基于图表法的合并财务报表编制解析，本文主要内容关键词为：图表论文,财务报表论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
合并财务报表的编制，一直是困扰会计人员的一大难题。在连续年度编制的情况下，就会产生不知数据从何而来的困惑。这些都是由于只知其表而不知其里，没有深入理解合并财务报表的编制原理导致的。笔者在自己学习过程中总结了一些图表，认为有助于理解合并财务报表的编制程序及原理(见图1)。
这个貌似蜘蛛的图形可以形象地表现出编制合并财务报表的程序，每当一个公司成为其他公司的母公司时，即需要引进这么一个“蜘蛛”来帮助他们进行合并财务报表的编制工作。
从左边看起，左边的触角伸出四处寻找，将符合要求的子公司纳入编制范围。在进入正式编制之前，由于各个子公司的会计政策等有所差异，需要将会计政策、会计期间等调一致，即调至与母公司统一型号再进行进一步的处理，即编制调整分录。之后进行合并财务报表的正式编制，这里需要区分不同的时期，主要工作就是编制抵销分录来抵销掉公司集团的内部交易对合并财务报表的影响。最后根据规定由右边的触角输出各种合并财务报表。另外，需要注意的是在对企业合并进行处理时要区分同一控制下和非同一控制下两种情况来处理，一个以账面价值为记账基础，一个以公允价值为记账基础，所以很明显对于合并财务报表的编制同样需要就这种情况进行区分，这就是图1中间画出一条分割线的用意。对照图1为加强理解，笔者在下文中做更进一步的解释。
一、合并财务报表范围的确定
合并财务报表的合并范围应当以控制为基础，并注重实质重于形式的原则。
(一)母公司直接或间接拥有被投资单位半数以上的表决权这种情况表明母公司能够控制被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。
(二)母公司拥有被投资单位半数以下的表决权这种情况如若满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当认定为子公司纳入合并财务报表编制范围：(1)通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。(2)根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。(3)有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。(4)在被游资单位的董事会或类似机构占多数表决权。
二、对子公司财务报表及母公司长期股权投资进行调整
合并财务报表的重要步骤是对母子公司的个别财务报表进行调整，其内容主要分以下两个方面：
(一)对子公司财务报表进行调整 对子公司个别财务报表进行调整，统一会计政策和会计期间，使子公司的与母公司的保持一致。(1)属于同一控制下企业合并中取得的子公司，只需要调整与母公司会计政策和会计期间不一致的情况；(2)属于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除了调整与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，还需要编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整，使之反映为在购买日的公允价值(如表1)。
可以理解为，为了满足可加性与可比性的需要将子公司个别财务报表的型号与母公司财务报表的型号调整一致。这项工作可以由母公司对子公司的财务报表进行必要调整，也可要求子公司按母公司的会计政策和会计期间另行编报财务报表。
(二)将母公司长期股权投资由成本法调为权益法 由于我国企业会计准则长期股权投资准则规定，投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资后续计量采用成本法核算，而按合并报表准则规定，合并财务报表应当按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制，所以，需根据长期股权投资准则所规定的权益法对子公司的长期股权投资进行调整(如表2)。
三、编制抵销分录
将母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别财务报表有关项目的影响进行抵销处理，以消除个别财务报表各项目加总数据中的重复因素。
(一)长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理(如表3)
(二)内部债权与债务的抵销处理(如表4)
(三)存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理(如表5)
(四)内部固定资产交易的抵销处理(如表6)
总之，由于我国合并财务报表是在子公司个别财务报表的基础上编制的，以前所有涉及损益类的报表项目都已经结转至本年利润最后转至未分配利润中去，也就是编制合并财务报表时调表而不调账，所以在连续编制合并财务报表时，需要将以前年度编制的抵销分录所有损益类报表项目用“未分配利润—年初”报表项目来代替。
四、输出合并财务报表
通过上述调整并进行一系列的合并抵销处理后，最后可以输出合并财务报表，合并财务报表主要分以下两类：
(一)属于同一控制下企业合并中取得的子公司 合并方在编制合并财务报表时，应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的，参与合并各方在合并以前期间实现的留存收益应体现在合并财务报表中。所以，合并日合并财务报表不但包括静态报表，也包括动态报表，合并期期末的合并财务报表动态报表的期间是整个会计期间。
(二)属于非同一控制下企业合并取得的子公司 购买方在编制合并财务报表时，应视同从购买日起合并报表的报告主体才形成，所以，购买日只需编制静态报表，购买期期末的合并财务报表动态报表的期间是从购买日起至本会计期末止。