尽快改变保税区税收政策和税务管理滞后局面，本文主要内容关键词为：税收政策论文,保税区论文,税务论文,局面论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一
保税区是我国进一步扩大对外开放、密切国际经济联系的产物。自从1987年 12 月深圳市人民政府批准设立“深圳市沙头角保税区”（于1991年5月底经国务院确认批准）以来，我国已在沿海地区兴建了15 个保税区。我国建设保税区的根本目的，就是要改善我国投资和建设的软环境，特别是利用海关保税的独特条件，最大限度地利用外国资金、技术发展外向型经济，带动区域经济的发展，并使其成为国内市场与国际市场的“连接点”，促进我国外向型经济的发展。沙头角保税区是设立最早、面积最小、运作较为成功的保税区。该保税区只有0.2 平方公里，但1996年产值达45亿元人民币，创造了全国保税区每平方公里产值之最。
规范、科学的政策和管理方式是保证保税区高效运作、快速发展的基础。保税区的政策和管理，主要包括海关对保税区的政策和管理，也包括税务部门对保税区的税收政策和税务管理等内容。由于理论认识及实际监管需要等方面的原因，海关对保税区的关税政策及监管办法比较完备，而税务部门对保税区的税收政策及税务管理则没有跟上保税区发展的步伐，存在相对滞后的情况。
一是税收政策滞后。突出表现在：我国保税区建设已有近10年的历史，保税区内注册的企业大部分已进入正常经营或生产状态，但目前我国尚没有制订关于保税区的税收法规或条例。在全国没有统一的保税区税收政策的情况下，各地税务机关为扶持保税区这一新生事物，不同程度地给保税区企业予以支持，自立章程，各行其事，缺乏依据和规范，存在一定程度的混乱。由于各地税务机关执法不一，导致纳税人对税务机关的不满。特别是一些跨国公司在我国两个以上保税区设立企业的，由于政策不统一，更是议论纷纷。
二是税务管理滞后。这是税收政策滞后导致的必然结果，加之各地税务机关把保税区误认为“免税区”，无税可收，而没有认真加强税务管理。同时，海关的某些监管办法只是侧重于考虑有利于海关的监管，而未考虑与税收征管的实际操作相衔接，使税收管理的难度增大。比如，我国对保税区的海关监管规定：从非保税区运入保税区的货物（包括供出口的产成品、原材料、零部件、原器件、包装材料等）视同出口。但税收政策规定：非保税区运往保税区的货物不予退（免）税，待该批货物出口或加工再出口后，可按规定向进出口税收管理分局办理退（免）税。这样既增加了税务管理的难度，也未充分发挥保税区对国内市场与国际市场的“连接点”作用。
二
保税区税收政策和税务管理出现滞后的现象，除了认识上的原因外，笔者认为还有以下几个方面：
一是我国保税区建设的历史不长。最早的“深圳市沙头角保税区”仅10年的历史，其它保税区则更短。特别是保税区存在一个几年的开发建设期，在此期间由于保税区内企业尚未开始生产或经营，所以也不存在缴税的问题。只是近几年随着保税区企业陆续进入生产或经营期，税收问题才比较明显地表现出来。
二是我国在设置保税区初期，主要是国务院特区办、外贸部门和海关进行研究，税务部门较少参加。我国各保税区所在地海关在保税区建区不久就制定并报经海关总署批准，公布了“××保税区海关监管办法”（主要内容相同或近似），既保证了各保税区建设总体目标的一致性，又考虑了各保税区所处经济环境和地理环境的差别性，允许其有自己的特点。客观地讲，这种办法在保税区建设初期还是有其合理的一面，对保证保税区的开发建设发挥了重要作用。但是随着保税区逐渐进入成熟期，就要充分考虑对保税区的税收政策和税务管理了。
三
我国的保税区是经国务院批准设立的特殊经济区域。其特殊性除了产业政策、外汇管理、海关监管外，最主要的还是体现在税收政策上，亦即保税区的税收政策应具特殊性；随着保税区的不断发展，特别是海关为了方便货物的进出，对进入保税区的货物由报验制改为备案制之后，进入保税区货物的自由度增大，而监管力度减少。随之而来的是保税区企业发生了诸多变化，基本功能扩大。1994年强调保税区的三项基本功能——出口加工、转口货物、保税仓储。但为了增强保税区的活力，首先是保税区企业经营范围广域化。比如，《深圳经济特区福田保税区条例》规定：市政府鼓励投资者在保税区内兴办高科技和技术先进型工业企业（第十二条）；投资者在保税区经批准可以设立贸易企业，从事商贸活动（第十三条）；投资者在保税区内可以设立仓储企业，开展保税业务（第十四条）；国内外信息机构在保税区内可以设立分支机构或办事处，开展咨询业务（第十五条）；经金融主管部门批准，国内外金融、保险机构可以在保税区设立营业机构或办事处，开展金融、保险业务和联系、咨询服务（第十六条）；投资者可以在保税区内设立交通运输、通讯等国家法律、法规允许的第三产业企业（第十七条）。福田保税区扩大了企业经营范围，有力地吸引了外资，截止1997年6月底止， 已有21个国家413家企业在福田保税区落户，其中有10 家是国际上的大财团，合同投资金额已达111.6亿港元，实际利用外资25亿港元。 第二，保税区企业的经营方式多样化。保税区内企业之间、保税区内企业与国内非保税区企业之间经济联系密切，合作较多，既可从事国际贸易，又可从事国内贸易；既可从事到岸贸易，又可从事离岸贸易。第三，保税区内企业产品销售多向化。产品可以销往国外，亦可以销往国内，还可以在保税区内销售。第四，保税区企业原材料来源多渠道，既可来自国外，也可以来自国内非保税区，还可以在保税区内取得。第五，保税区企业出口产品来源多元化，即可是自产产品出口，也可以是代理出口，或收购保税区其它企业产品出口，或收购国内非保税区企业产品出口。第六，在保税区注册企业的经济性质多样化，既有外商独资企业，又有合资企业，还有国有企业等。上述保税区企业生产经营方面的变化，就决定了保税区税收问题特别是税收管理的复杂化。
1997年年初，根据深圳市委、市政府的指示，深圳市国家税务局成立了保税区税收问题调研组，针对目前深圳市福田保税区、沙头角保税区在税收方面的现状及存在的问题进行了调研。我们既调查了深圳两个保税区的情况，也考察、研究国内部分保税区的税收政策。从调研的结果看，保税区税收政策有些方面还是比较明晰的，各保税区所在地税务部门的认识也比较一致：
1.经保税区转口贸易的货物，免征增值税、消费税（转口贸易是指在国际贸易中，不是由出口商与最终进口商直接进行，而是通过第三国的转口商进行的贸易）。
2.保税区企业间的保税货物交易，免征增值税。
3.保税区企业生产的货物销往国外时，除国家另有规定外，免征增值税、消费税。
4.保税区企业生产的货物，销往国内非保税区时，应依法征收增值税、消费税。
但是，有些税收政策不很明晰，各地税务部门的认识相差较大，集中表现在以下几个方面：
1.保税区生产企业之间非保税货物（指非国外进口的货物）的转让、销售行为，是否征流转税？
2.保税区企业生产的货物销往国内非保税区，如何计征增值税？
3.保税区企业从国外购进货物后，销售给国内进口商，货物由国外直接发至国内进口商指定的中国口岸（货物不经过保税区），由国内进口商报关进口。货物发运后，国外出口商将发票及货运提单等商业票据寄交保税区企业索取货款，保税区企业在转换了发票后，再持全套商业票据交国内进口商索取货款。这种行为，对保税区企业应该征收增值税。但如何计算征收？确是一大难题。
4.保税区企业收购国内非保税区企业产品，在保税区内流转后出口，其退税该退给谁？如何计算？
保税区税收管理问题主要表现在增值税专用发票的管理和使用上。由于保税区企业经营方式的多样化，加大了增值税专用发票管理的难度，出现了一些新的情况。比如，国内非保税区的货物进入保税区后，又在保税区企业间进行转让，如果对这种转让（销售）行为不征收增值税，就会中断增值税链条，同时使最终出口的企业得不到退税凭证。
四
要制定保税区的税收政策，加强对保税区的税务管理，首先必须明确以下几个问题：
一是我国保税区的定位问题。我国的保税区基本上是诞生于90年代，当时我国已形成了从经济特区（包括上海浦东开发区）——沿海开放城市——内地经济开发区层层推进的全方位对外开放的格局，国民经济快速发展，国际贸易稳步增长。在这种背景下设立保税区，就是要寻找我国进一步对外开放的新路子，探索我国社会主义市场经济步入世界经济圈的新途径，培养带动区域经济发展的新的增长点，以带动区域经济的发展。因此，我国的保税区不仅仅是“窗口”，更重要的是国内市场与国际市场的“连接点”，是中国经济走向世界的“桥头堡”。另外，我国的保税区也存在一个由简单到复杂、由低级到高级、由转口贸易、保税仓储和加工出口为功能向综合型经济转化的发展过程。经济形势变化了，保税区作用会随之有所调整，但它的“连接点”和“桥头堡”的地位和作用是不会动摇的。
二是国内税制的适用和参照国际惯例的问题。我国现行的税收法规都明确规定，对中华人民共和国境内企业、单位和个人的经营行为征收流转税（本文内容只涉及流转税）。我国的保税区均设在我国境内，按理说保税区企业的经营行为应适用国内税制。然而，保税区是经国务院批准，设立在我国境内的特殊经济区域，属于“境内关外”或“境内关中”（理论上分析）性质，具有特殊性。因此，在考虑保税区总体税制时，既要强调国内税制基本适用于保税区，又要明确保税区的特殊税收政策，即某些税收政策有别于国内税制，允许仅适用于保税区的特殊的税收政策的存在。这些特殊政策的制定，要考虑国际惯例，更要考虑符合我国国情和保税区作为一个国内市场与国际市场直接接轨的特殊经济区域——连接点，应该最大限度地参照国际惯例运作。但是，各国的国情和采用的税制结构不同，完全照搬过来并不见得完全合适，理智的选择应该是同时兼顾国际惯例和我国国情。
三是与海关监管办法协调的问题。我国保税区所在地海关都对其管辖的保税区制定有监管办法，但有些监管办法会影响和制约保税区税收政策的规定和税务管理的实施。因此，要提请国家税则委员会来协调，以便制定既有利于海关关税政策和监管办法执行，又有利于保税区发展的税收政策和税务征管办法，创造一个既有优惠政策，又维护国家经济权益的符合中国国情的保税区。
五
为解决目前我国保税区存在的税收政策和税务管理滞后的问题，加紧制定全国统一的保税区税收政策以及与保税区海关监管办法相衔接的税务管理规定，已是一项迫切任务。为此，我们建议抓住主要环节，解决主要问题：
第一，保税区内的货物应成为纯正的“保税”货物。
保税区是经国务院批准设立的特殊经济区域，其最大的特殊性是“保税”，即海关对进入保税区的进口货物，不先征税，而是保留征税权。当货物进入国内非保税区时，对其进口货物依法课税，而对返出口的货物自由进出，不予征税。
我国现行的保税区的海关税收政策是对进口货物保税，而现行增值税条例规定对从国内非保税区进入保税区的货物实行含税进入，这就对保税区内的货物只“保外”不“保内”，而使来自两个不同渠道的货物生产出来的产品成为“混血儿”，其构成既有含税的货物或料件，又有不含税的货物或料件。对于用含税料件与不含税料件生产而成的货物不论是出口，还是内销，都难以分清其含税或不含税的构成。
因此，建议把保税区内的“混血儿”变为纯正的“保税儿”，以便于制定税收政策、加强税务征管，解决货物从国内非保税区进入保税区，即可退税的问题，使保税区内的货物全部是纯正的“保税儿”。这样做的好处：一是国内非保税区货物增值税的链条”，因货物进入保税区可以退税而终止，避免了人为中断“链条”现象的出现，使保税区成为一个纯正的保税区，使增值税的“链条”不在保税区内出现。二是货物和料、件以不含税价进入保税区，可为税务部门制定保税区的其它税收政策和进行税务管理创造了有利条件，许多原来不好解决或难以解决的税收问题就会迎刃而解，税务管理也可得到加强。三是有利于增强国内料、件和国外进口料、件的竞争，符合国家提倡的鼓励保税区企业使用国产料、件的政策。
第二，保税区货物流通问题。
如果能把保税区内的货物一视同仁视为保税货物，那么，保税区内的货物就可自由流通，这就使保税区内的贸易自由度更大一些，包括料、件的流通和加工、生产后的货物流通。因为海关只监管进入保税区的货物及料、件，在保税区内料、件的转让只需成交后报海关备案即可。因此，我们建议对保税区内货物的转让不征税。其理由：一是来自国外和国内非保税区的料、件都是保税的；二是外商投资企业为另一外商投资企业加工，现行税收政策规定可以免税；三是增值税条例规定，生产出口货物适用零税率。据以上政策规定，我们建议对保税区内货物流通予以免税。
保税区内货物销售到国内非保税区应予征税。特别是保税区内企业从国外采购货物，货物虽未到保税区，而将货物发至国内进口企业指定的中国口岸则要明确，应征收增值税。当然，对这种类型贸易的货物的计税价格，应认真加以研究。因其报关可以是销售方（保税区企业），也可以是购货方（国内非保税区进口企业），要根据不同的情况予以明确，以便在税务征管中有法可依。
第三，税务机关要协同海关参与保税区的监管。
我国对保税区的管理，目前只有海关将其列入议事日程。国务院批准设立保税区，所在地海关立即调查研究，制订监管办法，报经海关总署批准后执行。而其它政府职能部门尚未有规范的政策或监管办法，税务部门就是其中之一。
由于保税区内企业性质的多样化，经营范围的广域化，进货渠道的双向化，产品销售的多向化，出口产品的来源多元化，使对保税区企业的管理更为复杂。据了解，保税区的货物进入国内非保税区，海关只监管其进入国内非保税区货物所含的进口部件、材料，而对在保税区内生产的货物增值部分是不管的。这正是税务机关管理的范围。现行海关监管办法规定，需报经所在海关批准。而税务机关没有进入保税区进行监管，一经发现问题，也只能到海关了解取证，而未能取得管理的主动权。如果税务机关参与监管，保税区企业的货物进入国内非保税区，经海关批准后，报税务机关备案，税务机关就能主动进行监管，依法征税。在计税问题上，海关只就进入国内非保税区的货物、料件征收关税和进口环节的增值税、消费税。这实际上是把征收关税和进口环节的增值税、消费税在时间上后移，在数量上减少（只就进入国内非保税区部分）。而在保税区内生产货物的增值部分，正需税务机关来管。因此，税务机关参与保税区的监管相当重要。如能加强对保税区货物进入国内非保税区，那么前面所说的从国内非保税区进入保税区的货物视为出口，即可退税的办法也就可行了，就不需要防范从国内非保税区进入保税区的货物，享受退税后货物倒流，导致国家税收流失的后顾之忧了。