中国税收与经济增长相关性的实证研究，本文主要内容关键词为：相关性论文,经济增长论文,中国论文,税收论文,实证研究论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
1994年我国税制改革以后，最明显的经济现象就是税收收入持续多年超常规增长。1994-2003年，我国GDP年均增长10.75％（当年价格），而同期税收收入增幅高达18.28％，差不多是GDP的1倍。据国家税务总局发布的消息，2004年全国税收收入总额达到25718亿元，增长25.7％，占GDP比重达到了19％。是近年来增长最快、增收最多的一年。我国税收收入超GDP高增速长，既有国民经济高速增长、产业结构优化升级、企业经济效益提高等客观性原因，也有税负过高等制度性因素使然。对此，笔者认为，我国应尽快改革现行税收政策和制度，调整和优化税收结构，促进国民经济持续稳定发展。下面本文将进行纵向和横向的实证比较分析，以期为我国新一轮税制改革提供理论层面的合理化建议。
一、我国宏观税负的测算口径及税负水平
关于宏观税负口径的划分。欧美等西方发达国家通常用税收收入占国内生产总值（GDP）的比重来衡量国家税收负担。由于我国政府收入形式的不确定性和不规范性，除了税收收入之外，还包括预算外收入以及体制外收入，因此只用税收收入占GDP的比重来衡量并不能说明我国宏观税负的的真实水平。一般而言，我国宏观税负通常有三种测算口径：一是税收收入占GDP的比重，即小口径的宏观税负；二是财政收入占GDP的比重，即中口径的宏观税负；三是政府收入占GDP的比重，即大口径的宏观税负。（为便于分析，仅包括财政预算内、外收入和社会保障基金三种主要收入）。
在分析我国宏观税负水平时，我们认为需要综合考察三种口径的宏观税负指标。限于篇幅，这里我们重点对小口径的宏观税负进行实证分析。
（一）税收增速和宏观税负同步增长
鉴于我国1994年前后的税制差异较大，为便于比较，这里先从1994年开始来历史地考察我国不同口径的宏观税收负担变动情况（见表1）。
表1 1994-2003年我国宏观税负
金额单位：亿元
大口径
中口径
小口径
年份GDP 政府收入
宏观财政收入
宏观税收收入
宏观
税负
税负
税负
199446759.40
7822.67
16.73％
5218.10
11.16％
5126.88
10.96％
199558478.10
9654.73
16.51％
6242.20
10.67％
6038.04
10.33％
199667884.60
12553.76
18.49％
7407.99
10.91％
6909.82
10.18％
199774462.60
12935.30
17.37％
8651.14
11.62％
8234.04
11.06％
199878345.20
14581.33
18.61％
9875.95
12.61％
9262.80
11.82％
199982067.46
17041.10
20.76％
11444.08
13.94％
10682.58
13.02％
200089468.10
19866.16
22.20％
13395.23
14.97％
12581.51
14.06％
200197314.80
23787.94
24.44％
16386.04
16.84％
15301.38
15.72％
2002105172.34
27431.30
26.08％
18903.64
17.97％
17636.45
16.77％
2003117251.90
31077.00
26.50％
21715.25
18.52％
20017.31
17.07％
年均增幅
10.75％
16.56％
5.25％
17.17％
5.79％
16.34％
5.04％
年均税负
21.63％ 14.59％ 13.68％
资料来源：本表按当年价格计算。《中国统计年鉴（2004）》和《中国财政年鉴（2004）》。政府收入包括财政预算人、外收入和社会保险基金收入（限于数字取得的原因，表中所列的数字应该是本指标的低限）。
由于近十几年来，我国国民经济和社会持续稳定发展，产业结构优化升级加快，企业经济效益逐步提高，外贸进出口增长，1994年税制改革的滞后效应以及税务部门强化税收征管等诸多原因，从表1中可以清楚看出：1994-2003年，大、中、小三种口径宏观税负呈逐年上升态势，年均分别增长5.25％、5.79％和6.79，即是说税收是宏观税负增长的主体。通过对比可知，大口径的宏观税负与小、中口径的宏观税负相比，要高出很多，十年间，我国大口径的宏观税负均值为21.635％，差不多是中、小口径宏观税负的1.6倍。2003年各口径宏观税负分别达到了21.63％、14.59％和13.37％。
关于大口径的宏观税负水平，有关专家估计，若考虑企业收费、摊派、等各种“灰税”、“黑税”收入，宏观税负将达到30％—35％。从这一数字看，我们的广义宏观税收负担其实并不轻。由于大口径的宏观税收负担就是税费总负担，即保守的估计应在25％以上，一般的研究认为在30％左右，有的学者预测这一指标可能达到34.34％。
从总体情况来看，我们认为：这些年来，在“费改税”未取得实质进展的情况下，税制结构不合理（税率偏高等）和税收超常增长是导致我国宏观税负水平持续攀升的两个最重要的原因。
（二）宏观税收弹性和边际税负高企
1985-2003年我国GDP与宏观税负之间的变动关系见表2
表2 1985年以来我国GDP与税收相关性统计表
单位：亿元
年份
GDP 税收收入
税收增幅超
税收占GDP
税收弹性 边际宏观
GDP 的比例
系数
税负
1985
8964.40
2040.7990.41％
22.77％
4.62
61.0％
1986
10202.20
2090.73-11.36％
20.49％
1987
11962.50
2140.36-14.88％
17.89％
0.14
2.8％
1988
14928.30
2390.47-13.11％
16.01％
0.47
8.4％
1989
16909.20
2727.400.83％16.13％
1.06
17.0％
1990
18547.90
2821.86-6.23％
15.21％
0.36
5.8％
1991
21617.80
2990.17-10.59％
13.83％
0.36
5.5％
1992
26638.10
3296.91-12.96％
12.38％
0.44
6.1％
1993
34634.40
4255.30-0.95％
12.29％
0.97
12.0％
1994
46759.40
5126.88-14.53％
10.96％
0.59
7.2％
1995
58478.10
6038.04-7.29％
10.33％
0.71
7.8％
1996
67884.60
6909.82-1.65％
10.18％
0.90
9.3％
1997
74462.60
8234.0428.90％
11.06％
3.98
34.9％
1998
78345.20
9262.807.28％11.82％
2.40
26.5％
1999
82067.46
10682.58
10.58％
13.02％
3.23
38.1％
2000
89468.10
12581.51
8.76％14.06％
1.97
25.7％
2001
97314.80
15301.38
12.85％
15.72％
2.46
34.7％
2002
105172.34
17636.45
7.19％16.77％
1.89
29.7％
2003
117251.90
20017.31
2.01％17.07％
1.18
19.7％
2004
136515.00
25718.00
12.05％
18.84％
1.73
29.6％
注：表中GDP与税收的绝对额当年价格计算。
数据来源：《中国统计年鉴》和《中华人民共和国2004年国民经济和社会发展统计公报》等。
1、宏观税负变动的时段性。1985-2003年我国宏观税负呈前低后高走势。以1997年分野，可划成两个时段。1985—1996年12间，我国宏观税负从22.77％一路走低至10.18％，而税收年均增长速度18.01％，低于同期GDP增速20.60％的2.59个百分点。从1997年起，宏观税负税收比率反复回升，而且升速度较快，到2003年宏观税负率已达到17.07％。1997-2003之间，税收年均增长16.41％，比同期GDP的增速8.12％的1倍多，高出8.29个百分点。这表明，自1998年我国实行积极的财政政策以来，我国税收收入的增长大大高于同期经济的增长。2004年更是达到了1994年以来的最高位19％的水平。经对1994-2003年GDP与税收收入作相关性分析，可得相关系数为0.96，也印证两者呈高度相关性。
2、宏观税收弹性系数，即税收增长速度和GDP增长速度之比。我国是以流转税为主体的税制结构，2003年我国流转税占税收收入的比重达70.87％。由于流转税以商品流转额为计税依据，采用比例税率的税制结构，这就使我国税制整体呈现出一种累退性。从理论上讲，税收收入的增长率一般情况下应该低于GDP的增长率，即税收弹性系数只能小于1，但实际情况不尽然。1994—1996年，税收弹性系数分别只有0.59、0.71和0.90，这表明税收收入的增长速度低于GDP的增长速度。但从1997-2003年，在GDP增长速度比以前相对下滑的情况下，税收收入却出现了超常增长，这7年的税收弹性系数平均值达到了2.02，换言之，税收收入增速是GDP的2倍。这足以说明1997年以来我国税收处于一种超常增长的状态。
3、边际宏观税负（又称边际税收比率），指税收增量占GDP增量的比重。1994-1996年3年间，我国每年新增的GDP中的7.2％、7.8％和9.3％“转化”税收，特别是从1997年开始这一比重大幅提高到达20.1％，1997-2003年平均比重达到了27.41％，即税收增量占到了GDP增量的将近1/3，而1985-1996年我国边际税收比率仅为9.82％，前后两时期相差近20个百分点。这也折射出税收在新增GDP的分配中已经占据了过大的份额。？整体税收负担偏重的问题。
我国自1998年实施积极的财政政策以来，虽然采取了一些刺激投资和消费的税收政策，诸如暂停征收固定资产投资方向调节税，提高出口退税率等，但宏观税负不仅未降低，实际上还有所增加。
（三）税收超高增长和宏观税负上升的经济效应
税收增长超过GDP增长、宏观税负加重的现象，需要要从正负两个层面来分析。一方面，经济总量增长会带动税收增长，增大的政府财力，在一定程度上提高了国家宏观调控能力。另一方面，在未考虑财政支出增长效应的情况下，税收连年超常增长是不利于经济增长的。一般而言，企业所得税的增收会降低企业盈利水平，削弱了企业的国际市场竞争力。个人所得税的增收会降低劳动收益率，抑制劳动供给。增值税和营业税的增收会抑制民间消费，这在我国长期处于消费不旺、储蓄过剩的情况下不利于解决供大于需的问题。
从较长的时期来观察，我国税收超高增长和宏观税负攀升与宏观经济增长具有明显的负相关性。这一点从定量分析结果中不难看出。1985-1996年我国GDP年均增长20.60％，年边际宏观税负为9.82％。但是1997-2003年，我国GDP年均增速降至8.12％，下跌了12.48个百分点；年边际宏观税负却上升至27.41％，上涨了17.59个百分点，两者呈明显的负相关性，照此粗略估算，1985-2003年，我国边际宏观税负每增加1个百分点，则GDP增速相应就减少0.709个百分点。
现行税制不利于我国产业结构优化升级和企业增强市场竞争力。我国生产型增值税不利于产业结构调整和企业技术进步。由于购置机器设备等固定资产中所含增值税不能抵扣，加重了企业负担，影响企业投资的积极性，特别是影响企业向资本密集和技术密集型产业及基础产业投资的积极性。其次，削弱我国产品在国内市场的竞争力。外商投资企业进口的设备有免税规定，而内资企业购进固定资产所含税款得不到抵扣，这会使内资企业在国内市场的竞争中处于不利地位，最后，影响我国的产品出口。出口产品中固定资产所含税款没有抵扣，出现退税不彻底，这必然会提高价格水平，降低这些产品在国际市场的竞争力。
如果现行税制不作大的调整，今后我国还将出现税收高速增、高税负的“双高”问题。主要原因是我国宏观经济持续向好，产业结构调整和优化步伐加快，经济增长质量明显提高，即使税收征管水平没有大幅提高，宏观税负也会继续走高。
二、我国宏观税负水平的国际比较
国际货币基金组织的统计资料表明不同类型的国家有着不同的税收比率，1987年世界的平均税收比率是30.37％，工业化国家平均为33.5％，发展中国家平均为19％。而世界银行1987年的一份调查资料显示：一国宏观税负水平与该国人均GDP呈正相关，人均GDP在260美元以下的低收入国家，最佳宏观税负为13％左右；人均GDP在750美元左右的国家，最佳宏观税负为20％左右；人均GDP在2000美元以上的中等收入国家，最佳宏观税负为23％；人均GDP在10000美元以上的高收入国家，最佳宏观税负为30％。而根据中国2003年人均GDP数据9101元（人民币），折合美元后是属于750美元左右这一档次，那么根据上述国际经验，中国的最佳税负应该是20％左右。在同属下中等收入的国家中，除了俄罗斯等国家之外，我国的税收比率也是同类国家税收比率较高的国家之一。如果按照大宏观税负口径的指标进行比较，我国的税收负担指标明显处于高位。按照世界银行规定的标准，国内学者根据各国2001年经济增长水平，按人均国民生产总值，对4种类型国家的宏观税负作了比较分析（见表3）。比照表3中有关数据，我们也容易得出我国宏观税负偏高的结论。
表3 20世纪90年代四种类型收入国家的宏观税负
国家
1990年
1995年 1999年
2001年人均国民收入
高收入国家
34.63％
36.38％ 37.29％ ≥9206美元
其中：美国
26.20％
28.80％ 28.90％
英国
35.00％
35.20％ 36.30％
法国
41.60％
44.00％ 45.80％
德国
37.80％
38.50％ 37.70％
瑞典
53.40％
47.90％ 52.20％
澳大利亚30.50％
29.30％ 30.60％
中等高收入国家 29.94％
30.19％ 27.30％ 2975～9205美元
其中：巴西
28.40％
29.2％（94年） 29.2％（97年）
马来西亚19.60％
20.70％ 21.8％（97年）
中等低收入国家 21.75％
21.25％ 21.30％ 746～2974美元
其中：南非
26.90％
28.20％ 30.30％
泰国
17.80％
17.70％ 17.10％
低收入国家
17.07％
16.98％ 16.03％ ≤745美元
其中：印度
16.20％
15.50％ 15.6％（96年）
资源来源：转引靳东升、陈俐：《20世纪90年代世界税收形势回顾与分析》，载于国家税务总局税科所《研究报告》2003年第10期。
国外机构的数次调查也显示我国的税收负担较重这个问题。特别是2003年5月美国《福布斯》公布了2002年度各国税负调查表，根据对全球30多个国家和地区的税负的比较研究，以税赋压力指数作为税负轻重指标，结果中国居法国、比利时之后，居第三位，高于瑞典、意大利、德国和英美等国。这是值得我们深思的。
对税收与经济增长变量的关系，前世界银行工业部顾问基思·马斯顿1983年通过回归分析得出，税收占国内生产总值的比值每增加1个百分点，经济增长率就下降0.36个百分点。也就是说宏观税负与经济增长负相关，高税收负担是以牺牲经济增长为代价的，这已是普遍定律，而对低收入国家来说，提高宏观税率对经济增长的影响尤为明显。近年来，受拉弗曲线的启发，国外不少学者研究了最大和最优负边界问题。Scully通过计算1927-1994年的经济数据后认为使新西兰经济增长速度最大化的最优税负是19.7％左右，而新西兰1995年实际税负为34.5％；美国1929-1989年的最优税负是21.5％，而美国1990-1998年实际税负为17.58％-20.47％（逐年递增趋势）；1987-1988年丹麦、芬兰、意大利、瑞典和英国的最优税负分别为18.5％、18.9％、20.1％、16.6％、25.2％，西方发达国家的宏观税负平均值约为20％。
进入21世纪，美国等西方国家纷纷力推减税计划，调低税负，形成了新一轮减税的“世界波”。如美国总统布什就职不到20天即向国会提出10年减税1.6万亿美元的计划（后来国会将其缩减为1.35万亿美元），主要是降低税率和增加税收减免。这是美国20年来最为庞大的减税计划。法国在2000年减税800亿郎的基础上，又计划从2001年到2003年再减税1200亿法郎，除了降低个人所得税和公司所得税税率外，还要降低增值税的标准税率。此外，英国、意大利、澳大利亚、瑞典、马来西亚等国家也纷纷采取减税措施。个中原因，我们认为不外乎是应对经济全球化带来的国际竞争的加剧，通过减税提高本国企业的国际竞争力。同时，在世界性的经济增速减缓和滑坡的情势下，把减税作为刺激需求和扩大投资的重要手段。
三、我国税收超经济增长及宏观税负变动的深层分析
根据上述分析并结合国际经验加以判断，我国目前的宏观税收负担总体上是偏重的，主要是税收大幅度地超经济增长。这是势必对整个宏观经济产生了紧缩效应，加之积极的财政政策已逐步转为中性财政政策以及紧缩性的货币政策等国家宏观调控，可能会对近年出现过热倾向的宏观经济起到积极“降温”的作用。我们认为，税收高于经济增长的原因很多，包括税制、经济结构和效益变动以及税收统计口径等方面，其中是一个非常重要的原因是近年来国税、地税部门在强化税收征管，大幅提升征管效率等方面取得的显著成绩。
限于篇幅，下面着重从税制结构、产业结构两个方面对我国税收高速、高负即“双高”问题作深入分析。
（一）税制结构性问题
1、税种的经济相关度。由于税基与GDP核算内容不是完全对应的，因而税收难以与GDP同步变动。①增值税、营业税和附征的城建税，与二、三产业增加值大体对应，关联性较高。近年来第二产业增长速度高于GDP和税收绝对额大是税收高于GDP增长的主因。②企业和个人所得税、消费税等税种，仅对部分经济量征税，与GDP的相关性较弱。③房产税、城镇土地使用税、土地增值税、车船使用税等税种，主要是对财产存量征税，与GDP无关。④关税和海关代征进口税收是较特殊的经济因素。近年来我国外贸进出口总额逐年攀升，海关税收提供了税源保证。外贸进出口对GDP和税收的影响是不相同的，GDP核算的是进出口的净额，如果大进大出、贸易平衡，对GDP的影响为零，但是对税收影响却很大。
2、主要税种结构设计不合理，税率偏高。1994年税制改革时，我国实行的是生产型增值税，即采取了对企业购进固定资产中所含税金不予抵扣的办法。与我国实行的生产型增值税密切相关。在生产型增值税条件下，外购的机器设备等固定资产中包含的进项税是不允许抵扣的，投资的快速增长，一方面使企业的增加值快速增加，另一方面使增值税更快增长。
由于我国正处于重化工业快速增长的时期，钢铁等上游产业的投资增长很快，这也带来了税收的快速增长。随着资金密集型产业的发展加快，增值税的增长将会更快。在重化工业阶段，生产型增值税具有明显的累进性特征。这将会给我国的工业化进程带来明显的负面影响。
目前，我国增值税的法定基本税率为17％，如果从“生产值”换算成“消费型”增值税，则税率高达23％，高于西方国家平均20％的税率水平。而且现行增值税存在重复征税的问题，如对作为小规模纳税人的工商企业分别按照6％和4％的征收率征税，不得抵扣进项税额，使得小规模纳税人的税负高于一般纳税人。我国企业所得税的法定税率为33％，而德国为25％，澳大利亚为28％（5年内降至21％），美国实行15％、18％、25％、33％的四档超额累进税率，前三档都比我国低，最高边际税率才同我国持平。而且从税制来看，我国以流转税为主，约占税收总量的70％左右。而美国等西方国家主要是由个人所得税、薪金所得税和公司所得税构成的，占到70％以上。流转税相对少。我国是依次征收和对企业流转税和所得税。通过初步匡算，我国企业税负起码高出美国企业20％以上。此外，考虑到我国税前扣除项目少和企业经济效益低等因素，更显得我国企业税收负担重。此外，我国个人所得税的最高边际税率为45％，而发达国家的英国是40％，日本是37％，美国是35％，俄罗斯则实行13％的比例税率。而我国目前个人收入水平低、个人所得税的扣除项目也较少，所以说这一税率水平也明显偏高。
在研究分析税收增长和宏观税负时，我们还要注意税收统计口径的可比性问题。大体表现在两个方面：税收一般是按现价计算征税，而GDP多是按可比价计算；GDP的增长、外贸进出口对GDP和税收的影响是不相同的，GDP核算的是进出口的净额，如果大进大出、贸易平衡，对GDP的影响为零，但是对税收影响却很大。
表4 我国主要年份三次产业构成变动情况
单位：亿元
部分年份
GDP
三次产业增加值
三次产业占GDP的比重
第一产业
第二产业 第三产业 第一产业 第二产业 第三产业
19783624.1
1018.4
1745.2 860.5
28.10％
48.16％
23.74％
19858964.4
2541.6
3866.6 2556.2
28.35％
43.13％
28.52％
199018547.9
5017.0
7717.4 5813.5
27.05％
41.61％
31.34％
199446759.4
9457.2
22372.2 14930.0
20.23％
47.85％
31.93％
199667884.6
13844.2
33612.9 20427.5
20.39％
49.51％
30.09％
199878345.2
14552.4
38619.3 25173.5
18.57％
49.29％
32.13％
2002105172.2
16117.3
52980.2 36074.8
15.32％
50.37％
34.30％
2003117251.9
17092.1
61274.1 38885.7
14.58％
52.26％
33.16％
注：本表按当年价格计算。
资料来源：《中国统计年鉴（2004）》
（二）产业经济影响
1、三次产业结构变动。改革开放以来，我国国民经济持续稳定增长，三次产业结构不断优化升级，相应地，产业税源结构也发生了深刻的变化。
（1）三次产业构成。从表4可以看出，1985-2003年，第一产业增加值占GDP增加值的比重从28.35％的高位下降到14.58％，下降幅度近50％，而第二、三产业则呈平稳上升曲线，从43.13％和29.52％分别升至52.26％和33.16％，其中以第二产业增长幅度最大。大致判断，目前，第一、二、三产业占GDP的比重为呈现1/6弱、1/2强和1/3弱的格局，由此可见第二产业主导地位明显，第三产业次之，第一产业居末。
同时，三次产业结构和发展水平的差异性还表现在年均增长速度、产业贡献率和拉动率等三个主要指标（见表5）。
表5 我国三次产业增长速度、贡献率和拉动率
产业增长速度
产业贡献率 产业拉动率
年份
GDP第一
第二
第三
第一
第二
第三
第一
第二
第三
产业
产业
产业
产业
产业
产业
产业
产业
产业
1994
12.60％
4.00％
18.40％ 9.60％
6.8
70.5
22.7
0.9
8.9
2.9
1995
10.50％
5.00％
13.90％ 8.40％
9.4
67.4
23.2
1.0
7.1
2.4
1996
9.60％
5.10％
12.10％ 7.90％
10.0
66.4
23.6
1.0
6.4
2.3
1997
8.80％
3.50％
10.50％ 9.10％
7.1
63.8
29.1
0.6
5.6
2.6
1998
7.81％
3.50％
8.91％
8.30％
7.7
62.3
30.0
0.6
4.9
2.3
1999
7.14％
2.80％
8.14％
7.73％
6.5
62.9
30.7
0.5
4.5
2.2
2000
8.00％
2.40％
9.40％
8.10％
4.8
66.0
29.2
0.4
5.3
2.3
2001
7.50％
2.80％
8.40％
8.40％
6.1
56.5
37.4
0.5
4.2
2.8
2002
8.30％
2.90％
9.80％
8.70％
5.4
59.6
35.0
0.5
4.9
2.9
年均
8.55％
3.39％
10.41％ 8.22％
7.1
63.9
29.0
0.6
5.8
2.5
注：本表按可比价格计算。产业贡献率指各产业增加值增量与GDP增量之比。产业拉动率指GDP增长速度与各产业贡献率之乘积。
资料来源：《中国统计年鉴（2004）》
与三次产业占GDP的比重相“对称”，1994-2002年，第二产业在年增加值增长速度、产业贡献率和产业拉动率等方面仍居“龙头”地位，分别达到了10.41％、63.9％和5.8％，第二产业紧随其后，分别为8.22％、29.0％和2.5％，而第一产业显然处于落后地位，仅为3.39％、7.10％和0.6％。
（2）三次产业的宏观税负。1996-2002年，三次产业的税收占产业总收入的年平均比重分别为4.04％、56.42％、39.53％，与2003年各对应值十分接近，同时与各产业在产业构成中的份额大体一致；总宏观税负、三次产业的宏观税负的年平均值为13.39％、3.11％、15.15％和16.17％，其中第一产业宏观税负远低于平均水平，而第二、三产业略高于平均水平。数据显示不难看出：国家对第一产业的鼓励与扶持，第二产业是税收的半壁江山，对于关乎建设全面小康社会、未来需要加快发展的第三产业，税收仍然缺乏支持力度。
1996-2002年7年间三次产业的宏观税负变动的具体情况如下：第一产业占GDP比重从20.39％逐年下降为15.32％，而宏观税负水平从2.67％上升到4.49％。第二产业占GDP比重从49.51％上升到50.37％，而其宏观税负水平从11.55上升为18.61；第三产业占GDP比重从30.09％上升为34.30％，而其宏观税负水平从13.01％逐年上升为18.76。总的趋势是：三次产业中仅第一产业比重下滑，第二、三产业则均是上升的，而其宏观税负水平三次产业则均是上升的趋势，不过上升速度呈现第一、三产业较慢，第二产业较快的特点，
表6 我国三次产业的税收结构表
三次产业税收占总税收
年份 的比重 三次产业税负
三次产业边际宏观税负
第一
第二
第三宏观第一第二第三
宏观第一第二第三
产业
产业
产业税负产业产业产业
税负产业产业产业
1996
5.31％
56.18％
38.47％
10.18％
2.67％
11.55％
13.01％
1997
4.83％
54.04％
1.14％
11.06％
2.80％
11.95％
14.71％
20.13％
7.63％
15.72％
28.02％
1998
4.31％
59.28％
36.42％
11.82％
2.74％
14.22％
13.40％
26.50％
0.39％
74.56％
-0.65％
1999
3.96％
57.22％
38.82％
13.02％
2.93％
15.07％
15.34％
38.14％
-30.71％
32.06％
41.49％
2000
3.70％
56.44％
39.86％
14.06％
3.18％
15.80％
16.77％
25.66％
26.76％
22.58％
30.30％
2001
3.15％
55.20％
41.66％
15.72％
3.13％
17.32％
19.23％
34.66％
2.09％
35.26％
41.82％
2002
4.11％
56.71％
39.19％
16.77％
4.49％
18.61％
18.76％
29.72％
34.36％
36.77％
18.38％
年均
4.04％
56.42％
39.53％
13.39％
3.11％
15.15％
16.17％
28.77％
15.60％
31.60％
27.18％
资源来源：《中国统计年鉴（2004）》，《中国税务年鉴（2004）》以及国家税务总局统计数等进行整理。
近些年来，我国对第一产业实行低税和第三产业轻税的政策，这对于促进产业结构性优化，解决就业，促进经济协调发展起到了重要作用，但是因此而产生的产业结构与税源税负结构的不匹配，税收负担在产业之间畸轻畸重的局面应引导起我们的高度重视。
2、区域性宏观税负。从三大地区观察。2002年全国宏观税负水平为16.77％。其中：东部地区11个省区平均为17.2％，中部地区8个省区平均为8.89％，西部地区12个省区平均为11.46％，从经济发展快与税收相应增加的规律分析，东部地区宏观税负水平高于全国和其他地区是必然的。但是，作为贫困的西部地区高于中部地区是值得思考的。一定程度上存在不合理性。？再进行省际对比分析，发现区域性宏观税负差异明显。2003年西南的四川、云南省宏观税负水平为8.75％、19.65％，而江苏、浙江、广东等经济发达省份则分别为13.71％、12.34％、15.87％。大西北的陕西12.18％、新疆12.39％、宁厦11.98％。而沿海的福建省11.81％，山东省8.64％，河北省7.72％，河南省7.37％。
从区域经济发展的角度来看，第三产业产值与第二产业产值的比值提高，东部地区各税种的收入增长情况最为显著，远高于全国平均水平，而西部地区各税种的收入增长相应最低，尤其体现在企业所得税的收入增长上。在东部地区，第三产业产值与第二产业产值的比值每提高1个百分点，企业所得税收入增长就高达3.067个百分点，而在西部地区仅为0.536个百分点。其原因可能是东、中、西部第三产业结构及效益的地区差异较大。
3、行业的宏观税负。多年来我国一直存在企业之间税负“偏轻偏重”问题。如果以平均税负为参照，2003年我国高于平均税负的行业有焦、煤气及石油加工业、食品制造业、化学工业、电汽水、纺织皮革制造业、建材及非金属制造业等十个行业，其中前三个行业位列税负“三甲”。低于平均税负的行业包括农业、采掘业、其他制造业、建筑业、交通邮电、公用事业及居民服务业等行业。目前这种税负分配格局体现了国家产业政策调整导向，税收偏低的的是鼓励和扶持发展的行业。在税负最高的行业中，按照产业优化和梯度转移理论，应考虑适时降低食品制造业及商饮业的税收负担水平。据统计，2000-2003年我国全部国有和规模以上非国有工业企业税金及附加占工业增加值比重为5.64％、5.48％、5.34％、4.88％。据2003年统计资料分析：建筑业税金及附加占增加值的比重为16.3％；国家铁路税金占运输总收入的比重为3.25％；限额以上餐饮业税金及附加占营业收入的比重为4.68％；国际旅行社税金占全部营业收入的比重为1.34％。2002年行业的宏观税负水平情况是，建筑业为8.76％，地质勘查业与水利生产、供应管理业为17.8％，交通运输业为10.3％，仓储邮电通信业为7.5％，批发和零售贸易业、餐饮业为23.9％，金融保险业为16.5％，社会服务业为12.1％等。
4、产业组织的宏观税负。一个比较突出的问题是现行税制与经济的公开公正公平原则相悖，造成税负畸轻畸重。我国1994年外资企业所得税负担率为10％，比内资企业负担率低23个百分点，其流转税负担率为4％，比内资企业低3个百分点，1994年后外资企业负担率比内资企业低5个百分点，而且外资企业在工资成本、城市维护建设费、投资方向税、进口设备关税等方面还享有诸多优惠政策。
我国现行企业所得税制是分为内、外资两套税制。由于税前列支标准和税收优惠并不一致，使得实际税负差别很大。据测算，外资企业平均实际税负为11％，内资企业为22％，国有大中型企业为30％。这种状况，不利于公平竞争，也不符合WTO关于规范税制的要求，
关于企业宏观税负水平，据国内学者有测算出，从一定时期剩余产品的价值量与税费负担量的角度考虑分析，1999年我国剩余产品价值量是26530.94亿元，占GDP的32.4％，而当年税费总量占GDP的比重按保守的估计也达到24.1％，可见留给企业的已不多了。
（三）入世影响
加入WTO后，我国企业税负会有实质性增长。首先，根据WTO协定，我国关税的税负水平将逐步回落。自1992年起，我国五次大规模地自主降低关税，2005年要降到10％。其次，我国今后一段时期要剔除现行税制中不符合WTO原则的规定，这将会增加部分行业和企业的税负。我国现行税制存在着违反WTO国民待遇原则、反补贴原则的一些规定。如对外商投资企业，在减免期满后，如果当年出口产品产值达到当年企业产品产值的70％以上的，可以按照税法规定的税率减半征收所得税。这违反了反补贴原则。这些政策的调整将会增加这部分企业的税收负担。再者，现行区域性优惠政策要清理，彻底取消过多过滥的地方区域优惠政策。同时，一些税收优惠政策已到期，除法律和行政法规另有规定者，企业所得税一律按法定税率征收；这部分享受税收优惠的企业的税负将会有所增加。
四、我国宏观税负合理区间的计量分析
关于我国宏观税负的最优界限，国内不少专家者多数认为应设置在20％左右。下面，我们通过回归分析的办法来估计我国最优的宏观税负区间。
（一）宏观税负最大化
根据税收收入最大与国民产出最大不相容原理，采用尼斯卡宁（Niskanen）模型，考虑到财政变量与总产出可能存在的非线性关系，利用对数形式的财经变量，可以建立以下经济增长回归方程：
lnGDP=C+x[，t]+x[，2]lnTAX[*]+x[，3]lnG+x[，4]lnTR+x[，5]lnDF+x[，6]lnDIF+x[，7]lnP+u
其中，GDP是国内生产总值，TAX[*]指（1—税收收入TAX/GDP），G指财政不包括国防的购买支出，TR为政府转移支出，指包括抚恤和社会福利救济、政策性补贴支出、亏损企业补贴和债务还本付息支出，不包括政府间转移支出，DF是国防支出占上年GDP的比重，DIF指（1—财政收支差额/GDP），P是商品零售物价指数。对GDP、TAX*等可能差分平稳的财经变量，我们都需作一阶差分处理。时间t反映技术进步的影响。
在上式中，通过求导易知，平均税率的效应是—T[*]/（1-TAX[*]/GDP），其中T[*]是GDP关于TAX的弹性，可以用它来估计使税收收入最大化的税率（尼斯卡宁，1997），t[*]=1/（1+T[*]）。我们采用1979—2003年数据，样本空间为25。以GDP作为我国的总收入Y，转移支出主要指支付，购买支出由包括债务的财政总支出减去转移支出确定。宏观税率在1985年以前采用财政收入占GDP比重代替，因为我国1985年才完成两步利改税，改后几年财政收入和税收收入相差不大，因此1979—1984年以财政收入近似表示税收收入是合适的。财政赤字是指每年的财政收支差额。
表7 1979-2003年中国宏观税负与经济增长回归数据统计
年份
GDP DF G TR TAX[*]
DIF P
1979
4038.20
0.0614
957.84
101.31
0.7161
0.9665
102.0
1980
4517.80
0.0480
925.55
166.60.7433
0.9847
106.0
1981
4862.40
0.0372
852.20
244.02
0.7582
1.0077
102.4
1982
5294.70
0.0363
915.50
249.17
0.7710
0.9967
101.9
1983
5934.50
0.0335
1053.45
263.88
0.7697
0.9928
101.5
1984
7171.00
0.0305
1305.66
272.40.7709
0.9919
102.8
1985
8964.40
0.0267
1559.34
839.52
0.7723
1.0001
108.8
1986
10202.20
0.0224
1761.27
668.01
0.7951
0.9919
106.0
1987
11962.50
0.0205
1800.39
788.26
0.8211
0.9947
107.3
1988
14928.30
0.0182
1991.38
881.81
0.8399
0.9910
118.5
1989
16909.20
0.0168
2221.53
1094.4
0.8387
0.9906
117.8
1990
18547.90
0.0172
2547.51
1204.79
0.8479
0.9921
102.1
1991
21617.80
0.0178
2862.02
1198.13
0.8617
0.9890
102.9
1992
26638.10
0.0175
3414.82
1271.62
0.8762
0.9903
105.4
1993
34634.40
0.0160
4178.15
1122.08
0.8771
0.9915
113.2
1994
46759.40
0.0159
5331.66
1275.19
0.8904
0.9877
121.7
1995
58478.10
0.0136
6589.61
1691.08
0.8967
0.9901
114.8
1996
67884.60
0.0123
7990.58
2274.37
0.8982
0.9922
106.1
1997
74462.60
0.0120
9645.26
2980.96
0.8894
0.9922
100.8
1998
78345.20
0.0126
11333.02 3569.79
0.8818
0.9882
97.4
1999
82067.46
0.0137
1314
4.28 3078.08
0.8698
0.9788
2000
89468.10
0.0147
15003.47 3113.91
0.8594
0.9722
98.5
2001
97314.80
0.0161
18460.08 3315.96
0.8428
0.9741
99.2
2002
105172.34
0.0175
21890.46 3840.77
0.8323
0.9701
98.7
2003
117251.90
0.0181
24578.22 4294.72
0.8293
1.0250
99.9
注：GDP、G、TR等绝对量均以当年价格计算，单位为亿元。
资料来源，《中国统计年鉴（2004）》和《中国财政年鉴（2004）》等有关数据整理测算。
在对GDP和购买支出、转移支出和1-宏观税率、1—赤字率取对数差分后，采用最小二乘法（OLS）对（1）式的估计如表1。
表8 1979-2003年中国最高宏观税负的普通最小二乘法（OLS）估计
变量
系数 标准误差
t-统计值
P概率
截距
-0.90233
3.547786
-0.25434
0.8025
DLN（TAX[*]）
2.797876
0.683636
4.092637
0.0008
DLN（G） 0.809757
0.117961
6.86461
0.000
DLN（TR） 0.020426
0.029305
0.697027
0.4958
DLN（DF） -0.19667
0.115371
-1.70466
0.1076
DLN（DIF）0.571797
0.609458
0.938205
0.3621
DLN（P） 0.518641
0.127856
4.056458
0.0009
趋势变量T 0.000453
0.001782
0.254135
0.8026
统计检验 R[2]=0.861073 S.E=0.030951
DW=1.787253
F=14.16689
Prob=0.000009
注：DLN（G）是指转移支出取对数差分，其余同；T是时间趋势变量。调整后样本期为1980-2003年。本回归方程可通过怀特检验、偏相关系数检验，不存在异方差性和自相关性。
从表中可见，回归方程拟合效果较好，可决系数，其中，国防和转移支出对经济增长的正影响不显著，赤字对经济增长的负影响也不显著，购买支出和税收对经济增长有显著影响，购买支出增长率1％，可促进GDP增长0.81％，税后可支配收入也与经济增长正相关。
根据表5的估算结果，可以计算出1979-2003年间使我国税收最大化的宏观税率t[*]=1/（1+T[*]）=1/（1+2.797876）=26.33％，略低于我国2003年大口径的宏观税负26.50％。如果以我国2004年宏观税负（小口径）19％为基数，按每年5.04％的速度（即1994-2003年年均税负增速）匡算，7年后我国宏观税负将达到26.80％。
尼斯卡宁（1997）曾估计使美国税收最大化的拉弗税率为税收收入占GNP的47％。斯卡利（1996）利用新西兰的数据，得到其税收最大化的宏观税负是57.8％。我国的拉弗最大税率比它们低，即使税收政策以增收为首要目标，宏观税负最大也不宜超过30％，否则税收收入会随GDP和税基减少而萎缩。
如果改变取数时间，用类似的方法，利用我国1985-2003年和1994-2003年经济数据我们可以得到以下两个使宏观税负最大化的税率：
t[，1][*]=1/（1+T[*]）=1/（1+2.298129）=30.32％
t[，1][*]=1/（1+T[*]）=1/（1+1.770755）=36.09％
从计算结果是容易发现，三个使最大化税率与我国1979-1985年整体宏观税负阶段性逐步走高趋势的是一致的，即实际宏观税负提高，则最大化税率也同步增加。
按照1979-2003年、1985-2003年我国宏观税负的年均值13.88％、13.92％，则税收对GDP自然对数值的效应是：-2.797876/（1—13.88％）=3.25，-2.298129/（1-13.92％）=-2.67。因此，税收对经济增长具有负影响，如1985年以来，税收每增加1亿元，则GDP大约减少2.67亿元，这与收入一支出模型中的税收乘数效应相符。
作为最优税负模型的另一的实际运用，下面我们对深圳市的最大化宏观税负进行研判，也可以得到相类似的结论。根据深圳市1980-2003年财税经济数据，作OLS处理后可得到以下经济增长回归方程（计算口径有所调整）：
lnGDP=5.70-0.75lnP+1.06lnFIN+2.90lnTAX[*]-2.07lnDIF
其中：GDP是国内生产总值，P是商品零售物价指数，FIN是财政支出，TAX[*]T指（1—正常税收收入TAX/GDP），DIF指（1—财政收支差/GDP）。本回归方程可通过怀特检验等检验。根据估计结果，可知深圳市税收收入最大化的宏观税负为：t[*]=1/（1+T[*]）=1/（1+2.90）=25.63％，回归方程拟合效果较好，可决系数R[2]=0.9970。从理论计算上看，深圳市最大化宏观税负水平是全国保持一致的，这也是现代经济一体化趋势在税收上方面的反映。
（二）宏观税负的最优化
考虑到投资是我国经济增长的主要来源，在计量分析中，为了估计我国最优税负，我们构造了如下凹投资函数：I=x[，1]lnτ+x[，2]lnτ+ε。其中，I是投资占GDP的比率，τ为宏观税负，ε为白躁声。根据投资的加速效原理，投资还受收入增长的反馈影响，另外，还要考虑产出的价格指数和时间，以分别反映经济周期和趋势因素，从而税收与投资的经验模型可扩展设定为：
I=x[，0]+x[，1]lnτ+x[，2]τ+x[，3]ln（Δy）+x[，4]ln（P）+x[，5]t+ε
这里，P是总产出的价格水平，Δy指人均收入的增长，时间t表示趋势项，x[，i]是待估计的参数（i=0，…5）。其中，凹投资函数有极大值的必要条件是I″=-x[，1]/τ[，2]＜0，即x[，1]＞0。同时，由于税收兼具正负影响，因此有x[，2]＜0。由于收入增加对投资的加速作用，且我国投资上具有顺周期性，则有x[，3]，x[，4]＞0。通过求极值方法，可以使投资率最大化的宏观税负τ[*]可由以下公式决定：I″=x[，1]/τ+x[，2]=0，即τ[*]=-x[，1]/x[，2]。
表9 1985-2003年中国宏观税负与投资率的回归数据
年份
总投资率I 私个投资率PI 宏观税负TAX 人均GDP
GDP价格指数
1985
0.2837
0.2382 0.2277
128.58
0.685
1986
0.3059
0.2612 0.2049
87.05
0.745
1987
0.3170
0.2754 0.1789
127.02
0.831
1988
0.3184
0.2895 0.1601
135.20
0.925
1989
0.2608
0.2392 0.1613
38.96
0.963
1990
0.2435
0.2223 0.1521
36.74
1.000
1991
0.2588
0.2412 0.1383
125.82
1.092
1992
0.3033
0.2903 0.1238
225.26
1.247
1993
0.3774
0.3635 0.1229
242.18
1.415
1994
0.3645
0.3531 0.1096
253.91
1.594
1995
0.3423
0.3317 0.1033
230.75
1.761
1996
0.3375
0.3283 0.1018
227.80
1.930
1997
0.3349
0.3256 0.1106
226.36
2.100
1998
0.3626
0.3473 0.1182
214.00
2.264
1999
0.3638
0.3412 0.1302
208.39
2.426
2000
0.3679
0.3443 0.1406
254.78
2.620
2001
0.3824
0.3562 0.1572
257.50
2.816
2002
0.4136
0.3836 0.1677
311.66
3.050
2003
0.4739
0.4510 0.1707
383.88
3.334
资料来源：《中国统计年鉴（2004）》和《中国财政年鉴（2004）》。
利用1980—2003年数据，对我国总投资率I（全社会固定资产投资占GDP比率）和私人部门投资率PI（不包括财政资金投资的固定资产投资占GDP的比例）的估计结果如下表。
表10 1980-2003年我国最优宏观税负的OLS估计（总投资率）
变量系数 标准误差
t-统计值
P概率
LN（TAX） 0.380560.260456
1.461128
0.1677
TAX -1.885349
1.701235
-1.108224
0.2878
LN（GP）
0.044976
0.014314
3.142121
0.0078
LN（GDP） 0.437832
0.214428
2.041857
0.062
趋势项
-0.033836
0.018959
-1.784685
0.0977
截距68.40564
38.11825
1.794564
0.096
统计检验R[2]=0.881934 S.E=0.022905 DW=1.400775
F=19.42164 Prob=0.000013
可见估计的效果相当好，拟合系数达88.19％以上，不存在序列相关问题，系数单独和联合检验均很显著，而且具有预期的符号，无论是总投资还是私人部门投资，对收入增长和物价水平有正的反应，其中后者表明投资是顺周期的，税收对投资的直接影响为负，即T的系数小于0，但有间接的正作用，即T的对数的系数小于0，符合凹函数的定义，投资率有极大值，其中，使总投资率最大化的最优税率τ[*]=-x[，1]/x[，2]=-0.38056/（-1.885349）=20.19％；类似地，使私人投资率最大化的最优税率是τ[*]=-x[，1]/x[，2]=-0.317665/（-1.808171）=17.57％。
因此，综合考虑，我们认为我国最优税率区间是17％-20％，即18％左右。而实际情况是，2004年小口径的宏观税负1996已超过理论上的最优税率，而且今后数年间还极有可能继续保持5％的增速。宏观税负偏重的问题，不能不引起我国经济决策层和学术界的高度重视。
如果改变凹投资函数的设定参数，也可以得到类似的结果，如建立以下三次多项式的凹投资函数：I=x[，0]+x[，1]τ+x[，2]τ[2]/+x[，3]τ[3]+x[，4]ln（Δτy）+x[，5]ln（P）+x[，6]t+ε。
五、促进税收与协调增长的对策
我国持续了数年的税收高增长，目前已到了高位阶段。当前我国经济正在进一步得到好转，现在是税制改革和适度推行结构性减负的良好时机。
我们可以借鉴西方国家税制改革的经验，按照经济全球化和税收竞争的国际环境的客观要求，结合本国实际，按照“简税制、低税率、宽税基、少减免、严征管”的原则实现税制的结构性转型，强化税收征管，减少税收流失，抓好税费改革，税外税，建立与产业优化升级相适应的宏观税负结构，进一步提升经济增长质量，拓展经济和社会的未来发展空间。具体说来，促进税收与经济协调增长可从以下三方面入手。
（一）优化税收制度。1.增值税。将生产型增值税改为消费型增值税，解决重复征税问题。如优先考虑解决机器设备扣税问题，将建筑安装等行业纳入征税范围，分步取消增值税各环节减免税。2.所得税。合并内外企业所得税税率，降低国企税负。适时将个人全部收入都应纳入个人所得税征税范围。调整税率和增加级次、减少级距。3.消费税。调整消费税的征收范围，将非环保消费品纳入征收范围，提高烟酒、高档化妆品等的税率。
（二）促进产业结构优化升级。建立与产业结构优化和升级相适应的税制调控的联动机制。根据产业发展的内在规律性和国家产业政策，适时调整税收对产业的扶持和优惠政策，国家鼓励的产业要重点倾斜，一般产业则采取普通税率。同时兼顾区域性税收一体化趋势，促进三大地区的税收政策的协调性，形成政策合力。
（三）规范税收优惠和非税收入管理。1.减少和规范各种税收优惠和减免措施，如建立税收支出制度，使之在政府预算中加以反映，接受立法机关和公众的监督，以更加准确地评估税收优惠和减免的经济和社会效益或效果。2.对现行的税外收费进行科学分类，取消不合理收费；对符合收费性质的收入予以保留并纳入预算内管理；对具有符合税收性质的收入应将其纳入税收制度，由税务部门依法征收。
最后，我们认为，若实行增值税转型等税制改革，对每年税收收入增长影响不大。据估算，如果全面实行消费型增值税，在税率不变的条件下，估计每年税收减收600亿元。但是，在近5年我国财税收入增幅超GDP增长，税收每年增收2000亿元左右的情势下，通过税收减让来达到税制优化转型是值得的，财政也承受得起。同时还应看到，税改后的消费型增值税对经济的拉动力度将会比生产型增值税更大，更有利于税收长期稳定增收。而且，1994年税改时遗留的大部分过渡性减免税优惠措施陆续到期后也将增加税收。
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