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第二次世界大战以后，凯恩斯提出的以国家全面干预社会经济生活的经济主张风靡西文方国家，公共支出占国民生产总值的比例大幅上升，在整个社会经济生活中各级政府发挥的作用以及承担的责任迅速加大，政府绩效审计应运而生。就美国、英国、加拿大等一些有代表性的国家而言，绩效审计已经成为到此为政府审计的主要内容，毋庸置疑，绩效审计已经成为政府审计的一个发展方向。
一、开展绩效审计的现实意义
（一）绩效审计的内涵
根据最高审计机关国际组织的定义（《绩效审计指南》草案，1998年发市），绩效审计是对政府事业、项目、组织是否经济、高效率、有成果地开展运作的程度进行独立评价或检查，目的是为公共措施的执行和后果提供相关的信息。从上述定义中可以看出，绩效的本质含义就是“3E”，即经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）。
现在也有人提出“5E”的概念，即增加环境性（Environment）和公平性（Equity）两个内容。其实，环境性和公平性应该属于效果性的范畴，审计在考察效果性时，除有关文件中确定的单位或项目目标以外，对于关系到公共利益的其他方面，也应该纳入绩效审计的视野。可以预见，随着绩效审计实践活动的逐步展开，效果性的外延还会进一步扩大。
世界上许多国家的政府审计业务中已经引进了绩效审计，但其具体名称有些不同，概括起来主要有以下几种：
“绩效审计”与“货币价值审计”的含义没有太大差别，它们与最高审计机关国际组织的定义一致、“综合审计”的内容比较广，同时覆盖了财务报表、制度遵行和绩效三个方面，严格地说它不是一种审计类型而是一种审计工作方式。
“效率审计”和“效果审计”分别侧重于绩效审计的某个方面，不是完整意义上的绩效审计。美国政府绩效审计原来也是这么划分的，现在已经不再强调这种分类。不过，有些国家政府审计仍然保持这种分类，有的是两种都做，有的是只开展某一种。
此外，类似的术语还有经营审计（Operational Audit）和管理审计（Management Audit），它们的含义和内容与绩效审计也基本相同。按照目前通行的观点，经营审计一般用于内部审计，管理审计用于民间审计，绩效审计（Performance Audit）则主要用于政府审计。
为了避免混淆，本文所指的绩效审计仅限于政府审计的范畴。我们认为，政府绩效审计就是审计人员采用现代技术方法，对政府部门和国有企事业单位的项目和活动的经济性、效率性和效果性，客观、系统地进行独立检查和评价并提出切实可行的建议，为有关方面决策提供信息。
（二）开展绩效审计的现实意义
由于我国市场经济的发展和公共财政框架的逐步建立，人们对加强公共资金使用情况监督的要求增多，对提高资金效率的要求也越来越严格。在我国开展绩效审计的现实意义主要有三个：
首先，开展绩效审计是建立高效廉洁政府的需要。高效廉洁的政府，是现代化民主社会的基本特征。在以市场经济为中心的今天，如果能对政府工作的经济性、效率性和效果性进行经常性审计监督，那么，官僚主义和腐败现象就会少一些，经济决策就会更准确，国家的经济损失就会更少，社会效益也会大大提高。
第二，开展绩效审计是有效利用有限资源的需要。随着国家在社会经济生活中的作用日益显著，公共支出占国民生产总值的比重不断上升，国家公共开支的成倍增长和公营企业规模的不断扩大，特别是我国众多人口增长，经济资源越来越不能满足社会的需要。目前我国的经济增长速度依然令世界刮目相看，按照可持续发展战略的要求，我们应更加珍惜宝贵的自然资源和人力资源。
第三，开展绩效审计是维护广大人民群众利益的根本需要。政府受人民之托、用人民的钱，理所当然为人民力事。在民主社会，政府负有以最经济，最有效的办法使用管理各项资源、并使各项资源的使用最大限度地达到预期目的。
二、绩效审计的基本要素
（一）审计目标
审计目标是审计活动的既定方向和要达到的预定结果。政府绩效审计的基本目标定位是：
1.对被审计单位是否经济、有效地执行有关政策进行独立审计检查。
2.对被审计单位和审计对象实现既定目标的程度和所造成的各种影响进行报告，为决策机构提供相关的评价意见。
3.发现并分析审计对象在经济性、效率性、效果性方面存在问题的迹象或绩效不佳的领域，提出审计建议，以帮助被审计单位进行整改。
（二）审计范围
1.财政性资金（或称公共资金）支出。其内容主要有：
（1）行政事业单位的经费支出。行政单位涉及各级政府部门、人大、政协、以及由国家财政提供工作经费的党派机关和部分社会团体；事业单位包括文化教育、科研卫生，社会福利及其它社会公共事业部门。
（2）国家投资建设项目。主要是指由财政性资金（财政拨款或财政融资）投资的各种建设项目。有些项目并不全部是由国有资金投入的，但只要是属于政府审计管辖范围内的投资项目都可以进行绩效审计。
（3）其他各种专项公共资金的使用。专项资金是指财政预算安排的或有关部门、单位依法自行组织的，具有特定用途的财政性资金。比如行政事业专项资金、社会保障基金、农业专项资金、环境保护专项资金等。
（4）国际金融组织和外国政府援助、贷款项目。
2.国有及国有资产占控股或主导地位的企业和金融机构。
（三）审计职能
审计目标决定了审计职能。绩效审计除了一般审计所具有的监督职能、服务职能外，还特别强调评价职能即在监督的基础上对被审计单位的资金使用和项目执行情况，也即经济性、效率性和效果性进行评价。比如，被审计单位所选用的执行方式是否体现了经济性？所获得的结果是否与所使用的资源相匹配？结果是否与政策目标保持一致？对社会的影响如何？等等。
（四）审计程序
政府审计程序通常包括制定审计项目计划，审计准备、审计实施和审计终结四个阶段，绩效审计也不例外。绩效审计准备阶段的关键工作是建立具体、明确的审计目标和绩效标准，为此，必须充分了解和掌握被审计单位或项目的基本情况，比如相关法规、协议、工作目标或项目目标、内控制度，单位或项目的产出情况包括产品或服务、社会影响等。
（五）审计报告
绩效审计报告是审计机关集中体现审计结果、反映审计目标实现程度的一种书面文件。报告的写作应当行文简练，突出重点，体现实质。与财务审计报告不同的是，绩效审计报告是对外报告，报告接收人是有关政府部门，报告人是审计机关而不是审计组。绩效审计报告的内容主要包括：
1.相关的背景资料。说明该审计事项为什么值得审计注意，介绍审计实施的基本情况和被审计项目或单位的基本情况，并说明在评价绩效时有哪些特别的考虑，比如被审计单位受到了什么影响和限制等。
2.绩效标准和结论。评价绩效的标准和结论以及支持结论的依据，必须——列出，不管是好的方面还是差的方面。对于经营管理活动中存在的问题还要指出根本原因。
3.审计建议。审计建议针对的是重要领域，要客观、合理、具有可行性。
美国和加拿大的绩效审计报告中有一点很值得我们借鉴。在其报告的最后通常增加一项内容，即被审计单位对报告的反馈意见，其中包括被审计单位管理层对审计结果、审计结论和审计建议的意见，计划采取的改进措施，以及审计机关对于被审计单位反馈意见的看法和对报告的修改说明。这样的报告更具说服力，所提供的信息也更加全面、完整，对审计机关和审计人员也提出了更高的要求。
三、绩效审计的技术方法
绩效审计的最终目的是提供有用的信息。因此，整个审计过程就是一个信息收集、分析、评价并得出审计结论的过程。绩效审计的技术方法可以分为两大类：一是信息收集技术，二是信息分析评价技术。
（一）信息收集技术
信息收集就是审计取证。绩效审计沿用了一部分传统财务审计的方法，比如审阅法、核对法、函询法、观察法、盘点法、抽样法等，但也有自身独特的方法。
1.实地观察。对整个被审计单位的工作布局情况加以观察，了解经营管理的全过程，看其工作功能的发挥，并获得对组织的整体印象；对存货、设备状况进行实地观察，注意发现是否有多余积压、废弃等浪费现象；对于项目、工作现场进行实地观察，可以了解项目的运作过程。
2.面谈。同有关人员分别提问并获得回答，采用口头询问同时做文字记录的方式。被询问者可以是被审计单位的高级主管、一般管理人员、当事人，也可以是有关外部人员包括某方面的专家等。
3.座谈会。也可以把它理解为一种多元式的面谈。在召开座谈会之前，可以事先将有关调查表提交给被审计单位，以便他们有时间适当做些准备，并选择相关的人员参与座谈。
4.调查问卷。当涉及的人员或单位很多、以致无法进行必要询问时，可以采用调查问卷的方式。关键的环节是设计一整套科学合理的表格，要求所有内容采用问答方式，这些问题应该非常明确，切忌模棱两可或带有某种诱导性。对于受益面比较广的资金支出，特别是具体到某一类公众个体的资金，比较适合这种方法，比如扶贫资金、三峡移民资金等。
5.审阅法。审查阅读与被审计单位或项目有关的文件资料包括以前年度的审计报告，从中找出有用的信息。
（二）信息分析评价技术
信息分析评价是指对已经取得的证据，运用一定的技术方法进行再加工，形成新的证据即分析性证据并从中得出结论。信息分析评价技术因具体情况而异，既有简单的，也有需要高水平数学知识的复杂技术。
1.比较分析法。比较就是将实际情况与一定的参照物或基准进行对比，基准可以是计划、预算、标准、设计、历史、同行业等。
2.因素分析法。对事实进行分析找出成因。比如某单位的办公费用明显超支，那么，是因为人员增加还是工作量增加？是因为浪费还是预算不合理？
3.统计抽样。统计抽样方法适用于总体比较庞大的审计事项，同样也需要计算机应用软件的辅助。统计抽样的方法有如系统抽样、分层抽样、货币单位抽样、随机抽样等。随机抽样有时会被误以为随意抽样，其实后者并不是统计抽样方法。在传统财务审计实务中比较经常使用的就是随意抽样，要么是主观选取数额较大的，要么是任意选取。而随机抽样是有严格规律的，可以使用随机数表，但最好是借助于计算机产生随机数。
4.量本利分析法。这是一项决策技术，原理是根据产量、成本与利润三者之间的关系，通过分析比较以选择最佳投资方案。这种方法适合于以赢利为目的企业，对其实际投资决策进行分析评价。
5.净现值法。这也是一项决策技术，与前者不同的是它融入了货币时间价值的概念。其基本原理是将不同时期的收益与支出全部转换为同一个时点上的货币价值，两者进行比较得出结论。
四、政府绩效审计的现状、问题与对策
（一）政府绩效审计的现状
近几年来，我国兴起的领导干部经济责任审计和专项资金审计，除了对其真实、合规、合法性进行审查外，还开始对其经济性、效率性、效果性进行评价。
投资审计在坚持建设资金预算执行审计与建设项目审计相结合、项目财务收支审计与绩效审计相结合、审计与审计调查相结合的基础上，于2001、2002年分别组织对农村电网“两改一同价”审计和民航“一金一费”审计调查及重点机场项目审计，从中积极探索绩效审计的路子并取得了初步成效。2003年进一步扩大试点探索范围，组织了全国范围内的财政投资建设项目绩效审计，几乎遍及全国每一个审计机关。
外资审计对国际赠援款项目开展绩效审计也已积累了数年的经验。接受世界银行赠款的哈龙、氯氟烃淘汰项目是根据《蒙特利尔议定书》的要求，对于消耗臭氧层物质的生产企业或生产线实行配额生产、减转产或关闭措施，涉及全国十多个省市的有关企业，审计的主要目标是审查项目协定条款的执行和赠款资金的使用，并做出审计评价。受到国际环境保护措施限制的清洗、烟草、汽车空调等行业也逐步开始了类似的绩效审计。一些审计机关还选择部分国际金融组织贷款和外国政府贷款项目，在实施常规审计的同时进行了绩效审计的尝试。
对其他一些财政性资金的支出审计，诸如国债资金、扶贫资金、三峡移民资金等，虽然并没有把绩效审计作为正式名称提出来，但在审计的具体实施过程中也体现了不同程度的效益观。
（二）政府绩效审计面临的问题
1.对绩效审计了解不够，对其重要性认识不足。在我国审计界，对绩效审计的认知还局限于一个比较小的范围，有相当一部分审计人员只是对这个名词有一些初步印象，至于它的实际内容是什么、具体该如何操作，还知之甚少。从目前仅有的一些文献资料来看，大多数还停留在对国外有关情况的介绍。
2.绩效审计的覆盖面较小。目前，在我国政府审计实务中，真正意义上的绩效审计并不太多，主要表现在：（1）对于行政事业单位的经费开支、专项资金等，现在还很少开展绩效审计；（2）国有企业是开展经济效益审计最早的领域，但最近一些年来，随着国有企业转换经营机制，现代企业制度以及有效激励与约束机制的逐步建立，这些企业的绩效似乎已不再是政府审计所关注的重点问题；（3）财政审计把主要力量放在真实和合法上，出去的资金只要符合规定的开支渠道、对方也确实收到就可以了，至于资金是否用于原定的目标、其效用如何，则往往不太深究。
3.绩效审计的方法尚不完善。本文第三部分提出了许多方法，其中有些方法相对比较成熟，审计人员经常使用，但也有不少方法还只限于理论上的研究，在实务中究竟应该怎么用，还需要不断进行摸索和完善。
4.缺乏系统的绩效评价标准。1999年以后，财政部等有关部门陆续制发了《国有资本金效绩评价规则》、《国有资本金效绩评价操作细则》、《企业效绩评价标准》、《企业效绩评价操作细则》等，为企业效绩评价工作的深入开展、规范企业效绩评价行为、增强评价结果的客观公正性提供了有利条件。但是，对于政府公共部门的绩效标准，目前尚没有一个明确的规范。
（三）开展政府绩效审计的对策
首先，必须提高广大政府审计工作者对绩效审计的认识，同时要提高相关的业务水平。审计机关不仅要利用多种渠道广泛宣传绩效审计，比如专业刊物、研讨会和论坛、业务会议等，还要积极广泛地组织绩效审计知识的业务培训，让大多数政府审计人员逐步掌握绩效审计的基本知识，在实践中能够结合自己的专业技能运用绩效审计的方法。
第二，要适当扩大绩效审计的范围，妥善选择试点项目，继续推进绩效审计的探索工作。选择的试点项目要有针对性和代表性，既要考虑到试点项目在社会上可能形成的影响力和影响面，也要考虑到它是否是政府有关决策部门比较关注和重视的方面，还要考虑到审计难度和审计成本，讲究审计工作自身的绩效。因此，应该侧重选择那些相对比较容易操作，又具有重大参考价值的项目。在开展绩效审计工作时，要尽可能与财务审计结合起来一起进行，这样可以利用财务审计的结果，减少重复劳动、提高工作效率。通过绩效审计的试点，不仅可以帮助提高审计人员的业务素质，在实践中健全和完善绩效审计方法，还可以向人们展示所取得的审计成果和绩效审计发挥的作用，从而扩大绩效审计的影响。
第三，对于已经完成的试点项目，要跟踪检查绩效审计报告的执行情况。注意检查审计报告中指出的问题是否到纠正，审计提出的建议是否被采纳执行。对于未被采纳的审计建议要进行原因分析，是因为审计建议本身不具操作性，还是执行单位找到了更适当的措施，或者是因为客观情况有了变化导致原来的建议不再适用。绩效审计的首要目的是通过实施审计建议改善公共部门和国有企业的绩效，强调的是纠正审计所发现的缺陷而不是机械地执行审计建议，只要被审计单位采取适当措施纠正了缺陷，就可以认为是达到了目的。从另一个方面来看，对绩效审计报告的跟踪也是检查审计机关工作质量的一种方式。通过这种检查，可以帮助审计机关和审计人员改进工作方法、提高工作质量。
第四，要积极促进绩效审计的研究工作，推动规范化建设。在积极开展试点工作的同时，还要有计划地组织相关审计专家开展对绩效审计的研究工作，扩大对外交流，广泛汲取别国有益的理论和实务经验，争取早日制订出我国绩效审计操作指南，以指导审计实务。绩效审计是我们政府审计的一种，因此在整个审计过程中，自始至终都必须以国家审计准则作为行为规范。积极促进有关政府部门进行绩效评价标准的研究，力争尽快拿出一套绩效标准评价体系。
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