合同能源管理项目的财会问题探讨——基于深圳某商场节能改造方案分析，本文主要内容关键词为：深圳论文,财会论文,节能论文,商场论文,能源论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、合同能源管理项目的简要介绍
合同能源管理(Energy Management Contracting，EMC)在西方已经有三十多年的历史，是一种基于市场运作的节能机制。这种机制不以推销特定的产品或技术为目的，而是合同能源管理公司与客户方共同完成的一种减少能源成本的财务管理方法。20世纪90年代，在世界银行的支持下，我国实施了“世行/全球环境基金中国节能促进项目”，并在北京、大连和山东选择了三家公司进行示范。实施该项目的企业，都取得了30％以上的收益率。提供EMC服务的公司被称为EMCo(Energy Management Company)，基本运作模式为一种节能投资服务。由EMCo投入设备和技术，从能源审计开始，到项目设计、资本运作、设备采购，再到工程施工、设备安装、人员培训，并得出双方共同参与和认可的节能量，最终达成双方约定的节能目标，减少服务对象的能源费用支出。当被服务的客户见到节能效益后，实施EMC服务的公司才与被服务的客户一起，把节约的能耗效益以一定比例进行分配，从而收回投资和获取合理的利润。当能源管理合同结束后，全部节能的效益和相关的节能设备，全部归服务对象所有。其实质是服务对象使用未来的节能收益来实施节能改造，为能耗设备进行升级，从而降低目前的运行成本。这样有助于耗能企业在几乎不进行投入的情况下，更快地降低能源成本，获得节能带来的收益。
目前在欧美，这种不需要被服务企业承担实施节能的资金、技术风险的EMC模式应用已经比较成熟。近年来，我国政府也从政策和资金上加大了对节能服务产业的扶持力度。“十二五”规划中，节能环保为七大策略之首，开始预订投资规模为3.1万亿元，较“十一五”的1.4万亿元增长一倍以上，未来每年的增速有望达30％以上。各项政策的推出，促进了节能服务企业的健康快速发展。根据《财政部 国家发展改革委关于印发〈合同能源管理财政奖励资金管理暂行办法〉的通知》(财建〔2010〕249号)要求，截至2012年2月6日已经有先后4批共2341家从事节能服务管理的相关企业通过了节能服务公司备案评审，由此可以看出在短短的几年中，合同能源管理在我国的蓬勃发展势头。当前我国合同能源管理服务的形式主要有节能效益分享型、节能效益支付型、节能量保证型和运行服务型四种类型，实践中大多采用的是节能效益分享型项目。
二、合同能源管理项目的财会分析
无论EMC项目在我国发展多么迅猛，作为一个新的节能和收益并重的商业模式在会计实务的处理方面都有值得探讨的内容。从EMC服务公司角度来看，由于节能设备由己方提供，无论是否自己生产或是通过融资购进，其所有权在项目合作期内由自己所有，并于项目结束时将财产所有权无偿转交被提供节能服务的企业。由于资金投入较高，EMCo在会计处理方面常常把这一过程看作融资租赁，而合作期内收到的节能服务费用分成被当作租赁租金。但是由于融资租赁规定的特殊性，例如，根据我国新会计准则，被确认为融资租赁需满足下列要求：(1)租赁期要达到租赁资产寿命的75％以上；(2)在租赁期间由租赁方计提折旧；(3)维修费用由租赁方支付。这与实务中的处理常常是矛盾的，比如我国目前的合同能源管理项目通常的执行期都在3年以内，往往达不到资产寿命的3/4，而合同规定的维修费又通常由EMCo负责，同时计提资产折旧。因此，难以被认定为融资租赁，而且融资租赁中涉及的资产通常是金额较高的固定资产。然而在EMC项目中，有些节能产品虽然总价不菲，但由于是一批货物，其单价并未超过2000元，不能按固定资产计提折旧。例如LED灯经常被用在照明节电项目中，而每盏灯具的价格尽管远高于普通白炽灯或日光灯，也不可能被看作固定资产。因此，在实务中需要会计人员根据实际情况来处理问题。对于单价未达固定资产标准的一批产品，可以看作EMCo提供的普通营业租赁，按月或年收到的节能分成可看作营业租金收入，到期资产在按其使用寿命折价后无偿转让给被服务企业即可。本文通过案例提供一些在EMC项目实施过程的财务会计实务处理意见。
三、案例分析
深圳某超市(以下简称甲方)位于深圳市中心，建筑面积为12900平方米，主要以食品、生活用品、服装为主，全年耗电量约为150万千瓦时(电价为1元/千瓦时)，其主要能耗分布为：照明占25％，空调占45％，冷柜设备占23％，其他占7％。为了减少费用，降低能耗，该超市与当地一家知名的EMC服务企业(以下简称乙方)合作进行一项同时包含超市照明线路节能改造和利用节电器进行动力电路节能改造的综合合同能源管理项目。
该项目最大的特点在于从更换灯具和安装节电器两个方面出发对甲方进行双重能耗控制，以期达到最佳节电效果，同时也为乙方带来较大的经济利益。
(一)分成方案
1.节约电费的分成比例
合同期限为4年，其中节约电费的分成比例如表1所示。
2.项目与财务相关的具体内容
第一步：照明改造
(1)项目简介
用高效节能的LED灯具代替目前的T8型45W荧光灯(日光灯单价10元，超市每两年换一支，四年会用两支)，加上镇流器等，实测总功率为51W/支，用15WLED灯(单价100元，合同期内不用超市出钱)更换。实际更换LED灯管1500支。
(2)财务分析
甲方：
以1支T8型120cm灯管为例(假设每天使用16小时)
①传统T8荧光灯，每年所产生电费为：51W×16小时×365天÷1000W/H×1支×1.0元/度=297.84元
②LED日光灯，每年所产生电费为：15W×16小时×365÷1000W/H×1支×1.0元/度=87.6元
③T8荧光灯改造成LED日光灯，则每支灯管年节省电费为：297.84元-87.6元=210.24元
合同期限为4年，4年合同期满后，所有灯管归甲方所有。
以上数据表明：每支灯管仅电费就能节省210.24元/年，LED日光灯的实际使用寿命长达50000小时，按每天16小时计算，其寿命大约为十年，节约的电费相当可观!
④该超市1500支灯具，每年节约电费：210.24×1500=315360(元)
⑤4年合同期内，超市换灯费用可节省：1500×10×2=30000(元)(按每两年换一次)
⑥其他：维护成本节约。主要表现在人工费用上，按目前使用的普通荧光灯更换时间来计算，每换一支灯费用为5元，这样，按换一半算：1500×5/2=3750(元)
乙方：
考虑到改造项目更换灯管1500支，每年LED灯管的破损更换率为5％，则每年约需75支灯管作为维护费用。LED灯的市场售价为128元/支。
LED灯管投资：128元/支×1500支=192000元
考虑到维护人员人工费用，每年乙方需支付的维护费为：75×128+1000=10600(元)
乙方一年可以从节约的电费中分得：315360×40％=220752(元)
第二步：动力配电改造
(1)项目简介
目前，甲方配有两台功率为250KVA的变压器，平均每天工作10个小时，乙方同意为甲方提供节能技术服务。
①安装2组电抗增效节能器(规格为：250KVA，2台)以供甲方使用，节能器的使用寿命为8年，期末无残值。
②甲方向乙方提交保证金为：每台20000元(人民币贰万元整)，此保证金在合同履行结束后7天内无息退还甲方。
③甲方向乙方支付技术服务费时，采用能源合同管理模式，即按节电分成模式实施。具体计算方法为：装机前一个月，依据供电部门出具的装机前十二个月的月平均用电量，作为4年内核定的每月用电量平均基数。计算乙方每月收取服务费中的电费单价，双方约定以当月甲方向供电部门所交电费收据上的电费单价为准。装机后第二个月开始的60个月内，甲方每个月以所节电费额(基数)的70％向乙方支付节电技术服务报酬，总计支付4年。装了节电器后，甲方每月实际用电量为节电后的用电量，如没有安装节电器，甲方当月实际应耗电量=安装节电器后当月实际用电量/(1-节电率)。
乙方每月收取服务费按如下公式计算：当月如没有装节电器实际应耗电量×电价×节电率×70％。
实际测试结果及分成方案为：节电率为30％；节约的电费，双方4年内，三七分成。
(2)财务分析
甲方每月除照明外的平均电费为148000元，实测节电率为30％，每月节约电费为：148000元×0.3=44400(元)，向乙方每月支付节能技术服务费为：44400×70％=31080(元)，1-4年甲方每年节约支出电费为：44400×0.3×12=159840(元)，1-4年乙方每年收取的节能改造服务费为：44400×0.7×12=372960(元)，节电器每1KV为500元，成本为：250×500×2=250000(元)。
(二)项目会计实务分析
折旧费用计算原则为：EMC服务企业投入资本所形成的固定资产，项目分享期内计提折旧，分享期结束后这些资产作为赠与无偿转让给节能企业，不再计提折旧；而接受无偿转让设备的节能改造企业，其后年份不再计提该设备的折旧。
如果EMCo投入的是灯具等低值产品，在项目分享期内分享的节电收入可看作经营租赁的租金收入，而分享期结束后这些资产同样作为赠与无偿转让给节能企业，折让价值按照产品的寿命期计算。
1.节能企业——甲方
(1)对于所接受的节能项目各项资产包括1500支15WLED灯和2台节电器，不需要进行会计处理，但需要建立“节能项目资产簿”进行管理。
(2)在期初签订合同时，需支付每台节电器2万元的保证金。
借：其他应付款 40000(20000×2)
贷：银行存款
40000
(3)合同期内每月按照照明节能金额的70％以营业租金形式支付技术服务费。
借：营业费用——租赁费 18396(315360×70％/12)
贷：银行存款
18396
合同期内向乙方按照动力节电金额的60％每月支付节能技术服务费
借：营业费用
26640(44400×60％)
贷：银行存款
26640
(4)合同期满时，甲方接收全部1500支LED灯和2台节电器，并收回保证金。
①借：固定资产——2台节能器 125000(250000×4/8)
贷：营业外收入
125000
②借：低值易耗品——1500支LED灯 115200(192000×(10-4)/10)
贷：营业外收入 115200
③借：银行存款 40000
贷：其他应收款 40000
2.EMCo——乙方
(1)向甲方提供LED灯和节电器，因为乙方作为合同能源管理公司同时也是一家LED生产企业，所以它们所提供的LED灯为自己生产制造的产品，而节能器则是购进的。合同初期收到甲方支付节能器保证金40000元。
①借：固定资产——2台节能器
250000
贷：银行存款
250000
②借：银行存款 40000
贷：其他应付款 40000
(2)每月收到甲方的技术服务资金。
借：银行存款 45036(18396+26640)
贷：营业收入 45036
(3)每月节能器折旧。
借：营业费用
2604(250000/8/12)
贷：累计折旧
2604
(4)1—4年每年维修服务费支出。
借：营业费用——维修费
10600
贷：存货
9600
银行存款
1000
(5)合同期满灯具及节能器赠与甲方并归还保证金。
①借：营业外支出——1500支LED灯 115200
资产减值损失 76800(192000-115200)
贷：存货
192000
②借：营业外支出——2台节能器 125000
累计折旧
125000
贷：固定资产
250000
③借：其他应付款 40000
贷：银行存款
40000
四、结束语
合同能源管理是顺应国策应运而生的、多盈性的商业模式，是一种极具市场发展潜力的节能业务方式。由于合同能源管理项目盈利性与风险性并存，因此，通过对EMC项目合同双方的收益分配方案以及财务和会计实务的有关问题进行分析和探讨，将更容易地对合同能源管理相关企业的会计实务进行合理的操作。