运用大数据实现审计监督全覆盖的路径探索
周桦楠 潘峰 南京财经大学
摘要： “审计监督全覆盖”这一新概念在十八届四中全会被准确定义之后，便受到社会各界的广泛关注。近期，“十三五规划纲要”提出的实施国家大数据战略预示着我国已全面进入大数据时代。下文通过分析审计全覆盖面临的困境、研究大数据为审计全覆盖带来的机遇并存，从宏观与微观的视角探索审计全覆盖的实现路径，以期对运用大数据实现审计监督全覆盖的路径探索。
关键词： 大数据审计；信息技术审计；联网审计；审计监督全覆盖
经历30余年的改革与发展，我国的国家审计监督体系已初步建成，成为国家治理体系的重要组成部分，保障国家经济运行安全的“免疫系统”，是国家全面深化改革以及经济社会全面健康可持续发展的基础。然而目前，我国审计署每年的审计资金量不足被审计单位总资金量的1/3，中央部委所属的绝大部分央企、国企、境外机构、境外国有资产尚处于审计盲区，我国审计覆盖面不广、审计效果不明显等问题严重影响着国家审计服务国家治理的效力。
2013年，李克强总理首次提出审计监督全覆盖这一理念，要求审计机关对国有资源、国有资产、公共资金实现审计监督全覆盖。2014年，随着十八届四中全会的召开，国务院在《关于加强审计工作的意见》中对这一新概念给了详细的定义：“审计监督全覆盖是指在一定时间内，对稳增长、促改革、调结构、惠民生、防风险等政策落实情况，以及公共资金、国有资产、国有资源、领导干部经济责任履行情况进行全面的审计监督，涉及公共资金、国有资产和国有资源的分配、管理和使用的全部环节。”简而言之，审计监督全覆盖指的是审计机关在自己的职责区域和权限下，对审计对象实施全方位审计，消除之前可能存有的审计死角与盲区。这一新概念向我们强调着审计全覆盖的两大主要特征，即广度上的全覆盖与深度上的全覆盖。广度上的全覆盖要求我们在审计监督时应当对全部审计对象进行监督，在年初制定审计计划时应当涵盖全部审计对象，避免存在审计盲区，属横向的覆盖；而深度上的全覆盖则要求将审计监督落实至审计对象的全部环节，在具体编制审计实施方案时应当对每个审计项目的每个环节进行监督，属纵向的覆盖。这一理念的提出，为扩大审计监督覆盖面、提高审计效果和完善审计监督体系提供了强有力的保障。但随着改革进程的不断加快，政府审计对象不断增加，审计任务日渐繁重，审计范围不断扩大，完全实现审计监督全覆盖仍有很长一段路要走。
范畴扩展的相对途径分为：(1)从固体物名词到流体物名词；(2)从客体物名词到主体物名词；(3)从散体物名词到整体物名词。
一、审计全覆盖面临的困境
(一)审计资源不足
随着经济的迅猛发展，审计对象日趋多元化、复杂化，各审计主体面临的审计任务越来越多，社会对政府审计的需求不断增长，但审计力量的增长速度远远不及审计需求增长的脚步，往往完成审计项目的人手不够，时间也不足，形成了审计资源不足的尴尬局面。例如在省级以下的审计机关，经济责任等专项审计任务十分繁重，有的地方审计机关甚至要在一至两个月内受托完成30-40个审计项目，且在当前的传统信息技术审计模式下，审计人员多半需要亲临被审计单位现场审计，如此的高强度的工作压力难免使得各级审计人员存在审计流于形式的现象。审计资源不足带来的审计人员超负荷运转的工作现象，是我国现阶段难以实现审计监督全覆盖的原因之一。
(二)审计成本过高
在传统信息技术审计模式下，审计人员往往迫于时间、空间的限制，需要亲临被审计单位进行现场审计，耗费了大量的人力成本和经济成本，且在审计项目日益增多、审计人手愈发不足的现状之下，审计机构为了使审计力量跟上审计需求的节奏，不得不在短时间内向社会各界招聘大量的审计从业人员，为审计机构增加了巨大的人工成本。此外，由于传统审计中各业务部门之间缺乏数据互通与共享，存在数据资源壁垒现象，割裂了各行业之间数据的内在联系，使审计人员不得不花更多的时间整合、共享审计数据，耗费巨大的时间成本。因此，现阶段审计模式下经济成本与时间成本过高成为我国现阶段实现审计监督全覆盖所面临的困境之一。
(三)审计效率不高
传统模式下的审计往往是事后审计，即从业人员在经济业务发生后对审计对象的财务报表等进行审计。这样的审计方式使得审计人员难以及时发现重大的审计问题以至于错过最佳解决时间导致审计效率往往不高。此外，审计人员在审计的过程中限于时间与空间，往往只能依靠职业判断与主观经验对重要性水平较高的部分数据进行分析查验，这样的审计方式存在审计失败的风险，审计质量不高，且无法满足审计监督在广度上全覆盖和在深度上全覆盖的要求。因此，在审计效率不高的现状下，全面实现审计监督全覆盖还存在一定难度。
二、大数据审计技术为审计全覆盖带来的机遇和挑战
(一)机遇
大数据技术以一种全新的审计方式推进审计监督全覆盖，这个过程不仅需要国家为此提供强有力的法律保障，更需要整个社会加大对大数据技术、云会计等新兴技术的推广与普及。国家审计署应积极响应国家提出的“以大数据审计实现审计监督全覆盖”的要求，并积极联合各地审计局及注册会计师行业协会等机构组织及社会团体对大数据审计向公众进行大范围的宣传与推广，增强大数据审计等新兴技术的宣传力度，向公众详细介绍大数据审计的实施流程，以实现大数据技术的全面普及。同时，国家审计署以及地方审计局作为社会监督主体在推动政府审计工作之时还应当对审计绩效、价值增值、民意反馈和社会效益等维度引起广泛的思考与足够的重视。
若想完全实现审计全覆盖，仅拥有强大的数据处理技术是远远不够的，更需要审计人员面对当下技术变革积极应变，把握机遇，引领潮流。而针对我国目前情况而言，基层审计机关的在岗人员素质较低，在短期内难以从容应对大数据技术对审计全覆盖提出的新要求，政府机关的审计人员由于其工作的特殊性，往往对外界的信息并不敏感，难以接受大数据技术等新事物的变革，缺乏数据处理的基本能力与计算机操作技巧。
在传统的审计模式下，针对一项审计项目，审计人员需要对被审计单位单一一家单位的数据进行整合并发现审计问题。这样的审计模式使得关联数据难以被挖掘，审计风险也难以及时被发现。然而，大数据审计能够通过数据分析、数据挖掘将相关程度高的数据挖掘出来并整合探索大数据之间隐含的关系网，从而在同一个审计项目中，将相关联的行业进行有效的串联，做到“由点连线，以线织网”，大幅提高审计效率，提高审计质量。以在医保审计中运用大数据审计的应用为例，医保审计主要关注的是医保资金使用的真实可靠性。通过大数据将医保参保及缴费人员信息与民政殡葬数据、民政的低保人员信息关联对比，便可轻松检验医保资金使用的合规性，并发掘符合规定但未享受医保和不符合规定但套用医保资金的问题。
2.数据安全性风险增大
在传统审计中，审计人员难以在有限的时间内对审计数据进行高度的采集与整合，只能依靠职业判断与主观经验对被审计单位重要性水平较高的部分数据进行分析、查验。然而这种以部分推断整体的抽样审计模式使得被审计对象的违法违规行为难以全面、系统的暴露出来。一旦抽样存在偏差，审计结果可能与真实状况存在相当大的偏差，审计风险也严重加大。随着大数据审计的日渐成熟，审计人员实现了在短时间内采集整理审计数据，从原本的抽样审计模式逐渐过渡到全样本与重点分析相结合的模式。审计人员可以全面、系统地分析数据，有效规避抽样审计风险，使审计监督全覆盖的实现成为了可能。
3.大数据促使事后审计向事前、事中审计转变
现代国家审计从本质上说是国家经济健康运行的“免疫系统”，其根本目的在于发挥其在经济运行过程中的预防、抵御作用，为国家安全提供保障。而传统的审计工作往往是事后审计，这样的审计模式一来影响了审计的时效性，二来使得审计监督与预防的职责显得不是那么明朗。然而，在大数据审计普遍应用的背景下，审计从业人员可以通过“业务跟踪+联网核查”的模式实时有效的追踪被审计单位动态变化的数据，及时发现审计存在的风险。如此一来，大数据审计通过联网审计系统对异常数据动态的灵活感知与监控使得传统的让财务数据说话的“事后审计”向让业务数据说话的“事中审计”甚至“事前审计”转变，大大提升了审计的时效性，增强了审计的预防与监督的效果。
新技术驱动的新零售，给物流业带来巨大变化，发网始终不断探索物流技术革新。2018年的“双11”，发网建立了驾驶舱指挥平台，包含仓网监控中心和运营数据中心两大板块。发网运用全国数据中心实现对全国各仓的实时监控与调度，同时通过运营数据中心可实时看到订单精益生产及配运的各环节数据。通过数字化、网络化、智能化的手段，让数据中心变得更加简单、高效、可靠。
4.大数据促使审计形式由现场审计向现场与远程审计相结合转变
在传统审计中，审计人员受到时间、空间的限制，需要前往被审计单位翻阅纸质会计账簿、财务报告等审计证据，抽查会计凭证、监盘现金、存货及固定资产等，往往耗费了大量的审计资源和精力。而随着大数据审计的日益成熟、联网审计系统的建立与完善，在“网络化”的审计管理模式下，审计资料已从传统的纸质资料逐渐过渡到海量数据，审计人员仅通过服务端远程访问被审计单位的数据库系统，足不出户便可获取被审计单位的数据信息，大大缩短了搜寻审计信息的时间，节省了审计成本，提高了审计工作效率。
(二)挑战
1.要求审计人员拥有强大的数据处理能力
1）发育枝（营养枝或生长枝）顶芽和侧芽都是叶芽，叶芽萌发后抽枝展叶。可利用幼树营养枝培养形成骨干枝，搭建树体骨架，为早期丰产打下基础。
2.大数据促使抽样审计向全样本审计转变
【大意】耳朵、眼睛这类器官不会思考，所以会被外物所蒙蔽。当与外界事物接触时，耳朵、眼睛便容易被“引入歧途”。而心这个器官是会思考的，思考了就会有所得，不思考就一无所获。这是上天赋予我们人类的（能力）。
大数据技术在审计中的应用还处于日趋成熟的阶段，国家对于财务共享平台的建设以及大数据信息的管理正处于逐步完善的过程中，因此在数据处理过程中，数据传输内容和格式的不规范，往往会加大审计人员对数据处理的成本。此外，云技术在为审计人员数据存储和传送过程中提供便利的同时，也使得数据的原始拥有者丧失了对数据的管理权、控制权，从而在一定程度上加大了审计的固有风险。同时，由于我国目前对于大数据技术的相关法律法规还处于完善阶段，管理监督机制相对还不成熟，财务共享系统、大数据平台的数据安全性风险也成为了大众关注且担忧的焦点。
三、大数据背景下审计监督全覆盖的实现路径
(一)宏观战略：国家视角
1.建设被审计单位数据库，加快构建跨界信息共享平台
FTS组术后下床活动时间、术后胃肠功能恢复时间、胸腔引流管放置时间及住院时间均优于对照组，差异具有统计学意义(P<0.05)。见表1。
2.加强大数据审计的相关法律法规建设，降低数据安全性风险
众所周知，将大数据技术灵活运用于某一行业，并非一蹴而就的事，而需要前期的技术探索和后期的经营管理。目前我国正处于大数据审计的起步阶段，前期对于大数据平台的技术探索显得尤为重要。国家应当加大对信息技术的投入，积极建立被审计单位数据库信息系统和云共享平台，这主要包括建立被审计单位情况数据库、重点专项资金数据库和重点投资审计项目数据库。完成数据库的建立后，应当对不同被审计单位和专项资金实行分类管理：保证对重点单位及重点资金一年或两年一审，对重点投资审计项目进行实时跟踪审计。同时，建立数字化审计指挥中心，实现从国家到省、县、市、区的审计扁平化管理，完善审计数据中心的建设，以促进审计资源的合理调配，提高数据共享与协同效力。此外，根据审计覆盖面的要求与现有的审计资源，制定科学的审计计划，并做好与长远规划的衔接工作。
2.建立实时数据采集机制，提高大数据资源整合力度
民主法治的产物是现代国家审计，这是推进民主法治建设的基石。因此，运用大数据实现审计监督全覆盖，务必要求国家在立法层面为其提供相应的法律保障，国家应当加强审计法治建设，适当修正“顶层设计”，将审计监督全覆盖的要求上升至国家法律保障实施的层面。这一构想主要需要由以下三个方面落实：第一，国家应当适时修订《审计法》，包括对审计范围的扩展、审计对象的明确和对审计内容的细化，使得未来的审计工作能够在我国的法律保障之下，做到有法可依。第二，在现有准则的基础上确立相关规定的实施，使其更好地适应审计监督全覆盖与大数据审计的新要求，规范审计行为。第三，积极完善地方审计相关的法律制度，将审计监督全覆盖理论与地方实情相结合，做到理论与实践相统一，打造出便于地方顺利实施审计全覆盖的审计政策，从而更好地指导地方工作。此外，国家还应尽快出台针对联网审计的安全保障措施，降低审计数据安全性风险，全面部署安全方案，因为只有通过法律层面巩固大数据审计在审计监督上起到的作用，才能使得大数据在推动审计监督全覆盖的过程中发挥最大的效益。
(二)中观策略：社会视角
1.加大对大数据技术、云会计的推广普及，推进大数据技术的具体实施
1.大数据促使分散型审计向行业型或关联行业型审计转变
“渐悟”思维形式，不仅是人类原始祖先们在千百万年持续不断的生存劳动活动模式的熔冶中，形成的普遍的思维形式之一，即便是在现代社会中，它依然是现代人类普遍的思维形式的重要组成部分。不过，人类原始祖先们的“渐悟”思维形式，是前逻辑的、前概念的思维，人类原始祖先们所借助的是直观、猜测、暗示、情感、隐喻、移情、联想、想象、理想、观照等甚至幻想的思维方式，来完成“渐悟”思维形式的过程，其内容可能是荒唐幼稚的，思维的过程可能是粗糙的；而近现代人的“渐悟”思维形式，是借助于概念和逻辑，思维的内容是比较科学的，思维的过程可能是精确的。
大数据技术在国家政策的引导下向审计行业逐步推进，这期间不仅需要国家基础设施的建立、法律制度的保障和社会的广泛宣传推广，更需要社会监督机构对新技术的完善与管理。各地监管部门应当完善审计数据中心的建设，优化被审计单位数据库资源，对审计资源重新分类，提高大数据资源整合力度，推动上下级审计机关之间、审计机关与被审计单位之间的信息交互和资源应用，不断提升审计业务的协同与资源共享水平。同时，应建立实时数据采集机制，严格监测并提醒审计数据库异常数据的变化，避免传统审计中“事后审计”的弊端。此外，各地监管部门还可通过建设满足审计人员现场审计的工作需求的AO云等审计系统，充分利用云计算技术实现审计资源共享，及时解决大数据审计中出现的新问题。
对于行政事业单位资产管理和预算管理，国家已经多次提出要对预算制度进行深化改革，使资产预算更准确，能够真正发挥它的作用。然而要想完善该体制就要将资产管理做到细化，与预算管理有效结合，这一管理方法能够更好地保护国有资产不流失，对资产预算的准确编制来管理资产，是国家财政管理的必然要求。
(三)微观路径：企业视角
1.改变传统审计思维，适应大数据审计分析模型
传统审计也恰恰是从事物的因果关系出发对审计对象进行监督的一种审计模式，而大数据审计则关注的是事物之间的相关性，很多大数据分析模型都是“黑盒”，只能够给出审计结果，但无法对其进行解释。如此一来，大数据审计与传统审计截然不同的审计理念使得审计人员难以在短时间内接受如此思维的转变，且易造成后台的数据审计与现场审计相脱节。因此，审计人员在应用大数据审计中应解决的首要问题是及时转变传统审计思维，从大数据审计的原理角度出发，熟悉大数据审计分析模型，创新审计方式方法，以灵活运用至今后的审计工作中。
2.加强员工计算机培训，培养专业与技术集一身的复合型人才
生态文明建设是关系中华民族永续发展的根本大计。城市水生态文明建设是解决城镇化快速发展导致的各类水问题和长江大保护的迫切要求。必须贯彻新发展理念，坚持生态优先、绿色发展，通过加强顶层设计、系统治理、绿色发展、改革创新、宣传教育，建设水生态文明城市，为美丽中国建设奠定坚实基础。
强大的数据库资源和实时数据采集机制使得海量审计资源在短时间内得到了有效的整合，然而如何有效利用海量的数据资源并通过其实现审计监督全覆盖，人才培养是关键。审计机关应当对现存的人才结构进行战略性调整，适当引进计算机专业人才，并注重各审计项目组人员分配的调整，优化分配机制。同时，加强对审计人员的技术培训，重点是对有战略性思维的计算机审计团队的培养和有强大数据分析能力的团队的培养，使得计算机审计人员在拥有强大的计算机操作之余，同时具备对审计业务的宏观思考能力，数据分析人员能够将所学的数据分析模型灵活运用至各种审计案例中。审计机关应当完善培训体系，借助高校的研究理论成果，结合审计实践案例，加快审计人员的知识更新，促进审计人员转变思维方式，提高审计水平，成为集审计业务能力与现代信息技术思维方式于一身的复合型人才。
四、研究结论
随着大数据等信息技术的日趋完善，现代审计也越来越离不开大数据技术的运用。将审计与大数据结合，使审计方法从数据验证性分析阶段向数据挖掘分析阶段转变，使审计预警方式由传统的事后监督向实时跟踪的事中监督甚至事前预测转变，在技术上加快了审计监督全覆盖进程的实现。在大数据时代，审计从业人员应当适应社会发展的新常态，积极转变审计思维方式，用积极进取的态度不断提升自身的专业能力，做到理论知识与大数据审计需求相结合，推动新时代下大数据审计监督全覆盖。
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