审计成本控制管理研究，本文主要内容关键词为：成本控制论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、审计成本的含义及构成
审计成本是审计机关和人员为完成审计任务或履行审计职责在审计过程中产生的全部支出，包括所投入的人力、物力、资金、时间等。审计成本有广义和狭义之分：广义的审计成本是社会管理成本的组成部分，是政府在经济管理活动中用于审计支出的费用总和。它涵盖了审计机关在一定时期内可控的、不可控的所有外部成本和内部成本。狭义的审计成本是审计机关完成审计工作需要花费的资金成本、人力成本和时间成本，它是审计机关可控制或施加影响的成本。从审计成本的含义看，审计成本的构成主要包括两个方面：
（一）按表现形式可分为直接成本和潜在成本。
直接成本是指能够依据审计工作要求明确划分归属的费用，主要包括：组建审计机关的开办费、审计人员生活设施费、审计机关办公设施费、审计人员工资、奖金、津贴和福利费、审计办公费、交通费、差旅费、审计人员学习培训费和委托审计费等。
潜在成本指审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性，包括重大错报风险和检查风险。审计风险主要来自经济活动中违法违纪行为的隐蔽性、审计人员自身素质不够、审计实施质量不高等。审计风险越大，审计潜在成本越高；审计风险越小，审计潜在成本越低。
（二）按审计工作量的变化可分为固定成本和变动成本。
固定成本是指审计机关的日常维持费用，包括人员工资、日常费用耗费等，这些费用一般不随审计项目的多少而增减变化。
变动成本是围绕审计项目或审计组的支出，包括：差旅费、审计组办公用品耗费等，这些费用随着审计项目的多少而增减变化，审计项目越多，变动成本越大，审计项目越少，变动成本越小。
二、影响审计成本的因素分析
（一）审计管理体制客观上存在增大审计成本的可能。
《审计法》规定，我国审计机关实行在总理和地方政府负责人领导下的行政管理体制，接受地方政府和上级审计机关的双重领导。在双重领导体制下，各级审计机关在组织上、经济上受各级政府领导，审计独立性受到了一定程度限制，从客观上存在增大审计成本的可能。
（二）审计主体的审计资源管理状况及整合、利用决定审计成本的高低。
一是审计队伍的整体素质与技能。人员结构合理，业务技能熟练，运用先进的审计技术与方法，适应审计工作需要，审计效率就高，审计成本就低。如果审计人员缺乏应有的政治素质和职业道德，在开展审计时，对被审计单位存在的违法乱纪问题避重就轻、查处不力，既不能提高审计效率，又会给审计工作造成极大隐患。二是审计机关对审计资源的管理水平。审计资源配置合理，管理科学，审计资源的利用效率就高，审计成本就低。审计机关对审计资源的管理贯穿审计工作的全过程，包括审前调查的组织，审计方案的制订，审计现场管理和控制，审计日记的撰写和充分使用计算机审计等。
（三）审计客体的规模及管理状况直接影响审计成本。
在审计目标既定的情况下，被审计单位的组织结构越复杂、财政财务收支规模越大、内部控制状况越差、会计核算水平越低，审计的工作量也就越大，需投入的审计资源也越多，审计成本也就越高。
（四）提高审计质量的要求需要审计成本的合理投入。
提高审计质量是经济社会发展对审计机关的要求，也是审计机关自身发展的要求。这种要求不仅反映在审计目标的定位上，而且反映在审计质量控制、审计结果利用、审计错案追究等各方面。审计机关需要在合理安排审计资源的前提下确保审计过程中人力、物力、资金、时间的合理投入，为提高审计质量提供基础保障。
（五）审计风险控制水平是影响审计成本的潜在因素。
审计过程中，审计报告做出的不恰当审计意见一旦变成现实性，将给审计主体造成不可估量的损失，从而增大审计成本。在审计实务中，由于审计风险受审计主体、客体和审计环境等因素的影响，审计机关和人员只能尽量控制审计风险，减小审计成本。现实中由于对会计造假及违法违纪问题的惩罚力度还不够，部分审计机关在履行职责中既当运动员又当裁判员，不能对审计发现问题采取强有力的惩罚措施，审计风险控制水平不高，增大了审计成本。
三、审计机关成本控制中存在的问题
（一）审计机关成本意识不够强。
近年来，各级审计机关对审计成本控制有所加强，但总体上还没有真正树立起成本观念，没有将投入与产出、成本与效用结合起来思考审计工作。部分审计人员不注重节约成本、不讲求工作效率的情况仍然存在，这是导致审计成本加大的主观因素。
（二）审计计划制定缺乏科学性。
在实际工作中，由于缺乏科学的预见性和对客观情况的科学分析判断而导致审计计划不科学、实际执行计划效果差的情况并不鲜见。按照不科学的审计计划实施的审计项目，经常是付出了大量的人力物力财力而审计成果不尽理想。
（三）审计项目组织不力。
对于审计项目的组织不尽科学，审计调度不力，在具体审计项目组织中，现场管理不到位，突出表现是四个“流于形式”，一是审前调查流于形式、二是方案的执行流于形式、三是现场管理流于形式、四是审计日记流于形式，致使许多审计项目审得不深不透，加大了审计风险，加大了审计潜在成本。
（四）审计成果的提升和综合利用不够。
审计成果的综合利用可以相对降低审计成本，但实际工作中存在审计成果的综合分析和深度利用不够，未能将微观成果提升到宏观层面，从机制和体制上提出对策和建议的问题，使审计成本投入未能充分发挥效果。
（五）计算机审计应用不够充分。
当前计算机审计的作用尚待充分发挥，计算机技术在审计管理和审计实施中的运用范围还不够广，程度还不够高，运用计算机审计降低审计成本的作用还不够明显。
四、审计成本控制管理措施
（一）提高成本控制意识，增强责任感。
审计人员是审计职能履行的执行者，其身份决定了在建设节约型社会，加强成本控制管理中，不仅要在审计行为的成本控制中起好示范表率作用，而且要在确定审计目标和重点的决策中树立成本控制意识。因此，增强审计人员的节约意识是控制审计成本的首要条件，一方面要通过意识的培养，促使审计人员发扬艰苦奋斗、勤俭节约精神，充分发挥审计人员的积极性，合理地分配、使用人力、财力和物力；另一方面，要通过制度的约束，促使审计人员增强审计成本控制的责任意识，牢固树立爱岗敬业精神，实现自我控制、自我约束，实现审计质量和效率的提高。
（二）完善规范管理，加强制度建设。
1.加强审计项目计划管理
审计计划管理是审计项目管理的基础。进行审计项目直接成本管理，首先应在审计计划阶段对项目有一个科学的计划，提前作出预算，制定出科学、合理、可行的审计计划。其次要在审计计划的制定上突出热点、重点，在对被审计单位深入调查和结合以往审计成果的基础上，区别行业领域，科学分类，划分每年必审项目、当前重点审计项目和定期阶段性审计项目。
在审计计划制定中应充分考虑成本效益原则。对总计划成本高的审计项目，应分析原因区别对待，如果是由于直接成本构成要素不可控制造成的，则应进一步分析其社会价值。对于有深远的政治意义或重大社会效益的项目，即使其计划成本高，也应列入年度审计计划中。如果计划成本高是由于项目的直接成本构成要素控制不严造成的，计划部门则应重新估算项目和合理控制项目工时和外勤审计经费，将计划成本控制在合理的范围内。同时，在不影响审计独立性的前提下，计划安排审计项目要尽可能安排送达审计的方式，积极推进计算机审计。
2.强化审计项目直接成本控制
审计项目直接成本控制是指通过合理配置资源，力求以最小的直接成本，有效地实现审计目标。在项目执行过程中，对审计项目直接成本进行控制包括：加强项目全过程管理，严格控制审计程序；克服审前调查、实施方案、现场管理、审计日记流于形式的问题；完善审计组、业务处室、法制工作机构三级复核制度；加强与被审计单位的沟通，促使被审计单位积极有效地配合审计工作。
（1）严格审计程序，加强审计成本控制管理。审计程序是审计机关和审计人员为达到审计目标所采取的工作步骤。审计程序既是保证实现审计目标的手段，也是审计成本的直接决定因素。审计程序越繁琐，审计成本就高，可能导致的审计资源浪费就越严重。严格控制审计程序是降低审计成本的关键。
一是周密安排审前调查。细致周密的审前调查是编制审计方案、有效确定审计重点的基础。审前调查一方面要摸清被审计单位总体情况、重大经济决策实施和效益情况、管理控制情况，在全面把握审前调查情况的基础上，充分利用和分析调查数据，发现和提出问题，确定审计目标和重点。利用现场审计实施系统采集被审计单位的财务、业务数据，通过从宏观到微观，从业务到财务的分析，围绕审计目标相关重大审计事项初步查清审计事项的来龙去脉。对一些重点问题可实行试审，基本达到审计取证的要求。通过充分细致的审前调查，保证审计实施主题明确，重点突出，减少现场审计时间，提高审计工作效率。
二是精心编制审计方案。审计方案是对拟实现的审计目标以及审计程序的性质、时间和范围的进一步说明和详细规划。从成本管理角度看，就是制定时间、人员和经费在项目中具体分配方式的计划方案。要制定可行的进度计划，对自现场取证、撰写审计日记到撰写报告、报告征求意见等一系列工作所耗费的时间及各审计事项的开始时间、结束时间等做出具体安排；在人员安排上，合理搭配有不同专长的各类人员，明确完成任务需要的人员状况和具体人数；在经费的安排上，要编制审计外勤经费预算等。
三是切实加强审计现场管理。审计现场管理就是要从审计项目整体发展出发去研究和设计审计程序，促进程序的有效进行。一是抓审计重点，减少在低风险领域的工作量，而把时间相对集中于问题领域。二是抓过程控制，合理地设计职位，明确地赋予权限，有效地配置资源，设定和执行审计事项操作标准，完善内部监督机制，进行责任追究。三是抓审计组团队管理，要建立高效的组织结构，合理进行分工和协作；四是充分发挥审计管理系统（OA）与现场审计实施系统（AO），在审计现场管理的作用，通过OA与AO交互管理，实现审计过程控制的无纸化，提高效率。审计组要严格履行审计方案中的时间和人员安排，便于审计组长和主审随时掌握情况。
四是改进完善审计方法。审计方法直接关系审计成本的高低。在审计方法上要突出推行抓主要问题、敏感问题、重点问题的方法，并将抓大问题的思路落实到审计方案制订、审计项目实施上。审计中尽可能采取简化的审计步骤，充分利用内部控制评估、风险评估、抽样审计等方法将重要性水平的运用、分析性复核的运用贯穿于整个审计实施过程。全面推行计算机审计，积极探索信息化条件下新的审计方法，使计算机审计从简单的查询和汇总功能，逐步向建立数据分析模型等深层次应用转化，使计算机审计成为节约审计成本的有效途径。
五是帮助被审计单位了解和执行审计程序。审计程序的执行包含审计机关和审计人员，也包含被审计单位。只有被审计单位按审计程序的要求对审计机关进行配合，迅速提供一切有用的资料，才能真正提高审计效率，降低审计成本。审计组应通过对审计工作的宣传，尽可能多地减少被审计单位的抵触情绪和过分的担忧，更好地配合审计工作的开展。
3.健全审计成本控制制度
审计成本控制除审计项目中的直接成本控制，还需要审计机关通过健全相关管理制度，从整体上降低审计成本。围绕审计成本，建立和健全机关管理制度和办法，作为降耗增效和规范审计人员行为的措施。除审计人员岗位责任制、财务管理办法、廉政建设制度等常规性的制度外，还应加强以下制度的建设：
（1）健全审计资源整合制度。一是以精简高效为原则设置内部机构，合理调配审计力量，加强处室与处室之间、市局与区县局之间审计力量的整合，做到人尽其才。二是注重利用外部资源，一方面做好与外部相关部门协调工作，发挥审计与纪检监察、财政、物价、税务、公安和工商等部门联动效应；另一方面在条件允许的情况下，聘请社会中介组织和专家参与审计。三是实行整个审计系统的信息共享，避免重复劳动。
（2）实行审计组长资格认证制度。审计组长负责审计项目的统筹和安排，其资格和能力与审计的效果有直接的联系，对审计人员的组长资格进行考核认证能够有效地避免因审计组长人员素质而造成的浪费时间、效益低下的问题。
（3）建立审计人员培训制度。审计人员培训虽然加大了现实成本，但却可为将来提高审计成效、减少审计成本打下基础。审计培训要注重实效，既立足于当前又立足于长远，既能紧密结合当前工作所需，又要有战略眼光，通过培训提高审计人员综合素质进而达到提高审计工作效率，控制审计成本的目的。
（4）完善审计成果开发利用制度。开发利用审计成果一是要提升审计成果的层次和水平，首先要提高审计报告质量，其次要强化审计信息工作，提高信息的时效性和针对性，实现审计信息资源共享，更好地为领导决策服务，三是要逐步实行审计结果公告制度，以实现审计信息（成果）的社会共享和利用的最大化。四是建立审计结果跟踪落实制度，强化对审计决定和审计意见落实情况的跟踪检查，做到查出一个问题，及时处理解决一个问题。
（三）建立考核体系，客观评价成本绩效。
考核体系的核心是效益，审计机关应建立总量控制、节约奖励、超支惩罚的经费管理制度，并与年末各审计项目的评比挂钩，使直接成本控制与审计组、审计人员的切身利益相联系，以促进规范的“预算有约束、执行有标准、决算有考核”的成本管理体系。
一是建立审计成本考核机制。从制度成面形成一整套促进审计人员自觉地直接节约成本支出，用良好的工作效率和工作质量降低成本／效益比，间接地降低成本支出。对审计成本的考核原则、范围、内容、考核方法、主题责任、奖惩措施、工作要求等做出具体规定，推动和深化审计成本管理。
二是建立审计成本激励机制。通过运用审计成本考核机制评价审计成本的控制水平，制定审计项目现场工作量核定标准，对有效控制审计成本的审计组和审计人员进行奖励，推进示范作用，将审计成本控制管理情况纳入审计机关年度考核内容，促进审计效率和质量的提升。
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