基于价值模式的商业集团企业内部控制建设——沃尔玛的经验分析，本文主要内容关键词为：沃尔玛论文,内部控制论文,模式论文,价值论文,经验论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中图分类号：C931.3;F276.7 文献标志码：A 文章编号：1009－6116（2011）05－0050－07
一、引言
零售业在经济体系中具有重要的战略地位，其终端控制属性，不仅直接影响制造商的经营行为，主导着产业链中的收益分配，而且作为服务业的主要组成部分，其对国民就业以及收入分配也具有重要而持久的影响。自2004年底中国零售业全面对外开放以来，跨国零售巨头纷纷加快了进入中国和在中国市场扩张的步伐。截至2010年，沃尔玛、家乐福、高鑫零售有限公司（旗下有欧尚和大润发两个品牌）在中国内地的卖场都在180家以上，这些跨国零售巨头经营业态覆盖了购物广场、会员商店、社区店、折扣店、仓储超市等多种形式，其地盘已经从一线城市向二三线城市扩张，其扩张手段也从单纯新设门店扩展到并购等资本运作方式。而目前中国本土零售业无论是在资金、服务，还是在业态配置、运营管理方面都与跨国商业集团存在着一定的差距。对于中国零售企业来说，要想在激烈的市场竞争中提高自身的竞争能力，就必须实现规模化经营、集团化管理，通过组建大型商业集团，对集团内各分子公司或门店实行统一名称、统一采购、统一配送、统一定价、统一管理的连锁经营模式，充分发挥大型商业企业的优势。而要做到这些，问题的关键在于建立一套行之有效的内部控制，确保整个集团能够形成一个系统化的运营模式，并能够在一个统一的经营管理体系下运营。
二、内部控制：基于企业战略的管理系统
对于内部控制的本质，理论界和实务界有两种不同的理解，或者说两种不同的视角：会计视角和管理视角。
（一）基于会计信息的内部控制
人们对内部控制的研究往往从探求“内部控制”这一概念的提出着手，把概念的提出与内部控制的产生画等号。而内部控制作为一个专用名词和完整概念来研究则发端于审计人员的执业需求。可以说审计人员是内部控制理论研究的发起者和推动者，也是该理论发展至今最大的使用者（张宜霞，2007）。
1934年美国《证券交易法》首先提出了“内部会计控制”的概念，它对证券发行人的内部会计控制系统提出监管要求。1936年美国注册会计师协会对内部控制制度定义为：为保证公司现金和其他资产的安全，检查账簿的准确性而采取的各种措施和方法。此后，这一概念几经演变，最终形成1992年美国“反对虚假财务报告委员会”所属的COSO委员会提出的内部控制整体框架，并广为接受。可见，内部控制概念提出的相当长时间里，都是审计机构或监管机构在主导内部控制的解读和界定，而这些机构囿于自身的职能和职责要求，对内部控制的解读往往是从自我需要出发，而非从企业管理出发，必然导致对内部控制实质理解的偏差。作为审计机构，其主要目的是在企业规模不断扩大、流程日趋复杂的背景下如何减低审计成本、提高审计效率，所以他们从企业管理系统中抽出与会计信息形成相关的部分来构筑内部控制的概念框架；作为监管机构，其主要目的在于确保公司披露信息的真实、完整，以维护投资者和国家的利益，保持良好的市场秩序，所以他们也是将注意力集中到会计信息披露的角度上，其对内部控制概念框架的诉求基本与审计机构一致。
（二）基于价值创造的内部控制
对于内部控制的理解首先应该从“控制”出发，早在20世纪初，古典管理学家法约尔就对控制进行了定义，他认为在一个组织中，控制就是要证实一下是否各项工作都与已定计划相符合，是否与下达的指示及已定原则相符合。现代管理学家孔茨指出，控制就是按照计划标准衡量计划的完成情况和纠正计划执行中的偏差以确保计划目标的实现。所以从管理学意义上讲，控制就是确立标准、衡量绩效和纠正偏差的管理过程。其实早在1908年，法约尔就提出了“企业内部控制”的概念，他认为企业内部控制的“目的就是为了有助于各部门工作顺利进行，也有利于企业营运的顺利进行。”法约尔认为企业的全部活动可以分为技术、商业、财务、安全、会计、管理六个方面，而管理就是计划、组织、协调和控制，控制贯穿于企业的上述所有六个方面。由此可见，在法约尔看来，内部控制是一个涉及企业所有活动、所有层面的管理子系统。
企业作为社会经济组织，战略—运营—控制是其基本模型，其中战略定义了企业存在的意义和目标，运营是实施战略的活动和过程，控制则保证企业运营按照正确的目标方向（战略）进行。由于企业作为组织存在一定的边界，于是控制也就可以分为外部控制和内部控制两个部分。其中，源于企业外部环境的限制和要求就构成企业的外部控制，比如自然环境局限、社会道德要求、法律法规限制等。在企业内部实施的保证企业战略目标实现的管理系统和管理过程就构成内部控制，它包括企业组织结构设置、职责权限设定、业务流程要求等。所以，从一个简单的视角来看，内部控制就如同ISO9000、ISO9001质量技术标准一样，是企业内部的管理控制系统，只不过它涵盖的范畴更加全面，服务的目标更加宽泛——所有有利于企业战略实现的管理目标。
从以上的分析中可以看出，内部控制发端于企业管理，并且一直都存在于企业的管理实践中，只是偶然的机会被外部监管机构和审计机构发现其在保证报告和资产安全方面的价值，结果被发扬光大，拿来作为监管和审计的一项工具，最终导致企业反过来向监管机构和审计机构学习如何搞内部控制，形成墙内开花墙外香的局面。实际上，审计视角的内部控制核心关注点在于“企业对外提供信息的可靠性”上，这仅仅是企业管理的一个方面——信息管理控制，比之于管理视角的内部控制，它显得过于狭窄和偏颇。所以，我们对于内部控制概念和本质的把握，应该立足于管理视角，其核心关注点在于强调企业行为的优化，以全面提升公司价值为主要目的（杨雄胜，2005）。
三、商业连锁企业价值模式：以沃尔玛为例
（一）价值模式含义及内容
对商业模式研究较早的是亚德里安．斯莱沃斯基（Adrian Slywotzky），他在《价值转移》（1996）一书中提出：“商业模式是关于一个企业如何选择客户、如何界定和区分所提供的产品、如何界定它要自行执行的任务和外包的任务、如何配置资源、如何进入市场、如何为客户创造效用并获取利润等的综合结构。”可以看出，斯莱沃斯基是从企业获利的逻辑角度来定义商业模式的，实质是企业的运营模式，这也是早期大部分研究人员的观点。此后，有些学者从战略层面来研究商业模式，即企业创造价值的逻辑，Bossidy等（2004）认为，商业模式是组织获取财富的内外部因素与自身战略能力之间的逻辑关系，是一种联系财务目标、现实环境和组织行为的系统性蓝图。翁君奕（2004）把商业模式界定为由价值主张、价值支撑、价值保持构成的分析体系，本质上提供了创意、构思和决策的思维方法。罗珉等（2005）认为商业模式是组织在明确外部假设、内部约束的前提下，用于整合资源并获取超额利润的一种创新意图和实现体系，本质上是制度结构及制度安排的集合。这种基于价值创造逻辑的定义是目前关于商业模式的普遍观点，所以我们也可以把商业模式称之为价值模式。
一般来说，价值模式可以从四个层面来描述：客户界面（回应处理与支持、信息与洞察力、企业与顾客的互动关系、定价等）、核心战略（包括经营宗旨、产品/市场范围、差异化基础）、战略资源（核心能力、战略资产、核心流程）、价值网络（供应商、合伙人、联合）。这四个因素两两之间都形成一个界面（分别是顾客利益、资源配置和公司边界），这些界面将四个要素紧密地连成一个协调运作的整体。此外，模式还要达到效率、独特性、一致性，并在利润助推因素的作用下才能充分发挥效力（Gray Hamel,2000）。所有的价值模式都可以利用这个框架来进行描述，只不过对于不同的公司来说，其价值创造的核心环节和价值创造逻辑可能或有所不同。下面以沃尔玛公司为例来说明大型商业集团企业如何构筑其价值模式。
（二）沃尔玛价值模式解析
沃尔玛百货有限公司由美国零售业的传奇人物山姆·沃尔顿先生于1962年在阿肯色州成立。经过五十年的发展，沃尔玛公司已经成为美国最大的私人雇主和世界上最大的连锁零售企业，至今仍保持着强劲的增长势头，平均年增长率都在20％以上。截至2010年12月，沃尔玛在全球15个国家开设了超过8400家商场，下设55个品牌，员工总数210多万人，多次荣登《财富》杂志世界500强榜首，成为全球规模最大的企业，可以说是零售业界的一个奇迹。对于沃尔玛来说，其价值创造模式如图1所示。
图1 沃尔玛公司的价值模式
从沃尔玛的价值模式来看，在客户界面范畴也就是市场环境范畴上他分析居民收入水平、市场竞争状况等因素，根据对消费者习惯和需求的了解与判断，制定了面向大众市场提供服务的经营宗旨。
以这一经营宗旨为导向，沃尔玛在市场范围选择上通过山姆会员店、购物广场、社区店、折扣店等多种形式力争占领更多的细分市场，沃尔玛针对不同的目标消费者，采取不同的零售经营形式，分别占领高、低档市场，例如针对中层及中下层消费者的沃尔玛平价购物广场；只针对会员提供各项优惠及服务的山姆会员商店；以及深受上层消费者欢迎的沃尔玛综合性百货商店等。在产品范围上根据不同业态形式采取不同的商品组合，例如山姆会员店向消费者提供“一站式购物”服务，商品结构宽度广、深度适中，也就是商品的种类齐全但单一商品类别适度齐全，商品品种大约在3万种～6万种，且50％以上商品为食品类；购物广场结构为宽度广而深，商品品种大约在8万种左右，产品品种非常齐全；社区商店的商品结构则采取窄而深，主要是日用生活用品；折扣店商品结构为窄而浅。在众多的零售企业中，沃尔玛为了吸引消费者，提出“帮顾客节省每一分钱”的宗旨，实行天天平价的策略，为了实现这一承诺，在财务层面体现出的要求为销售成本最小化和管理费用最小化。
为了低价销售战略，沃尔玛构筑了五大核心能力：高效的采购管理、大量的自有品牌、有效的店面管理、高水平的员工生产力以及精密的物流系统。沃尔玛避开了一切中间环节直接从工厂进货，并且由于其采购量巨大，使之具有强大的议价能力，其采购成本往往比同行低10％以上。为了最大限度地降低成本和获取更多超额利润，沃尔玛不断提高自有品牌产品的比重，2006年自有品牌占全部品牌的2.5％，2008年提升到10％，到2010年他们的自有品牌计划提高到20％以上。自有品牌由沃尔玛控制整个产业链，价格通常能便宜到20％，有的甚至可以便宜到40％（郎咸平，2009）。通过利润分享、员工持股等多种手段提高员工生产率，同时通过提供便捷的消费者自助服务设计和退货政策，以支持店面运营管理效率的提高。物流系统则是沃尔玛核心能力的核心，它通过采购系统、配货系统、库存管理系统和卫星数据传输系统连接供应商、自有品牌产品生产基地、地区配送中心和各个经营店面，形成一个有机而高效的运营系统。地区配送中心、射频库存跟踪标签系统、卫星数据传输系统构成公司的战略性资产，而采购管理和物流配送则构成核心运营管理流程。
在价值网络层面，沃尔玛始终把建立同供货商利益共享、共生共荣的关系放在重要位置。沃尔玛是对供应商管理实行战略合作伙伴式的运行模式，即把供应商的技术研发、生产成本、管理费用纳入到沃尔玛公司的管理信息系统中来，同时把沃尔玛所有商店的库存信息、销售信息、产品价格信息、客户反馈信息、内部经营计划信息等与供应商进行共享，同时通过及时市场信息反馈，保证了产品质量和创新速度，从而降低了外部市场的交易成本。对于自有品牌的农产品，沃尔玛通过租用农民土地、雇用农民劳动的模式进行生产，建立了与生产者的联盟关系。
四、嵌合于价值模式的内部控制
价值模式的核心内容实际上可以分解为价值理念系统、价值实现系统两个部分，其中价值理念系统是说明公司的战略定位，价值实现系统是说明在既定战略方针下，如何组织企业战略资源来实现价值目标的过程。企业组织战略资源的方式包括组织结构的选择、业务流程的确定、管理控制机制的确定及其信息系统的构建，也即内部控制体系的建立与运行。所以，从根本上来说，内部控制是企业价值模式的一部分，它包括组织、流程、制度、信息四个方面的内容，它嵌合于价值模式之中并确保价值模式得以有效执行、价值目标得以顺利实现（见图2）。如果用内部控制的语言来描述，则分别由公司层面控制、流程层面控制和信息层面控制构成，而制度则是贯穿于这三个层面的运营规则。
图2 价值模式与内部控制的关系
具体到沃尔玛公司来说，为了实现面向大众市场的经营战略，它在经营上采取多种业态综合运用以进入尽可能多的细分市场、采取天天平价策略以吸引尽可能多的消费者。为了使经营成本尽可能降低，它努力实现商业活动的标准化（商品、服务、店名、店貌等）、专业化（采购、配送、销售、管理等职能分离）、统一化（商品采购、物流配送、信息汇集、广告宣传、员工培训等）和单纯化（使各个环节、各个岗位的商业活动尽可能简单和规范，减少经验等因素对经营的影响），从而实现规模效益以支持其天天平价的经营策略。从内部控制的角度来讲，沃尔玛公司主要采取了如下措施：
1.实行扁平结构的管理体制，最大限度发掘共享服务中心的价值。公司总部实行扁平结构的管理体制，下设五个事业部，分别管理着购物广场（含折扣店）、山姆会员店、国际业务、物流业务和采购业务。两个商店管理事业部，通过事业部总裁、区域总裁、区域经理、店铺经理四个层次，直接对店铺的选址、开办、进货、库存、销售、财务、促销、培训、广告、公关等各项事务进行管理。而且这两个事业部还通过对市场形势进行不间断的分析研究，及时提出经营模式和销售策略，包括商品种类、价格以及摆放位置、陈列方式等，都提出具体的方案，并且通过电脑制成图示，发到每个店铺。店铺销售的所有商品，除了部分生鲜食品考虑到保鲜的要求，由店铺在附近自行采购外，全部要由采购部门统一采购，物流部门统一配送。沃尔玛公司的商店管理部门负责统一采购、配送商品。实际上，沃尔玛公司总部相当于建立若干共享服务中心，这些共享服务中心用单个店铺不可能投入的人力、物力、财力，研究经营战略与策略，制定详细的业务流程与操作手册，再贯彻到各个店铺中去，一方面能够最大限度地降低运营成本，另一方面为其全球标准化和统一化的经营提供了制度保障，这种组织结构设置属于公司层面的内部控制。
2.倡导积极的公司文化，最大限度地提高员工生产力。沃尔玛建立了对顾客的三米微笑、处理当天事情的日落原则、商品质量和价格让顾客200％满意、收银七步曲、设立迎宾员等等措施，以提高服务水平。为提高员工生产力，确保员工利益与沃尔玛紧紧相连，除了让工资奖金与员工自身的工作业绩挂钩外，沃尔玛还实行职工入股、利润分享等制度，坚持让员工从公司的成长中获得好处。沃尔玛公司重视对员工的精神鼓励，沃尔玛的员工不是被称为“雇员”，而是被称为“合作者”或“同事”，总部和各个商店的橱窗中，都悬挂着先进员工的照片，为提高员工士气，沃尔玛还设有一连串奖励办法。沃尔玛非常重视对职工的培养和教育，在总部和各级商店开设各类培训班，利用晚间上课，对公司员工进行业务培训；并设有沃尔顿零售学校、萨姆营运学院等培训组织，专门培养高级管理人员，注重让分店经理们从市场、从其他分店学习如何做生意等等。每隔一段时间，店里都会举行“草根会议”，随意抽取各部门员工了解情况。每年，沃尔玛总部都会在全球范围内开展“基层调查”，以无记名形式了解整个店的经营管理情况，密封后寄至美国，由专门的调查公司进行统计分析。公司董事会实行集体决策制度，沃尔玛公司强大的卫星系统正是山姆·沃尔顿反对但其他几位董事赞成而建立起来。用内部控制语言来说，这里所提到的公司文化、人力资源管理政策、公司治理等属于公司层面的内部控制。
3.建立统一而简洁的业务流程标准，最大限度提高运营效率。沃尔玛将所有的业务流程化和标准化，这样就保证了无论任何人来操作同一项业务其效果和成果基本一致。以采购谈判为例，在采购业务洽谈过程中，沃尔玛规定了规范化、标准化的谈判业务程序：第一，谈判地点统一化。与供应商谈判地点一律选择沃尔玛公司洽谈室，一方面作为谈判主战场，对公司谈判有利，另一方面使谈判透明度高，规避商务谈判风险，防止业务员的投机主义行为；第二，谈判内容标准化。按公司规定的《产品采购谈判格式》要求进行谈判，它包括商品属性、产品质量、包装要求、采购数量、批次、交货时间和地点、价格折扣、付款要求、退货方式、退货数量、退货费用分摊、产品促销组合、促销费用分摊等相关内容。统一而简洁的流程确保公司总部及各门店的高效运营，属于流程层面的内部控制。
4.建立高效的物流系统，最大限度降低成本和提高周转率。对于连锁型零售企业来说，物流管理水平的高低是其竞争能力的关键。统一订购的商品送到配送中心后，配送中心根据每个分店的需求对商品就地筛选、重新打包，通过射频库存标签技术对货物进行自动分拣，不同门店需求的货物能立即通过传送带运送到不同的装载窗口，这种类似网络零售商“零库存”的做法使沃尔玛每年都可节省数以百万美元计的仓储费用。沃尔玛的配送中心具有高度现代化的机械设施，送至此处的商品85％都采用机械处理，这就大大减少了人工处理商品的费用。灵活高效的物流配送系统是沃尔玛达到最大销售量和低成本的存货周转核心。除了高效的配送中心，沃尔玛的机动运输车队是其供货系统的另一个无可比拟的优势。在美国本土沃尔玛自营车队，能保证进货从仓库到任何一家商店的时间不超过48小时，从而使其分店货架的平均补货速度为同行的两倍。快速的送货，使沃尔玛各分店即使只维持极少存货也能保持正常销售，从而大大节省了存贮空间和费用。沃尔玛完整的物流系统不仅包括配送中心、车队，还有更为复杂的资料输入采购系统、自动补货系统等，保证了沃尔玛的销售成本大幅低于同行业平均水平，成为沃尔玛天天平价策略的坚实基石。这属于业务流程层面的内部控制，也就是说沃尔玛非常重视对重要业务流程的内部控制设计和完善。
5.建立强大信息平台，最大限度地保障物流管理及企业运营管理的领先水平。沃尔玛非常重视对信息管理系统的建设，并始终在这方面处于世界领先地位。沃尔玛公司总部计算机系统规模在美国仅次于五角大楼（美国国防部），甚至超过了联邦航天局。沃尔玛早在20世纪80年代就先后花费6亿多美元建起了目前的电脑与卫星系统，以确保其全球门店能通过全球网络可以在一小时内对每种商品的库存、上架、销售量全部盘点一遍。凭借先进的电子信息手段，沃尔玛做到了商店的销售与配送保持同步，配送中心与供应商运转一致，提高了工作效率，极大地降低了成本，使得沃尔玛超市所售货物在价格上占有绝对优势。此外，这一强大的信息系统使得员工可以在任何一台终端上看到任何一种商品的所有信息，包括价格及其变动情况、毛利、供应商情况、进货时间和数量、一周或者任意时间段内的销售、库存，以及促销活动等等。公司授权不同级别的人不同数量的信息获取权，管理层可以通过报告和电脑查询到更多的信息，也让沃尔玛总部能够随时掌握全球各门店的经营状况及财务、资金信息等内容。沃尔玛利用电子交换系统与供应商建立了自动订货系统，通过网络向供应商提供商业文件、发出采购指令、获取收据和装运清单等，同时也让供应商及时准确地把握其产品的销售情况。沃尔玛还利用更先进的快速反应系统代替采购指令，真正实现了自动订货，该系统利用条码扫描和卫星通信，与供应商每日交换商品销售、运输和订货信息。此外沃尔玛还雇佣专门的盘点公司，利用其射频库存标签技术常年对不同门店进行现场盘点，盘点过程中，盘点机和沃尔玛的系统相连，自动进行信息传输和计算，盘点人员只需进行货物扫描和复核即可，即使对于一个营业面积上万平方米的大型超市来说，整个盘点过程一般只需要一个晚上左右的时间就可以完成。这些强大的信息系统设计体现信息层面的内部控制。
无论是积极的公司文化、扁平化的管理结构、标准化的业务流程还是强大的信息系统，都是为了促进和保证战略资源体系中的核心能力能够得以充分发挥，核心战略资源得以高效利用，说明内部控制体系是为企业价值创造服务的。同时沃尔玛公司的价值模式也体现了控制环境建设、风险评估、信息与沟通、控制活动和监督整体思想。当然，尽管内部控制是一个完整的框架体系，但对于不同的企业或者企业不同的发展阶段，内部控制建设的重点应该有所不同，其核心原则就是要确保企业价值优势能够得到充分发挥。相对于沃尔玛公司而言，它以物流系统和信息平台建设为核心来建立自身的内部控制体系，确保了其核心竞争力的提升。
五、结论
大型商业集团以连锁经营和规模化经营为主要特征，内部控制则是构建连锁经营管理体系和取得规模效益的有效实现路径。内部控制不仅仅是确保公司正确及时提供会计信息的机制，更是确保公司战略意图和价值目标得以实现的工具和系统；内部控制不仅仅是成本耗费项目，更是价值创造的驱动因素；内部控制不是一个独立的管理系统，而是嵌合于企业价值创造模式之中，并与之构成有机整体的内生性流程和制度体系。对于大型商业集团企业而言，首先应该明确自身战略方向和采取的竞争战略类型，厘清自身战略资源、核心能力和核心业务流程，建立一个明晰的价值模式。以此为基础，在公司组织结构、业务流程、管理制度和信息系统设计等方面来强化价值模式，特别是强化其核心业务流程效率和核心能力的彰显。
收稿日期：2011－08－01
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