从S*ST海纳看破产重整的会计处理和税收调整，本文主要内容关键词为：税收论文,会计处理论文,海纳论文,ST论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2007年11月，浙江海纳科技股份有限公司(简称S*ST海纳)通过破产重整程序完成债务重组，摆脱了一系列债务问题，相应的对外违规担保、主要经营性资产的冻结及查封也得以解除，成为全国首例通过破产重整程序完成债务重组的上市公司。以前年度计提的巨额预计负债的转回致使S*ST海纳2007年度业绩大幅上升，实现主营业务收入13 223.86万元，主营业务利润4 953.50万元，全年实现净利润39 105.10万元，每股收益4.35元(扣除非经常性损益后每股收益为0.16元)。根据S*ST海纳破产重整情况，笔者就相关会计处理和税收调整业务剖析如下。
一、案件回放
S*ST海纳受“飞天系”控制期间，由于原实际控制人和部分高管人员违规挪用巨额资金，并以公司名义向其关联企业提供巨额担保，造成公司严重债务危机，公司部分资产被法院查封冻结，持续经营能力发生严重问题。公司2004年、2005年连续亏损，2006年5月8日实行退市风险警示，2007年4月23日起股票停牌。
由于S*ST海纳严重资不抵债，无力清偿到期债务，2006年3月，浙江大学对S*ST海纳实施了托管，稳定了上市公司的生产经营，并与债权人积极协商，探讨彻底化解债务危机的途径。2007年3月，S*ST海纳重组清算组正式成立。2007年9月14日，浙江省杭州市中级人民法院(简称杭州中院)依法受理了债权人袁建华(拥有S*ST海纳2 190.43万元的债权)对S*ST海纳的破产重整申请，并指定S*ST海纳重组清算组为管理人。9月26日，杭州中院裁定公司进入破产重整程序，实施债务重组。10月24日，第一次债权人会议通过了S*ST海纳管理人提出的《重整计划草案》。11月21日，杭州中院裁定批准S*ST海纳债权人会议通过的重整计划，终止重整程序。杭州中院裁定自2007年12月24日起，S*ST海纳管理人的监督职责终止，按照重整计划减免的债务，S*ST海纳不再承担清偿责任。
二、重整计划内容及执行情况
(一)重整计划内容
1.负债状况：经法院确认，S*ST海纳不存在对特定财产享有担保权的债权；不存在职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金债权；不存在税款债权，只存在普通债权，普通债权人共计15家，普通债权总额为54 248.05万元，其中普通债权本金为40 522.89万元。
2.专业评估机构对S*ST海纳的资产评估价值：在破产清算假设的前提条件下，S*ST海纳重整申请受理日的资产清算价值为9 964.07万元；在持续经营假设的前提条件下，S*ST海纳重整申请受理日的资产价值为11 072.87万元。
3.假定破产清算条件下普通债权的清偿比例：如果破产清算，在假设清算期为一年的前提下，普通债权人可能获得14.82％的比例清偿，而所有非流通股股东和所有流通股股东的投资都将血本无归。
4.重整偿债资金来源：为避免被法院宣告破产还债，管理人与S*ST海纳的实际大股东深圳市大地投资发展有限公司(持有公司24％股份，简称大地投资)确定，大地投资以S*ST海纳持续经营条件下的资产价值11 072.87万元为基数，提供等值现金，用于完成重整计划。其中1 227.26万元用于购买S*ST海纳截至重整受理日的全部对外应收款，转让完成后，大地投资自行向债务企业行使权利，承担不能收回的风险。公司收到转让款后，优先支付重整期间发生的重整费用和共益债权799万元，剩余428.26万元全部用于清偿债权人；另外9 845.61万元由大地投资代S*ST海纳直接用于清偿债权人，形成对S*ST海纳9 845.61万元新的债权。因此，可用于清偿债权的现金共计10 273.87万元。
5.重整条件下债权调整及受偿比例：根据用于清偿的现金总额，普通债权本金将获得25.35％的清偿(比破产清算的清偿比例高10.53个百分点)；普通债权人在重整计划执行期内获得上述比例现金一次性清偿后，免除S*ST海纳剩余本金债权和全部利息债权及其他债权。
6.重整计划的执行期限：从法院裁定批准之日起30个自然日为重整计划的执行期，管理人负责监督重整计划的执行。按照重整计划减免的债务，自重整计划执行完毕时起，S*ST海纳不再承担任何清偿责任。
(二)重整计划执行情况
根据重整计划，S*ST海纳管理人与大地投资于2007年11月23日签订了《债权转让协议》，将截至2007年9月14日(重整申请受理日)的全部应收款26 831.56万元(扣除已计提的坏账准备25 670.36万元后的账面价值为1 161.2万元)作价1 227.26万元转让给大地投资。2007年12月30日，大地投资转让其享有的S*ST海纳的2 650万元债权给浙江浙大网新集团有限公司(简称网新集团)的全资子公司浙江浙大新教育发展有限公司(简称网新教育)，大地投资和网新教育同时成为S*ST海纳的债权人。同时，大地投资和网新教育承诺，对于未依照《破产法》规定申报债权的债权人主张行使权利的，如果经法院裁定确认，大地投资和网新教育将按照重整计划规定的同类债权的清偿条件直接负责清偿，S*ST海纳与大地投资和网新教育之间对此不产生新的债权债务关系。至此，S*ST海纳除了对大地投资和网新教育负有共计9 845.61万元债务外，所有对外直接债务都已清偿，所有对原大股东关联方的担保责任都已解除，所有原大股东关联方的资金占用问题都已解决。
2008年1月2日，公司公告：公司及大地投资已按照法院裁定批准的重整计划支付了全部清偿款。
2008年3月1日，公司公告：经审计，S*ST海纳2007年度实现净利润39 105.10万元。根据有关规定，公司已向深圳证券交易所申请撤销对公司股票交易实行退市风险警示。
三、破产重整的相关会计处理
(一)出售全部对外应收款的相关会计处理
1.收到货币资金：
借：银行存款1 227.26
坏账准备25 670.36
贷：应收账款等应收款科目
26 831.56
营业外收入66.06
2.支付重整费用和共益债权：
借：管理费用等科目799
贷：银行存款799
(二)按25.35％的比例清偿担保债务的会计处理
假设出售对外应收款除支付重整费用和共益债权后的余款用于担保债务的清偿：
借：预计负债43 007.51
贷：银行存款428.26
其他应付款——大地投资8 666.40
营业外支出33 912.85
(三)按25.35％的比例清偿直接债务的会计处理
借：短期借款等科目4 653.54
贷：营业外收入3 474.33
其他应付款——大地投资1 179.21
(四)大地投资转让2 650万元债权给网新教育的会计处理
借：其他应付款——大地投资2 650
贷：其他应付款——网新教育2 650
上述收益扣除重整费用等799万元，导致增加利润36 654.24万元；加上主营业务利润和投资收益等，S*ST海纳2007年实现利润总额39 872.35万元(其中母公司实现利润39 105.10万元)。
四、税收调整
《企业所得税法》第十八条规定：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。S*ST海纳母公司前五年实现的利润分别为：2002年756.79万元，2003年1 181.69万元，2004年-2 856.37万元，2005年-66 597.69万元，2006年1 166.12万元。其中：2006年的利润用于弥补2004年的亏损，2007年的利润37 532.36万元弥补2004年的亏损余额1 690.25万元外，剩余35 842.11万元用于弥补2005年的亏损，结转以后年度弥补的亏损额为30 755.58万元，当年应纳税所得额为0，不需要计提和缴纳企业所得税。S*ST海纳母公司2004年和2005年的巨额亏损，主要是因为承担连带担保责任计提巨额预计负债造成的，2007年因破产重整获得的巨额利润全部用于弥补以前年度的亏损，体现了税法的公平和公正。
S*ST海纳2006年以前执行《企业会计制度》，对所得税采用应付税款法核算；2007年1月1日起执行新《企业会计准则第18号——所得税》，采用资产负债表债务法核算所得税。虽然S*ST海纳母公司存在着可弥补亏损，但因主营业务(单晶锭及其制品的生产销售)已转移至子公司杭州海纳半导体有限公司，公司只担负着投资、管理的职能，预计未来没有足够的可供抵扣的应纳税所得额，故不确认递延所得税资产。
五、股权分置改革与资产注入方案和破产重整对股价的影响
2008年4月22日召开的2008年第1次股东大会和4月28日召开的第2次股东大会通过了以下股权分置改革与资产注入方案：S*ST海纳以现有流通股股本3 000万股为基数，用资本公积金向股改方案实施股权登记日登记在册的全体流通股股东每10股定向转增1.6股，相当于流通股股东每10股获得1.01股对价安排；非流通股股东大地投资以现有流通股股本3 000万股为基数，向股改方案实施股权登记日登记在册的全体流通股股东送出180万股，相当于每10股送0.6股；流通股股东每10股实际获得1.61股对价安排。在对价安排的执行中，非流通股股东大地投资和网新教育承诺未来两年里还将豁免S*ST海纳的9 500万元巨额债务。为提升持续盈利能力，S*ST海纳向浙江浙大网新科技股份公司(简称浙大网新)以12.21元/股(定价基准日前二十个交易日股票均价)发行4 472万股股份，购买浙大网新所持有的浙江浙大网新机电工程有限公司(简称网新机电)100％的股权。上述事项须经中国证监会核准以及浙大网新获得中国证监会要约收购豁免后方可实施，公司已向中国证监会申报相关材料。
随着网新机电资产的注入，S*ST海纳业务将形成机电脱硫业务为主、半导体业务为辅的局面。为增强S*ST海纳的可持续发展能力，浙大网新的控股股东网新集团承诺，在2009年6月30日前将轨道交通机电系统类资产注入S*ST海纳，为公司未来发展带来更多机遇。
S*ST海纳2007年4月23日停牌时的股价为每股17.57元；2008年4月11日复牌后的5个交易日全部以涨停报收，4月17日收盘价为每股22.43元，累计涨幅达到27.66％。S*ST海纳股价的强势上扬，与其破产重整和即将实施非公开增发及股改含权效应有关。
六、对其他上市公司的借鉴意义和应注意的事项
S*ST海纳破产重整案例是我国新《破产法》颁布后首例上市公司通过破产重整程序完成债务重组的案例，对其他面临破产的ST类上市公司具有借鉴意义：一是通过破产重整程序可以减免企业债务、化解破产风险，使企业获得重生的希望；二是可以大大提高对债权人的清偿率，普通债权本金将获得比破产清算的清偿比例高得多的受偿款，在一定程度上减少债权人的损失；三是可以避免因上市公司退市而使投资者利益受到损害，以维护投资者特别是中小投资者的合法权益，维护资本市场的健康发展和社会稳定；四是战略投资者可以获得更多的投资渠道，进一步增加资本运作的深度和广度。
在实施破产重整过程中，应注意以下事项：一是要有大股东或引进战略投资者，以提供破产重整所需资金、注入优质资产等破产重整支持；二是聘请专业评估机构评估企业资产破产清算价值和持续经营价值，制定切实可行的重整计划，重点考虑提高债权人的受偿比例和清偿时间安排，尽力保证重整计划能够得到债权人会议通过；三是破产重整企业应对相关业务正确进行会计处理，不得多计或少计资产、负债、收入和费用。
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