英国、美国、德国的注册会计师考试制度比较，本文主要内容关键词为：德国论文,英国论文,美国论文,注册会计师论文,考试制度论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
英国模式
英国模式的特点是不依赖学校教育，以协会自己组织专门教育为主。考生报名时不要求具备较高的学历，而由浅入深地设置较多的考试科目，主要侧重于成为协会会员的专门培养。英格兰及威尔士特许会计师协会（ＩＣＡＥＷ）组织的考试是英国模式的典型代表。以下以ＩＣＡＥＷ的考试为主，介绍英国模式的主要特征。
（一）考试报名条件及考试科目
ＩＣＡＥＷ考试的报名基本条件为具有高中以上毕业的学历，鼓励具有更高学历的人报名参加考试，实际上绝大部分报考者均具有大学本科以上的毕业学历。报考人员一般应与ＩＣＡＥＷ会员所在的事务所（必须为英国本土、塞浦路斯、马来西亚注册的事务所）签订一份３年的培训协议后方可参加考试，由该事务所支付工资及相关的考试费用。如未与事务所签订培训协议，只能先参加职业级考试，支付的考试费用总计为１５１５磅（２００２年数，折合人民币约为２１２１０元），再参加高级考试，且参加高级考试前必须与事务所签订培训协议。
考试共分两个层次。第一层次为职业级考试，第二层次为高级考试。职业级考试共有六个科目，另外还要通过法律方面的评估。六个科目是：会计、审计与鉴证、企业财务、企业管理、财务报告、税法。每科考试的时间为３小时，每年四次考试。高级考试有三个科目，其中两份试卷为高级技术胜任能力测试（为综合性试卷，内容涵盖较宽），另外一门为高级案例分析（该卷为开卷考试，其他试卷均为闭卷考试）。前两个科目的试卷考试时间为３．５小时，高级案例分析为４小时，每年两次考试。考生应在３年内的６次考试中通过全部考试科目。考生通过职业级考试后，将发给职业会计证书。通过高级考试并完成三年培训计划后，将取得特许会计师证书，并成为ＩＣＡＥＷ的会员。
（二）考试命题
考试的命题工作由ＩＣＡＥＷ教育与培训部负责，职业级考试和高级考试分别聘请两位命题总协调人，负责命题人员的培训及各科目的试题难度及题量的均衡。每一科目均设置相应的命题小组，成员３至６名不等。命题小组成员采取自荐应聘或推荐的方式。ＩＣＡＥＷ定期在专业的会计师杂志上刊登广告，描述命题人员的工作程序及工作内容，向学校及会计师事务所公开招聘。学校及事务所也可以根据有关人员的情况进行推荐。自荐及推荐的人员将由ＩＣＡＥＷ组织面试。面试由ＩＣＡＥＷ教育与培训部门负责人员及命题总协调人主持。面试合格者将成为命题人员，并组织必要的培训。每位命题人员的聘期一般为３年，聘期结束后，可以续聘３年，但每科目的命题人员不会一次全部更换。
由于每年度举行两次或四次考试，因此命题为常年性的工作。每年度内多次考试的命题均同时举行。命题由各命题小组自行安排，时间一般为９个月左右。命题小组成员在命题期间内（９个月）保持定期的联系，并定期召开会议，研究设计与修订试题。命题总协调人将随时对命题小组所命试题进行审核。一套试卷完成时，ＩＣＡＥＷ会组织技术专家和新入门的特许会计师试做试题，以检查完成试卷所用时间、试题难度以及评分标准设计是否科学全面等。试做后，试题交由ＩＣＡＥＷ进行内部测试与评价，再交由试题综合评审委员会进行综合评审。经综合评审后才可作为某次考试的正式试题。
（三）考试实施
所有参加考试的学员均由Ｉ-ＣＡＥＷ事先预定考场与座位。目前在英国本土共有２０个考点，在海外有５个考点（分别为巴林、新加坡、科隆坡、塞浦路斯和雅典）。所有的考试监考人员均由ＩＣＡＥＷ选聘。
（四）试卷评阅
由于考试报名人数少，有效答卷也相对较少，因此ＩＣＡＥＷ为每一科目选聘的评卷人员只有１０人左右，要求评卷人员在２－３周的时间内完成评卷工作。评卷人员的基本条件是：具备特许会计师资格，并经过测试合适者，同时还应该对考试评卷感兴趣。
评卷人员在参加评卷工作前必须经过必要的培训，以保证熟悉所要评阅的试卷及答案。正式评卷开始前先对本答卷进行评阅，经命题人员检查确认为合格的人员才能进入正式评卷。评卷采用评分卡方式进行，以实现主观题评阅的客观化。评卷完成后将组织对临界分数线答卷的重评，以保证试卷评阅结果的一致性。
（五）合格分数线的确定
每次考试合格分数线的确定主要有３个层次。一是命题人员对评分标准的调整，即评卷前由命题人员分析试题的难易程度及分辨效率，及时调整评分标准。二是命题总协调人提合格分数线建议。评卷完成后，由命题总协调人依据以前年度的考试统计结果以及该次考试中发生的相关情况进行研究，提出合格分数线建议。三是由ＩＣＡＥＷ教育与培训部组成的评估委员会进行确认。评估委员会主要由ＩＣＡＥＷ理事会成员、会员志愿者（不付费）以及命题总协调人组成。评估委员会根据命题总协调人提出的建议，讨论决定最终的合格分数线。
ＩＣＡＥＷ职业级考试的合格率一般为５５％，高级考试的合格率一般为５０％。在成绩对外发布后不对考生提供任何查卷服务。
美国模式
美国模式的特点是依赖学校教育，要求考生报名时具备较多的资格前教育，考试科目相对较少，主要侧重于选拔。美国模式的代表为美国注册会计师协会（ＡＩＣＰＡ）组织的全国统一考试。
（一）报名条件、考试科目与考试方式
美国注册会计师考生的报考资格由各州会计事务委员会自行确定，但目前所要求的基本条件均一致，即要求考生应具备在会计、商法、经济学等相应学科的总学分要达到１５０学分以上，且需要有一定的实践经验。按美国大学生每学年可修３０学分计，需要有５年大学的学历要求，即具备硕士研究生水平方可报名。
美国考试科目的设定是采用８到１０年进行一次调整。先进行实务调查，由社会公众提出注册会计师应当掌握哪些知识，然后由专家进行综合分析据以确定考试科目、时间和内容，由考试委员会审定后向社会公告。从２００３年起，美国注册会计师考试的科目调整为：财务会计与报告、审计、商法与职业责任以及商业理念与经营环境。同时，从２００３年起改用计算机方式进行测试。每年设置四个考试窗（Ｔｅｓｔ Ｗｉｎｄｏｗｓ），每季度前两个月为考试窗，第三个月为发布成绩时间。在考试窗时间内，考生可以选择时间随时参加考试，但每人只能在一个考试窗内参加１次考试。考生应在１８个月内通过全部考试，即６次考试中通过四门科目的考试。通过全部考试并取得至少８０小时的实践经验，才能成为ＡＩＣＰＡ会员。
（二）考试命题
ＡＩＣＰＡ自１９９６年起进行了命题改革，建立了试题库，考题及答案不再公布。试题来源首先是向社会征集，然后由考试委员会下设的命题委员会中的各考试专科小组，负责对征集的试题进行审定，最后通过试考测评决定其是否纳入题库。
每年试题内容基本包括三部分一是以前年度考题，二是经审核后新征集的试题，三是经过预先测试的试题。以前年度试题主要为测定本次考试参加人员水平与上年度是否有差异，即平行测试（ｅｑｕａｔｉｎｇ）。平行测试是一种统计程序，通常用于在不同的考试中调整分数以便使分数具有可比性。平行测试可以调整试题形式，使其在难度和内容上趋于一致。经审核后新征集的试题主要用于预先测验（ｐｒｅｔｅｓｔｉｎｇ），即题目被预先嵌入在考试试题中，但该题目只是预先的测验，并不计分。预先测验的题目并不会被舍弃，它还要被用在将来的考试中，用于衡量质量水平。
由于每年的试题中均包括一些在未来考试中会出现的试题，因此ＡＩＣＰＡ要求考生和其他人在考试结束后不能泄露题目。在参加每次执业会计师统一考试时，考生在被准许打开试题册或开机之前，都要阅读下面的保密誓言并在试题册封面上签上姓名和日期：“我藉此宣誓，我决不会将考试题目与答案泄露给任何个人和实体，我将向会计事务委员会报告我所能意识到的任何打听考试与泄密的情况。我不会从考场中带走或者试图带走任何关于执业会计师统一考试的材料、纸条，或者其他未经准许的材料。我明白，如果违背誓言将会导致我成绩的无效、将来考试资格的丧失和可能导致的民事和刑事的惩罚。”
（三）考试实施
ＡＩＣＰＡ考试在Ｐｒｏｍｅｔｒｉｃ公司在美国设立的３００多个计算机考试中心内举行。考生可在每个考试窗开始前的３０天内申请报名，并确定自己的考试时间。考生应在考试开始前３０分钟到达考试中心，首先完成相关考试信息的确认工作，并完成相关的调查表的填报工作。考试开始时，考生将根据计算机的提示完成答题工作。考试时所使用的文字处理器和表格计算工具不同于微软公司的Ｗｏｒｄ和Ｅｘｃｅｌ工具，而是由考试软件开发公司设计的专门处理程序。
（四）试卷评阅
ＡＩＣＰＡ考试的试卷评阅由考试委员会下设的评卷服务顾问组负责，其基本目标是公平和统一评判考生的试卷。为此，评卷服务顾问组制定了相应的评卷指南，为确保成绩评定的准确，每份试卷至少进行两次评阅。
评卷过程是匿名进行的。ＡＩＣＰＡ及评卷人员事先均无法知道考生的姓名、教育程度、经历、年龄、先前的座位号、身份状况，或者其他个人特征。ＡＩＣＰＡ及其评卷人员只知道试卷上的考生识别号码，发布成绩时ＡＩＣ-ＰＡ只是将对应的考生识别码下发给每个州的会计事务委员会，由各州会计事务委员会负责根据考生识别码核对考生基本信息并下发成绩。
客观试题采用光学扫描仪来阅卷，并随时由人工进行检查，以确保扫描仪正常工作。简答题和综合题的答案由一名执业会计师和专门从事判卷工作的律师来阅卷。从事简答题和综合题判卷的人要接受至少三轮的强化培训，以使评卷人员既精通试题，又熟悉考生各种可能的解答方式，以确保评卷人员能够一致地运用评卷指南，准确评分。在评判这类试题时，还将对考生的写作技能做出整体评判，构成考生评级的一部分。
在评阅完成后，对于部分试卷还要进行第一次复核和第二次复核。第一次复核主要针对评卷结果在６５级至７９级范围内考生的简答题和综合题进行复核，这是评卷质量控制的一种辅助手段，以保证评卷程序的一致性和评卷标准得到准确执行。第二次复核主要针对评卷结果在７２级至７４级的考生的所有客观题和主观题全部进行复核，以确保临界分数线的考生试卷均得到准确评阅。
（五）合格分数线的确定
ＡＩＣＰＡ考试的合格分数线不是由ＡＩＣＰＡ考试委员会确定的，而是由各州会计事务委员会确定。ＡＩＣＰＡ向会计事务委员会发送的考生分数为级别分，而不是试卷得分。级别分从０到９９级，ＡＩＣＰＡ建议的最低通过级别为７５级。ＡＩＣＰＡ考试各科目的级别分是根据１９９６年安哥夫（Ａｎｇｏｆｆ）公司通过标准研究修订的。在这些研究中，由１００多个新通过考试的执业会计师，用１９９６年５月考试试题来测验，回答对每１道试题的百分比。这种测算用于决定最低合格分数，然后转变成７５分的级别。
作为考试结果的最低通过分数，根据平行测试程序统计决定。平行测试对参加考试的考生的能力水平和试题难度水平的不同进行调整。使用这个程序，考试分数以达到１９９６年５月的最低通过分数的同一能力水平作为标准。这个新的最低级别转换成７５级。所有高于那个分数的排为通过级别７５－９级，低于那个分数的排列为未通过的０～４级。
在收到考试成绩后，考生可以通过州会计事务委员会向ＡＩＣＰＡ递交复核试卷的要求。评卷服务顾问组通过人工鉴别客观题得分的准确度，复核考生的试卷；未参加初始评卷且有阅卷资格的人，独立鉴定简答题和综合题的初始得分；同时重新统计总分。由于单独提供不同类型的查卷服务，因此查卷收费水平也较高。
德法模式
德法模式的主要特点是既依赖学历教育，又依赖事务所的自主培养，一般要求报考者具有大学本科以上学历，在报考时已具有３年以上的审计实践经验，考试科目介于美国模式和英国模式之间，同时附有相应的面试要求。因此，德法模式考试的针对性极强，即仅限于选拔行业内的执业人才。德法模式的代表为德国法定审计协会（ＷＰＫ）组织的考试。以下主要介绍ＷＰＫ组织的考试。
（一）考试报名条件、考试科目及考试方式
ＷＰＫ考试的报名条件包括教育要求与实践经验要求。对于教育要求，应具备大学学历，鼓励具备工商管理学位（会计）或法律专业学位的人士可报名。如果考生没有大学学历，则必须在法定审计师事务所有至少１０年的审计工作经历，或者在公共会计师事务所或税务顾问有至少５年的经历。对于实践经验要求，考生应具备至少３年的执业经验。其中考生至少有２年以上参加财务报表审计工作的实践，并有良好的表现，同时还应具备完成法定审计后撰写审计报告的能力。另外还应至少有１年的工作经验，并从以下途径获得：在一家大型公司作为一名主计长（指总会计师类似的职务）；考生在自己开设的税务顾问机构从事税务咨询；在与德国法定审计师入门要求相同的其他国家的注册会计师指导下工作。
由于ＷＰＫ规定，每个考生只有３次参加考试的机会，且不组织考试前的辅导课程。因此ＷＰＫ建议考生报名时还应具备以下两个条件：一是要参加工商管理或法律方面的相关培训，ＷＰＫ也把可以提供审计与受托管理领域的教学与研讨班的大学推荐给考生；二是在参加考试前考生要复习近几年的试卷，以检查自己是否具备了通过考试所具备的足够的知识和技能。
法定审计师的考试由笔试和面试两部分组成。笔试考试由７张试卷组成：包括审计、企业估价和职业规则（一）、审计、企业估价和职业规则（二）、企业管理和经济学（一）、企业管理和经济学（二）、公司法、税法（一）、税法（二）。每张试卷的考试时间从４小时到６小时不等，将安排在２至３周之内的７天组织考试。
在参加笔试后，如果考生取得合格成绩，则可以参加面试。面试的知识范围与笔试基本相同，但增加了关于《职业法》的考试内容。
（二）考试命题
ＷＰＫ依法成立的考试委员会是负责法定审计师考试的主管机构，负责制定考试大纲、考试命题、评卷等项工作。考试委员会主要由法定审计师和学术界专家组成，成员为１５至２０人。ＷＰＫ考试委员会每年组织两次考试，每次参加考试的考生在５００至７００人之间，合格率约在３０％～４０％之间。
命题时由考试委员会组织成立命题委员会，成员包括法定审计师、大学教授以及政府的研究人员。命题委员会大约有１５到２０人组成。命题委员会下设命题组进行命题，组长由跨学科的专家担任，试卷最终由命题委员会审定。命题亦采取与英国模式类似的方式，即周期长，先分散命题后集中的方式。
（三）试卷评阅及合格分数
试卷评阅工作均由志愿者完成，ＷＰＫ不向志愿者支付任何费用。志愿评卷人员均为大学教授和法定审计师，所执行的评卷标准是由命题委员会制定的。评卷时由两名评卷人员共同打分，共有６个级次：１级表明非常优秀，２～４级表明成绩基本满意，５～６级表明成绩较差。如果成绩特别差，则可能被直接标明“无用”。
对于成绩核查问题，ＷＰＫ并没有相关规定。如果考生对于考试成绩有异议，则可以向法院提出申诉。因为法定审计师作为国家级考试，考试成绩相当于国家机关对考生作出的决定，因此考生可向法院提出申诉，法院再提请予以重议。但由于考生人数较少，提出申诉的考生数量非常少，同时由于法院在重议过程中也需要依据命题委员会所制定的评分标准，因此实践中法院既不支持考生申诉成绩，同时也没有因考生申诉而造成更正成绩的情况。
（四）面试安排
面试是德法模式对注册会计师资格考试的特别要求。ＷＰＫ的面试在协会的六个分部内进行。ＷＰＫ对面试的具体安排是：（１）由考试委员会和命题委员会选派专家组成面试委员会。每个面试委员会由６名委员组成。为了确保面试结果的客观、公正，面试委员会的每位委员的经验、经历、以前面试中的表现、专业胜任能力以及回避事项等都要进行评估。（２）每个面试委员会安排４至５人同时参加面试，每个考生需要整天回答问题。（３）面试时，每名考生在接到面试题目后有３０分钟的准备时间，然后用１０分钟时间表明其观点。随后，将由面试委员随意提问。如果综合６位面试委员会的评议意见后为满意者即表明面试合格，否则为不合格。
根据笔试和面试的成绩决定考生是否通过，通常情况下，笔试的成绩占６０％，面试的成绩占４０％。
比较与借鉴
（一）考试定位明确，针对性强
从整体来看，注册会计师作为提供中介会计服务的专业人员，其所应具备的专业知识和专业技能应当在总体上是一致的。从上面介绍的三种考试模式看，不同国家对注册会计师的知识和技能要求一致，但在选择报考的标准及考试要求方面有所差别。笔者分析，其主要考虑的因素是所在国的高等教育水平及考试选拔的针对性。如美国的整体高等教育水平相对较为均衡，ＡＩＣＰＡ的报考标准也就相对较高，但考试科目则相对较少。
另外，各协会非常注重对考生的能力要求，从而使考试的针对性更强，即选拔适应行业需求的后备人才。如对实践工作经验的要求并不仅仅限于其所在的事务所出具一份工作鉴定，而要按照协会的要求，对考生每参加一个实践项目均做出评价，并将所有实践项目的评价意见汇总后才能作为实践经验的证明。从我国的实践来看，虽然也要求注册会计师具备２年的审计实践经验，但要求仅限于所在事务所出具的证明，而不需要在注册会计师指导下的表现及相应的评价意见，因此对能力的要求明显不高。国外对注册会计师考试的能力定位要求非常值得我们进行深入研究及借鉴。
（二）采用开放式命题方式是提高试题质量的有效保证
从上述几种模式的考试命题方式来看，均采取了开放式命题方式，即由各位命题人员分散命题，成形后再组织评审。这既能保证试题来源的多样性，也能保证试题质量。如由于采取开放式命题方式，可以使题目的来源广泛，可选择余地很大，再经过专家的评审和修订，试题的质量可以得到保证。特别是一些从事实务的人员能通过出题提供许多案例试题，这是靠专门组织难以取得的。为使每位命题人员均能遵守保密原则，各考试组织机构也建立了较为严密的保密制度。另外，为使命题工作按照既定的要求和形式进行，各考试机构均制定了内容完备的命题指南，使命题者知道对题目的具体要求。目前，国内多数成人考试仍采用入闱命题方式进行集中命题，以确保试题的保密安全，但只有很少的考试组织机构制定了命题指南，指导命题工作。入闱命题方式由于时间相对较短，且参与人员较少，因此试题的广泛性受到很大的影响。
（三）试题定稿前实施审核、试做及考试后的评估保证了考试的公平与公正
上述几种考试模式中，考试命题均经历了相当长的过程，经过多道工作程序审核，反复推敲确定后才定稿。同时对试题进行试做或预先测验，确保了试题的难度、效率和质量。在考试结束后对试题及考生的总体评估，保证了不同年度参加考试考生之间的难度与水平的均衡，确实实现了公平、公正的考试目标。从目前国内各类成人考试来看，一般参与命题审核人员均较少，也很少进行试做或预先测验，因此很难保证试题的效率，也难以保证不同年度之间考生之间的公平。另外，国外还采用了预先测验和平行测试方法进行考试试题的水平和难度控制，这对我们很有借鉴意义。
（四）考试实施更加科学
首先，更加注重考试的能力要求。考试的方式不完全局限于闭卷考试，而是采用开卷与闭卷考试相结合，同时也增加了面试的要求，使得考试不仅测试考生所应具备的知识，而且更注重能力的评估，提高了考试选拔的针对性。
其次，更广泛地采用计算机技术，包括将试题的难度、效率等相关指标采用计算机进行管理的题库制度，采用计算机实施网上考试等。计算机技术的广泛采用，提高了考试的效率与科学性。
最后，保密安全要求更加严格。从上述国家的注册会计师考试来看，都增加了两项要求：一是要求考生宣誓遵守保密规定，确保不对外披露试题内容：二是若有泄密现象采取严厉的处罚措施，并向社会公告。由于很多发达国家已进入信用社会，个人信用的丧失将使其失去立身之本，因此考生作弊或组织人员舞弊极少发生。
（五）考试评卷科学规范，得分与评级分开
从上述国家的注册会计师考试评卷来看，均实行了集中评卷，并在评卷前对评卷人员进行严格的培训，确保了评卷标准的一致把握，避免了发生评分畸高或畸低的现象。同时对临界分数试卷进行多次复核，确保评卷没有错误，没有遗憾分数的出现，从而在总体上确保了对考生评卷的公正与公平。
另外，多数国家考生所得的考试结果，并不是试卷的最终得分，只是确定的最终评级。如德国ＷＰＫ的考试中，７张试卷的评卷结果并不是卷面上具体的得分，还要通过平行测试和总体评价，把分数折算为６个级别，使考生得知的自己分数为级别分。美国ＡＩＣＰＡ考试的评级更为细致，达到１００级。这种评级制度可以确保各年度考试题目在难度和水平上是可比的。这一做法有很强的科学性，值得我们研究借鉴。