识别企业会计报表粉饰手段，本文主要内容关键词为：会计报表论文,手段论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
黎明股份的前身是一家只有800多名员工的集体企业——沈阳黎明高级服装厂。1 995年该企业成立了集科工贸一体的实业集团，随后集团拿出1.6亿元资产折成1.2亿元的国家股，发起设立了黎明股份，募集资金近3.6亿元，1999年1月在沪交所上市交易。为了保持上市公司的盈利形象，该公司不断粉饰经营业绩，从1999年开始主要通过以下方法，将亏损3348万元的现实粉饰为盈利5231万元：与其他企业对开增值税发票，虚拟购销业务，如该公司的黎明毛纺织厂通过与11户企业对开增值税发票，虚增主营业务收入1.07亿元，虚转成本7812万元，虚增利润2902万元；虚开增值税发票，产品销售发票，如该公司所属的营销中心，1999年6月和12月虚拟两个销售对象——沈阳红尊公司和宜昌盛泰服饰公司，通过虚开增值税发票，虚增主营业务收入2269万元，虚增利润1039万元；利用出口优惠政策，虚增收入和利润，如该公司所属的进出口公司通过虚拟外销业务，分别虚增收入和利润500多万元。以上的虚拟业务，黎明股份都是系列造出假购销合同、假货物入库单、假出库单、假保管账，假成本计算单等原始凭证，然后假账真做地进行账务处理，并编制会计报表。
郑百文公司是在2000年遭受证监会处罚的上市公司，该公司也是采用在上市前采取虚提返利、少计费用、费用跨期入账等方法，虚增利润1908万元，并据此制作了虚假上市申报材料；上市后三年采取虚提返利、费用挂账、无依据冲减成本费用等手段，累计虚增利润14390万元。
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面对着一份份“智慧让我如此美丽”的会计报告，债权人和投资者遭受了巨大的损失。尤其是银行债权人面对如此巨大的不良资产，艰难地进行着股份制的改革，而这一切的后果，无法逃避的原因之一就是，我们企业会计信息的大量失真所造成的严重恶果。作为银行债权人最需要的就是一双识别企业会计报表真伪的慧眼。企业会计报表是综合反映企业一定时期财务状况、经营成果以及现金流量情况的书面文件，而虚假或经过粉饰的会计报表将会影响使用者对企业的这些方面信息做出正确的判断，使他们对任何会计报表的分析都失去意义。因此识别粉饰过的会计报表，并对会计报表进行可信度分析，是商业银行正确判断企业资信等级以及得出正确结论的重要前提。
在多年对银行信贷业务人员进行培训的过程中，我发现他们在实际工作中通常带着这样的疑问：虽然具备财务分析的知识，但面对客户的会计报告时仍不知从何下手；客户提供的会计报表看起来很“漂亮”，似乎非常符合银行信贷标准，但总觉得心里不踏实；计算常规的财务比率，例如对资产负债率、股东权益收益率等进行分析，得到的分析数据尽管非常令人满意，可就是觉得表内数据之间的关系有着说不清的关系；而当客户通过一份无懈可击的会计报告获得了贷款后却无法按时还本付息。类似的现象不在少数，如果银行的信贷人员不能解决上述问题，将会严重影响他们的信贷工作，防范信贷风险将成为一句空话。这也是我之前谈到的银行信贷人员分析和防范风险的第三个薄弱环节——不了解企业会计报表的粉饰手段和识别的技巧。
我国的会计报表粉饰现象相当普遍，从琼民源事件、PT郑百文的会计报告粉饰丑闻，到其后暴露出的银广夏、蓝田股份等会计报告粉饰的恶性案件，媒体对“托普系”、“德隆系”的质疑、以及中创集团、广东国际信托投资公司被关闭，都从一个侧面暴露出会计报表粉饰的严重性。会计报表粉饰会误导投资者和债权人，也使监管部门无法有效实施监管。对商业银行而言，根据失实的财务信息做出错误的判断和决策，就不能及时发现、防范和化解信贷风险。因此，如何识别企业会计报表粉饰，是我们进行会计报表分析的问题之一。首先，从企业粉饰会计报表的动机入手，了解企业究竟为什么要粉饰会计报表。
企业粉饰会计报表的动机
企业的会计报表是外部使用者分析企业财务状况和经营成果的重要资料，应该是公司财务状况和经营成果的真实反映。但公司管理层出于维护公司形象、争取金融机构贷款、规避税收等种种目的，对会计报表的数据进行刻意的安排，形成了“你想看什么，我就提供什么”、“你希望是什么业绩，就给你编出什么样的业绩”的畸形思维。其结果必然是，报表分析者看到的是与公司真实情况相去甚远的会计报表信息，误导信息使用者根据粉饰过的会计报表做出错误的决策。一般来说，企业粉饰会计报表的动机主要有：
为了业绩考核的目的而粉饰会计报表。经营管理者通常都有业绩考核的压力，为了完成上级或股东下达的任务，保住管理地位和满足投资者的要求，往往对现有的会计报表进行粉饰，而目标就是要完成任务。
为了获取信贷资金和商业信用的目的而粉饰会计报表。企业由于各种原因需要筹集资金，例如：更新改造设备；增加库存商品，以便占领市场；应收账款无法收回而需要借钱周转；对外投资等。在我国资本市场尚不完善的环境下，企业获取资金的主要来源是金融机构，贷款的企业较多，而银行的资金有限，因此要求银行去选择业绩优秀的企业放贷。而那些经营业绩欠佳、财务状况不健全的企业，为了能够获取信贷资金，会千方百计地满足银行的要求，从而取得贷款。从财务的角度来看，当企业向银行申请贷款时，他们会尽量将会计报表上的资产增大，负债减少，收入增加，费用减少，以便得到更多的经营利润。
为了发行股票或增资配股的目的而粉饰会计报表。众所周知，上市公司的优越性体现在企业的筹资优势，公众形象的树立以及公司治理结构的不断完善等诸多方面，对于上市公司的准入制度是十分严格的，有很多的法律法规的制约和财务上的规定，有些企业因为利益驱动，明明不具备上市条件，却利用会计报表的粉饰手段达到上市的目的，给投资人和债权人带来巨大的损失。
为了减少纳税等的目的而粉饰会计报表。依法纳税是每一个法人单位所必须遵守的法律。有些企业为了赚到更多的钱不惜违反国家法律，利用偷税来达到自己的私利。他们也常常通过粉饰后的会计报表，将企业的收入隐藏起来，而将企业的费用增加，从而使企业的利润减少，以便减少纳税。
商业银行的信贷人员尤其要注意公司粉饰会计报表的动机，因为不同的动机所采用的手段是不一样的。商业银行获得的会计报告可能是为其“量身定做”的，也可能是企业为达到多种目的的产物。因此，了解企业会计报告粉饰的动机对识别企业会计信息有引导性的作用，可以通过粉饰后的会计报表结果反推它的动机和手段，加以识别。
企业会计报表粉饰的类型
会计报表粉饰的动机决定了会计报表粉饰的类型。下面我们就来分析一下那些不具备信贷条件的企业是如何粉饰其经营业绩或财务状况的：
利润最大化 企业希望通过虚增利润，显示出骄人的业绩以及成长能力，争取贷款通过审批。典型的做法是：提前确认收入、推迟结转成本、费用资本化、潜亏挂账、资产重组、关联交易等。
利润均衡化 企业为获得较高的信用等级评定，往往采用这种类型的会计报表粉饰。典型做法是：利用其他应收款、其他应付款、待摊费用、长期待摊费用、预提费用等科目调节利润，精心策划利润稳步增长的趋势。
低估负债 企业贷款或发行债权时，为了证明其财务风险较低，通常会低估负债。典型做法是：账外账或将负债隐匿在关联企业等。
银行信贷人员可以根据上述会计报表的粉饰类型，了解企业可能使用的粉饰手段，尽可能的还原企业的真实财务状况和经营成果，避免根据不实的会计报表进行分析，导致错误的判断与信贷决策。要想掌握识别的方法，首先要求我们银行的信贷人员一定要熟悉企业的会计制度和具体的会计核算方法，只有明确会计制度的正确做法，才能发现违法行为。例如：企业把明明应该由当期损益负担的广告费用(因费用太高，无法核销)资本化了，也就是记入了“长期待摊费用”里，结果是当期利润虚增了，同时虚拟资产也使企业资产增加了。类似的做法还有很多，银行的信贷人员应该从企业的会计报表中将这些粉饰的会计信息剔除，从而得到企业真实的会计信息。正如我在前面三期文章中讲的那样，对企业的会计报表分析方法，包括了阅读、分析、识别三方面的技巧，其中阅读是基础，分析是阅读的延伸，而识别是分析的更高层次。下面以企业收入的操纵手段为例，简单介绍一下企业粉饰会计报表的具体做法：
企业操纵收入确认的手段
在实际工作中，操纵收入确认是企业粉饰会计报表的一个重要手段，像开篇提到的黎明股份这样的企业不在少数，其中一些企业的手法更为隐蔽。企业通过操纵收入确认的时间、确认的标准，甚至虚造收入等来虚增企业的经营成果，以达到获取信贷资金的目的。其具体手段包括：
1．操纵收入的确认时点，以美化业绩
一些公司往往以开具销售发票和已计税为由确认营业收入，而不管销售过程是否真正完成。但实际上，开具销售发票仅仅是形式，而不是销售的终结。在房地产和高新技术行业，提前确认收入的现象非常普遍，比如房地产企业经常将预收账款作为销售收入予以确认。
2．创造虚无的销售收入
这是最严重的收入粉饰行为，有以下几种做法：白条出库，作为销售入账；对开发票，确认收入；虚开发票，确认收入；利用阴阳合同，虚构销售收入，例如公开合同上注明货款是1亿，但是秘密合同上约定的实际货款是5000万元的收入，这在关联交易中非常普遍，而且隐蔽性高。所以，银行在审查企业会计报表时一定要注意企业确认销售收入的对象是否是关联方，金额大小是否对当期利润有很大影响力，尤其是那种临近申请贷款日的关联方交易。
3．利用关联方交易
有的企业借钱给其他企业来买他的产品。例如一些企业名义上与某些小企业建立伙伴关系，甚至出钱资助他们，表面上是帮助这些小企业成长，实际上伙伴关系的基础是必须购买该公司商品。虽然“羊毛出在羊身上”，但是从该报表的账上看，该公司只是有一些其它应收款，单是销售收入、利润却大增，粉饰了会计报表。这种企业的问题是迟早要暴露出来的，当小企业在市场上难以为继时，借公司的钱也不可能偿还了，该企业同样面临财务危机的恶果。
4．利用销售回购
在会计期末或在企业申请贷款前，企业与别的公司达成协议，按某一价格把存货销售给该企业，然后在下一会计年度的期初，再按合同的价格把这笔存货买回来。从而使企业的偿债能力比率、现金比率、盈利能力比率等都变得较好。但是当企业达到目的后，比如拿到银行借款、瞒过检查后，一切又恢复到原样。
5．递延确认收入
这也是一种非常严重的利润操纵行为，造成公司利润虚高的假象。这种手法一般在企业当前收益情况较好，而未来预计收入会下滑的情况下会经常用到。公司在当期收入下降时，通过确认以前年度的收入，来高估当期收益，造成公司仍然处于经营业绩良好状态的假象，迷惑银行给予贷款。但是实际上此时的公司已经处于危机的边缘，如果银行不能识别这种粉饰手法，一旦企业宣布停止经营，会造成严重的冲击。
操纵收入确认的方法还有很多，例如利用销售退回、夸大在建项目的完成比例，或者将代销收入列为本企业的销售收入来高估收入等。另外，有的企业在仍需提供未来服务时确认收入，例如特许费收入、会员费收入、服务费收入、广告费收入、安装费收入、软件定制费收入等，很容易出现这种状况；还有一种情况就是确定存在重大不确定性的收入。
其实上述种种的粉饰手段都是违反企业会计制度的。这也正是我强调的掌握会计法律法规体系的重要性。企业粉饰操纵会计报表的方式多种多样，想要掌握所有的方式并不容易，能理解其中的基本原理才是捷径。当然，仅仅了解是不够的，必须真正掌握识别的方法并应用到实际工作中，才能做到防范信贷风险。下一期我将介绍几种企业粉饰会计报表的识别方法。
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