别接着聊了，我不是那一挂的哈。
一、前期研究分析
在前期的相关研究中，国外学者在审计报告准则方面的研究领先于我国，二者在审计报告准则的探索方面都具有阶段性。
ISA701对关键审计事项的决策框架做出了规范，规定了审计师责任的范围——就关键审计事项段而言：提出既要求避免审计师与管理层、治理层的责任不清，又要求满足报告使用者的信息使用需求。“关键审计事项”段的确定过程是一个分两步走的过程，审计师与公司管理层、治理层的沟通是基石，审计师综合审计过程进行专业判断是最终的决定。
唐建华(2015)在其研究文章《国际审计与鉴证准则理事会审计报告改革评析》指出，对于审计师来说，这项改革非常具有挑战性。首先,报告中关键审计事项段本身的加入，要求审计师从报告使用者的视角考虑何种信息符合决策有用性与有效性。这不是仅仅了解如何进行会计账目的处理或是报表合并就可以做到的，对审计师的专业分析判断与沟通能力提出了更高的要求。其次，审计师在关键审计事项段中个性化内容的披露，要经得起投资者仔细的推敲与审读。最后，项目质量控制复核、工作底稿编制等诸多领域也会相应变革以形成关键审计事项段。
阚京华(2017)在研究中认为，审计报告“供给侧改革”的积极意义在于缩小报告使用者的期望差距、促进会计师事务所改善内部管理制度建设等。毫无疑问的是，关键审计事项段改革增加了审计的透明度，可以提供帮助信息使用者评价审计质量的他们感兴趣的信息，这将有助于促进审计质量的提高，并有助于恢复审计价值的公信力。同时将财务报告风险列入关键审计事项段，本身能作为阅读和提醒信息使用者的指南，方便信息使用者了解财务报表。但是我国审计行业所处的背景、社会公众的专业知识和行业本身的发展特征与所在阶段同国外比较发达的审计市场之间还存在差异，关键审计事项段的披露是否能真正发挥其效用还有待观察。
在传统教学模式中，大多数教师对学生进行填鸭式教育。这种教学方法只注重学生的学习成绩以及他们的升学率，丝毫不注重学生对所学知识内容的掌握程度。教师只是一味地给学生灌输知识，学生也像机器一样被动接受知识。这就极大地限制了学生的自主学习能力以及他们的创新能力。国家对学生的要求不再是考试拿到好成绩，更要注重学生学习的全面发展，尤其是他们的自主创新能力。这种能力将会伴随学生一生的发展，在学习文化知识时，找到学习乐趣，并注重发挥自己的特长，在兴趣的带动下激发自身的创造能力。
直升机甲板互降。海上演练进入第二天，根据演习计划，中国海军导弹驱逐舰广州舰为本舰伤病员请求海上医疗援助，出动舰载直升机模拟运转伤病员。中方直升机降落新加坡海军“忠诚号”护卫舰甲板后，外舰模拟接收伤病员并进行医疗救治，直升机随后起飞归舰。海上联合编队指挥所要求，相关行动信号必须使用“海上意外相遇规则”内容。约半小时后，舰载直升机返回广州舰起降平台。中外军舰存在诸多不同，直升机甲板互降科目考验了降落在陌生甲板时一国舰载直升机与另一国舰艇的相互配合；同时在对空管制等方面也进一步增进了协同，展示和增强了各国军队之间的互信。
唐钰琳(2017)从罗尔斯·罗伊斯集团的审计报告入手，分析了关键审计事项段的写法，简要描述了审计关键项目风险并与公司年报关联。刘粟一(2017)通过与晨鸣纸业审计报告的结合，对国际审计准则701号进行简要解读，体现出我国审计报告准则与国际准则趋同的特点，以及对审计师的判断能力上更专业的要求。王艳艳、许锐、王成龙等(2018)通过研究上市公司对关键审计事项段的披露，认为关键事项段的设立使报告的沟通价值得到了提高。张强(2017)的研究指出，关键审计事项对企业而言十分重要，审计人员应不断提高自身经验判断能力，达到既不能泄露企业保密信息，也不能不披露关键事项。
二、原有审计报告存在的问题分析
为了实现我国审计准则与国际准则的持续趋同，2016年底，财政部在借鉴了国际审计报告准则并根据我国国情进行调整后，发布了《中国注册会计师审计准则第1504号—在审计报告中沟通关键审计事项》等十二项准则，主要内容是一项新制定的准则，六项涉及实质性修订的准则以及其他五项做出相应文字调整的准则。
1. 审计报告中管理层与审计师所承担的风险不对等
其他信息不包含在财务报表和审计报告中，但也是企业年报中的一部分。年度报告不仅包括财报和审计报告，管理层还可以借年报的编制与信息使用者沟通企业的未来发展，当前面临的风险与挑战及管理层的声明等信息。新准则要求在财务报表的审计意见中不涵盖其他信息。如果在上市公司财报的审计中，注册会计师已获得或预期将获得其他信息；或是在非上市公司中注册会计师已获得部分或全部信息，在其中一种情况下注册会计师可以单设“其他信息”部分进行报告。另外，修订后的准则要求注册会计师在审计过程中阅读并考虑其他信息，识别是否与审计报告存在不一致，并提出了存在不一致或重大错报的时应对方法。
(1)有助于管理层对审计工作的了解
2. 原有审计报告中对公司自身内控状况缺乏考虑
在新审计报告准则实施之前，管理层可能只重视注册会计师的审计意见，认为只要是无保留意见就万事大吉，从而对审计过程中所发现的风险并不在意。现在由于注册会计师必须与管理层沟通重要事项，这使得管理层开始关注公司所存在的风险及该风险是如何审计的。重要事项的沟通不仅让管理层对公司风险有了更好的掌控，而且使审计师的工作更容易获得理解与认同。
三、新审计报告准则其他信息的改革分析
在审计的过程中，管理层的责任主要是编制财务报表，审计师的责任是对财报发表意见。不同责任划分必然导致所承担风险的不对等，针对同一风险各自承担的责任也不同。此外，审计报告中是没有专门段落或部分陈述对风险的识别的，所以无法判断审计师是否识别了重大错报风险，一旦出现问题对双方的判罚也就容易出现不公平现象。
四、新审计报告准则运用的影响分析
1.对投资者及报告使用者的影响
本次审计报告准则的修订要求在报告中增加一些“定制化”信息，从一定程度上提高报告的可理解性，满足了使用者期望值，但也要考虑使用者是否理解专业信息。
虽然新审计报告增加了信息含量使投资者成为最大的受益者，但对于投资者是否能正确解读这些信息并使之引导其经济决策，这是个值得进一步探讨的问题。Annette等(2016)在国际审计准则发布后不久，就这个问题对来自不同国家的职业和非职业投资者做了一系列的研究。结果表明，非职业投资者与职业投资者相比，非职业投资者对关键审计事项的解读还存在困难。况且，我国资本市场目前还不够完善，投资者对专业信息的解读能力可能更弱。
(1)放宽对使用者专业素养的要求，提高可理解性
当前市场审计行业是企业受托责任不断发展的产物。拥有企业所有权的股东要对拥有企业经营权的管理层进行一系列行为的监督，审计报告也就应运而生了。新审计报告准则的制定考虑到了投资者对财务知识缺乏深入了解，比如为投资者提供一些额外信息的关键审计事项段，注册会计师用简单易懂的话语向投资者报告了工作中的重大发现和审计中遇到的问题。这种个性化内容的增加不但弥补了信息差距，而且提高了报告的沟通价值，摆脱了原有审计报告的二元模式。在另一方面，报告使用者自身也需要提升自身专业素养，做到可以从审计报告中理解审计师所传达的重要信息，并很好地利用它们进行决策。对专业机构投资者而言，需要做到可以通过财报和审计报告，与审计师和企业进行更好的沟通。
(2)提高审计报告的质量，更好满足使用者期望值
原有的审计报告不仅篇幅冗长，而且信息量少，大同小异，无法突出重要信息。而新准则下的审计报告就在一定程度下提高了审计报告质量。就审计意见基础段而言，它处于审计意见和关键审计事项段之间的位置，不仅提示使用者注册会计师在审计证据获取上的充分适当，还说明了其责任与独立性，对审计意见的形成提供了更高的保障，更好满足使用者的期望。
(3)使用者仍无法理解专业信息可能产生的影响
“有爱不一定就能维持住婚姻，再说了谁能说清楚什么是爱？你问何东他明白“爱”和“性吸引”之间的区别吗？”
2.新审计报告准则对企业的影响
新审计报告准则的实施对企业的影响体现在管理层对公司的风险意识的加强以及公司内控的完善。另外，在与管理层沟通关键审计事项上，审计师可能会遇到一些困难。
现在当地乡镇派出所警力严重不足。由于基层警务需要承担大量的人口管理事务，两劳释放人员、精神病人、重点信访人员都属于基层警务的职责内容。警察执法在村庄社会中的重点是乡村治安，解决纠纷只是派出所功能的一部分[37]。在“羊吃花生”案中，“青楞”故意制造纠纷以报复自己用水不得。“青楞”侵犯的对象是村里的门头大户，“青楞”知道现在不能用拳头解决问题，于是才敢公然挑战权威势力。按理，“青楞”的行为应该受到制裁，但村干部的调解无法解决问题，而派出所严格依法办事，也不再理会警务职责之外的乡土利益诉求。
审计意见类型的选取上，注册会计师时主要考虑财报的编制是否依照准则真实公允，然而内部控制作为另外的重要因素，使审计师可以通过对公司内控规范程度的判断识别固有风险，却没有在发表意见时被考虑进去。另外，如果审计报告中缺乏对内控的评价，那么审计结论的发表可能会缺乏基础。
(2)促进内部控制体系完善
汉语对外来词的吸收改造功能则远不如日语，其对外来语的态度是一个至关重要的因素。与日本对外来文化的“拿来主义”不同，汉民族对外来文化本来就抱有一种警惕和排斥的心理。因此在外来词的吸收过程中，也总是力图与其划清界限，尽可能避免直接使用外来词或对其进行任何形式的改造，而是更多地采取意译。
随着我国审计报告准则的改进，风险导向型审计的运用能够对企业进行全方面的风险评估，关键审计事项等内容的披露使广大报告使用者更加了解企业的内部控制。为此，企业必须完善内控体系，及时对风险进行管理与防控，从而做到全面识别风险，积极采取有效方法控制风险，减少企业因风险所造成的危害。
盐家油田沙四上亚段砂砾岩储层特征…………………………………………………………………………………王文彬（2.4）
(3)关键事项在与管理层沟通时的困难
就获取信息而言，管理层出于自身利益并不希望与注册会计师沟通，更不希望所沟通的事项被注册会计师以其他信息的形式披露在审计报告上。由于管理层的拒不配合，势必会导致注册会计师耗费更多的时间和精力，而且对企业的信誉会造成影响。
总的来说，新审计报告准则是我国对于审计报告模式的重大改进，关键审计事项的披露使利益相关者有了除审计意见之外阅读的重点，也为其提供了原有审计模式下难以直接获取的额外信息。新审计报告准则既能做到从准则层面提高审计报告质量，又能对企业的财务方面更好的监督，为企业未来的经营与发展提供了指导与参考。
参考文献：
[1]阚京华.国际审计与鉴证准则理事会审计报告模式变革特征及启示[J],南京审计大学学报,2017,(2).
[2]黄伟晨.关于新审计报告准则内容及影响的思考[J].景德镇学院学报，2018，(4).
[3]李小娟,翟路萍.基于新审计报告准则的CPA披露无效信息的动因分析[J].财会研究,2017,(2).
[4]唐钰琳.备战新审计报告准则——以罗尔斯·罗伊斯发动机集团审计报告为例浅析关键事项段的撰写[J].商业经济,2017,(5).
中图分类号： F239.2
文献识别码： A
文章编号： 2096-3157(2019)19-0188-03
作者简介：
裘雯，供职于浙江省萧山棉麻研究所。
标签：我国新审计准则论文; 新审计报告准则论文; 变革影响论文; 浙江省萧山棉麻研究所论文;