我国个人所得税改革问题研究，本文主要内容关键词为：个人所得税论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、个人所得税的地位、作用、现状
在以市场作为资源配置基础的经济环境下，收入分配状况是由个人掌握与提供的生产要素（劳动、资本、土地等）的数量及其价格决定的，人们占有（或继承）财产情况的不同以及劳动能力、创业能力等方面的差别，必然带来收入状况的高低悬殊，收入分配差距趋于扩大的现象必然存在，因而需要政府干预来调节市场经济初次分配带来的收入悬殊，税收便是调节收入分配（既包括初次分配，也包括再分配）的重要手段之一。总体上看，税收同时承担筹集财政收入、调节分配以及稳定经济等职能，但落实到某个具体税种上，却各有侧重，也正因为如此，才形成了税系理论，使得马斯格雷夫依各税种对经济社会作用和效果的不同而对之进行分类的方法盛行于世，各国均在多环节、多层次开征多种税，形成色彩斑斓的复合税制。按照马斯格雷夫的分析认识，所得税类和财产税类调节收入分配的效果较好，所得税类调节流量的收入分配，财产税类调节存量的收入分配，二者相互配合，共同发挥税收调节收入分配的作用。所得税类又以个人所得税调节收入分配的效果较佳，通过累进税率和宽免额的方式，达到高所得者多缴税、少所得者少缴或不缴税的目的，促进社会效率与公平的优化权衡。同时，随着经济社会发展到一定阶段，个人所得税筹集财政收入的职能也往往得以充分发挥。因而个税被称为“良税”，深受市场经济发达国家重视，纷纷将其作为主体税种，收入占比较高。如美国个人所得税收入始终是各税之首，在2000年，其收入占联邦级全部税收收入的比重高达41.9％（2006年该比例为36.5％，仍明显高于1965年的31.7％）。以注重流转税（增值税）作用为特色的德国和挪威，其个人所得税的地位也不可小觑，2006年这两个国家个人所得税收入占中央级全部税收收入的比重分别为24.5％和20.7％，均位居第三位。所以，理论分析和发达国家的实践经验，都可以引出这样一个结论：市场经济需要个人所得税，个人所得税可以发挥在筹集财政收入的同时调节社会成员收入分配的重要功能。
我国在确立社会主义市场经济目标模式后，个人所得税实施15年的实践，也表明了该税的成长性和巨大潜力。1994年以来，个人所得税收入是以年均34％的增幅高速增长。1994年我国个人所得税收入仅为73亿元，而2008年增加至3722亿元，十五年间收入规模增加了50倍，占全部税收收入的比重由1.4％上升至6.4％，成为1994年税制改革以来收入增长最为强劲的税种之一，目前位居国内税收收入规模排序的第四大税种。在收入规模稳步增长的同时，调节收入分配的职能也得以发挥。2008年，年所得12万元以上纳税人自行申报的人数为240万人，占全国个人所得税纳税人数的比例为3％，缴纳税款为1294亿元，占全国个人所得税总收入的35％，年人均纳税额为53917元。同时，工资薪金扣除额标准的提高，使较低收入者不缴税或少缴税。2008年，年所得在12万元以下的纳税人数为7760万，纳税额为2428亿元，人均纳税额为3129元，税负远远低于高收入者。据测算，月工薪收入分别为3000元、5000元、8000元和10000元的纳税人，其每月应纳个人所得税额一般为20元、175元、535元和825元，税收负担（应纳税额／月工薪收入）分别为0.7％、3.5％、6.7％和8.3％。① 从中可看出，各收入阶层税负差异较大，表明个税发挥着缩小收入分配差距的功能作用。
如从正面作出归纳，我们认为可以和应该总结形成如下几点基本认识：（1）个人所得税在我国适应社会主义市场经济的复式税制体系中，具有不可或缺、不可替代的地位与重要性。（2）个人所得税在筹集政府收入同时发挥的收入分配调节作用，是其重要性的最为核心的内容，在“允许一部分人先富起来”然而又要走向“共同富裕”的历史进程中，这一税种的潜力还将继续显现和发挥。（3）个人所得税并不能在收入分配、再分配调节的领域“包打天下”，不论是现在还是将来，它只是若干应发挥作用的税种中的一种，其作用绝不是万能的，但放弃和否定它又是万万不能的。
二、国际经验借鉴与引发的思考
（一）个人所得税特点
总结起来，国外个人所得税有以下几个特点：
1.个人所得税收入多划归中央政府所有，且为中央的主要税种。将个人所得税设定为中央税，一方面是为避免地区间为争夺税源而人为设置障碍，阻碍人力资本这种生产要素在全国范围内的充分自由流动；另一方面，个人所得税的收入再分配功能和经济周期波动中的“自动稳定器”功能，也客观上要求由中央政府来掌握控制为宜。从市场经济各国实践看，个人所得税大都成为国家的主要税种，在税收体系中占有重要地位，具体情况如表1所示。
从表1可以看出，美国个人所得税收入始终位居美国联邦收入榜首。其占比均在35％以上，韩国个人所得税收入总体上呈上升趋势，自1980年以后跃居为第二大税种。
2.个人所得税大都实行综合计征。一般而言，个人所得税课税模式大致可分为三种：分类计征、综合计征和混合计征（也称二元或综合与分类相结合模式）三种方式。分类计征即按照所得类型不同，分别使用不同的计征方式，如不同的扣除额或税率等，其好处在于可区别对待不同来源所得，适用不同税负，弊端在于不能很好地反映纳税人的纳税能力；综合计征即将全部所得看作一个整体，按照统一方式（如统一的扣除额、统一的税率）计征所得税，好处在于更好地贯彻公平原则，调节收入分配，弊端在于对征管条件要求比较高；混合计征是指将大部分收入纳入综合计征范围，仅对特定项目所得实行分类计征办法，该方法吸收了前两种模式的优点，既能总体上体现按支付能力课税原则，又可以区别对待。从各国实践经验来看，实行综合税制的国家占绝大多数。
3.课税对象为净所得。同时允许进行某些生计扣除和宽免，宽免额和生计扣除充分考虑纳税人的具体情况以及通货膨胀的影响。净所得，即个人总收入扣除为获得收入而发生的必要支出（如非法人企业的营业性费用）后的所得，它最能反映纳税人的支付能力，美国将其称为AGI（Adjusted Gross Income），即“调整后毛所得”；日本在对各项所得进行源泉预缴时，以扣除某些成本性质的费用后的所得作为税基，按照一定比例进行代扣代征。为保证纳税人基本生活和减轻纳税人负担，各国允许在净所得基础上，再进行某些生计扣除和宽免。
4.多数国家个人所得税税率均为超额累进税率，税率档次3—6级不等，最高边际税率一般为40％以下。由于绝大多数国家的个人所得税承担了调节收入分配的职能，因而超额累进税率是个人所得税普遍采用的税率形式。如美国、日本和新加坡为6级，德国和英国为3级。从最高边际税率来看，多数不超过40％，如美国为35％，日本为40％，新加坡为20％，英国为40％（2010年将调整为50％），德国为45％。
5.征收方式上，以年为纳税时间单位，实行源泉扣缴和自行申报为主，年终综合计算税款，多退少补。源泉扣缴（pay as you earn），也称预提税（withdraw tax）是个人所得税征收的主要方式，被世界多数国家采用。如在OECD国家中，除法国和瑞士外，其他国家的工薪所得均采用源泉扣缴，22个成员国的股息所得以及21个国家的利息所得也采用此方式征缴。美国90％的个人所得税收入通过源泉扣缴来取得。源泉扣缴的好处在于税款支付与现有收入水平联系起来，保证税款及时入库，同时也可以有效控制税源，防止漏税。
自行纳税申报包括日常自行申报和年终综合申报两类。日常自行申报主要是针对不适用源泉扣缴的收入所规定的申报制度，几乎所有国家均采用这种制度。年终综合申报主要是为弥补源泉扣缴和日常自行申报的不足。不同国家对年终综合申报的规定有所不同。
（二）俄罗斯的比例个人所得税②
2000年，俄罗斯普京政府推出了“中性”个人所得税，即一改传统，将个人所得税税率从传统的超额累进税率改革为比例税率（亦称“单一税”），这一举措受世界瞩目，评判之声从未停止，有赞成，更有质疑。客观公正评价俄罗斯的个人所得税改革，从中汲取对我国有益的经验借鉴，不但要考察该项改革的主要内容，更要深刻理解改革背景和改革目标。
普京执政以来，俄罗斯官方崇尚供给学派的经济思想，反映在财政上，则主张平衡预算，反对财政赤字，认为减税是最有力的财政政策工具，而减税主要是指降低边际税率，反对累进税率。税收“中性”思想直接影响了普京政府的一系列税改，个人所得税便是其典型案例。
俄罗斯的个人所得税改革的历史原因。上个世纪90年代末，俄罗斯经济承受着“休克疗法”转型模式带来的沉重压力，生产下降，投资乏力。90年代俄罗斯国内生产总值几乎下降了50％，国内投资持续下降，产业部门使用期在5年以下的设备在全部设备中所占比重从1990年的29％降低到1998年的4.5％。财政预算连年赤字，国库亏空严重。在此局势下，恢复生产、增加财政收入成为普京政府首要的经济改革目标，而个人所得税在其财政收入中的重要地位又决定了个人所得税改革成为经济改革中的重中之重。从立法上看，俄罗斯的税种分为三类，即联邦税、地区税和地方税。个人所得税属于联邦税，即由联邦立法。在收入使用上，个人所得税收入划归地区统一预算，但由于中央预算连年赤字，在2001年之前个人所得税收入在联邦预算和地区预算之间共享。在联邦统一预算中，个人所得税是除增值税和企业利润税之外的第三大税种，2003年该税收入占中央预算收入的比重为12.9％；个人所得税收入在地区收入预算中的地位更是重要，为地区统一预算中的第一大税种，2003年该税收入占地区统一预算税收收入的比重高达36.2％。以上两个因素都形成了俄决策层“重收入”而“轻调节”的压力，此外，俄罗斯劳动力供给短缺也是促成个税实行比例税率的原因。资源丰富加之气候寒冷，部分俄罗斯人缺乏工作的主动性和积极性，加之俄罗斯地广人稀，劳动力短缺成为制约其经济发展的瓶颈之一。所以，普京政府寄希望于取消累进税率，提高居民税后可支配收入，进而提高居民的工作积极性。
基于“切实刺激工作积极性，充实国库，简化税制”的目标，2000年俄罗斯实施了个人所得税改革，改革的最大特点是取消累进税率，实行13％比例税率。这一比例税率比原来累进税制下的最低税率12％高了一个百分点，配合养老基金缴纳降低一个百分点，所有纳税人的实际税收负担率都没有增加，只有减少。
俄罗斯比例个人所得税运行10年来，基本上实现了改革之初的预定目标。居民工作积极性得到了提高，随居民实际收入和职工实际工资水平上升而纳税人偷逃个税的动机弱化，个人所得税收入大幅增加。2002年扣除通货膨胀因素后，该税收入增长20％；税制简化的思想在俄罗斯的实践中得到贯彻，但在取得一些正面效应的同时，不要忘记俄是以在很大程度上放弃、丧失个人所得税收入再分配调节功能为其代价的。
（三）引发的思考
归纳分析国外个人所得税特点是为探寻我国个人所得税的不足，综合探讨我国个人所得税未来改革的框架。与国际经验相比较，我国个人所得税在以下方面还存在缺点和不足：
1.分类计征模式与无差别的宽免扣除制度，导致我国个人所得税税基无法真实反映纳税人的纳税能力。这导致个税调节收入分配差距的功能不能充分发挥。公平与效率两原则是税制结构设计的基本标准，其中衡量公平的方法包括“受益原则”和“纳税能力原则”。纳税能力原则既要求拥有相同纳税能力的人们必须交纳相同税收（横向公平），也要求较高纳税能力的人们多交税（纵向公平）。相应地，作为衡量纳税能力标准的所得应符合两个要求：一是全面性要求，“即所得应该更广义地定义为个人财富的总增加额。所有的财富增量都应包括在所得中，不管它是稳定的还是波动的、意料之中的还是意料之外的、实现了的还是未实现的。”③ 二是综合性要求，“即所得应该是一种综合性收入（所得），即无差别地合并一切来源的收入，在此基础上适用税率进行征税。如果没有这种综合性，累进税率就不可能达到目的，不可能适应根据纳税者纳税能力征税的要求”。④ 这一由著名财政经济学家黑格西蒙斯阐述的关于所得的观点成为衡量个人所得税税基是否公平合理的重要标准。反观我国个人所得税，实行分类计征模式，列入征税范围的所得有11类，分别采取不同的计征办法，适用不同税率。这不但不符合全面性的要求，也不符合综合性的要求，没有适用相同的税率，调节收入分配的能力自然大打折扣。更为极端的情况是造成个人所得税的逆调节，最典型的情况是：个人所得税制度设计的目标本应是高收入者多纳税，但从目前我国个人所得税的制度设计来看，却只是高薪酬所得者多纳税（因为工资薪酬所得是两类实行超额累进税率中的一种，且其最高边际税率最高，税率档次也最多）。这说明，我国个人所得税调节中是将高薪酬者和高收入者混同了，但现实生活中我国大部分高收入者恰恰不是以薪酬形式获取收入的群体（私营厂主、企业老板可以只给自己象征性地开一点薪酬，甚至也有完全不开薪酬的情况），尤其是在股票市场和房地产市场异常火暴的这些年，高薪酬者与高收入者愈发偏离。此外，从征管上看，工资薪酬所得税最易控管，代扣代缴成本低、效率高，因而也是税务机关实际征收力度最大的形式。制度上的不平等叠加征管上的此紧彼松，加剧了个人所得税的逆向调节，使个人所得税调节收入分配的功能被大打折扣。同时，纳税人处境不同，相同的收入也不意味着具有相同的纳税能力。
2.税率设计档次过多，最高边际税率过高，增大征管难度，效果不佳。简并税率，降低最高边际税率，是世界各国个人所得税改革的趋势，而我国目前工薪所得9档税率以及45％的最高边际税率显然不符合此趋势，且从现实运行情况看，适用30％以上税率的纳税人少之又少，税率设计的实际效果不佳。2008年，年所得在12万元以上纳税人数占全部纳税人的比例仅为3％，2007年12万元以上纳税人人均申报年所得额36.4万元，这部分高收入者纳税人适用的最高边际税率平均为25％，因而适用30％及以上税率的纳税人寥寥无几，从而收效甚微。相反，高边际税率和多档次税率，导致税制复杂，增加征管难度，诱致纳税人偷逃税。
三、中国特色社会主义市场经济中个人所得税的取向
中国特色社会主义市场经济中个人所得税的基本取向，是通过这一税种的调节而抑制和调减收入悬殊，其改革的关键问题，就是如何使之在这种不可或缺的收入再分配调节方面不辱使命。
（一）充分发挥调减收入分配差距的作用是我国个人所得税改革的基本取向
任何国家的税收体系都要承担筹集财政收入和调控经济的任务，但对于每个税种来说，其内在特征和属性决定其功能定位有不同的侧重。对于个人所得税，在许多国家被同时作为筹集财政收入和调节收入分配的主税种。而具体到中国，在当前和今后相当长的一个时期内，个人所得税的功能定位需更侧重于调减收入分配差距（当然其收入功能也将在若干年内呈逐步提升之势）。这种认识主要是基于以下理由：
1.收入分配制度的优化客观上要求个人所得税发挥重要的调节作用。中国现代化发展的重要战略机遇期，表现为“黄金发展期”和“矛盾凸显期”的交织，目前主要的矛盾之一就是威胁社会和谐与长远发展的收入分配问题。改革收入分配制度，合理调整收入分配格局，将成为未来相当长一段时间内中国制度建设和宏观调控方面的一项主要任务。收入分配格局的合理化，既需要调整初次分配中政府、居民和企业三者关系，也需要调整二次分配中居民间分配关系。而设计与实施科学、合理的个人所得税，恰能发挥其在这方面的应有作用，因此充分发挥个人所得税调减收入分配差距的作用，在中国是事关全局、“顺天应人”的重大问题，是深化改革、促进可持续发展、构建和谐社会的客观要求。
2.中国经济的国际竞争环境、赶超发展战略和居民收入能力的相对低水平，制约着个人所得税筹集财政收入的能力。中国的现代化和平崛起，只能依靠全面开放和WTO框架下的经济手段，并实施政策倾斜特点鲜明的适度赶超战略。当国际金融危机冲击表明我国“高储蓄、高投资”方式有必要适当地调整为扩大与促进消费方式时，我们可以更清楚地看到中国居民收入能力的相对低水平和个人所得税相应的低收入功能的由来：在我国弥合二元经济的一个很长的发展过程中，农村剩余劳动力不断转出对全体居民收入能力与水平的制约，是显而易见的，为了更有效、长效地“扩大内需”，除了强化社会保障体系之外，中国个人所得税的基本特征也需要考虑总体低税负而有利于促进消费。适当增进消费，关乎我国经济结构的调整和在可持续发展中追求赶超目标，扩大消费已经成为经济发展战略层面的问题。由于个人所得税直接影响居民可支配收入，进而影响居民消费能力，所以个人所得税实际平均税负不可过高，以求降低其对消费的压抑性影响。而且，近年来“两个比重”⑤ 下降，也就是作为个人所得税税基的居民收入占国民收入中的比重连续下降，会直接影响个人所得税筹集财政收入的能力。在现阶段的我国居民收入能力情况下，假设欲使我国个人所得税收入与流转三税（增值税、营业税和消费税）相比肩，个人所得税平均税负要高达16％，远高于目前的2％左右，这是无法想象的，⑥ 因而个人所得税在近期尚无任何可能成为筹集财政收入的主体税种。即使在今后“两个比重”有所提高的情况下，在可以预见的时期内，也很难想象能够使个人所得税成为我国财政收入的支柱式来源。
3.我国覆盖生产流通全部环节的流转税开辟了良好的筹资渠道，不必急于使个人所得税成为筹集财政收入的主税种。流转税良好的筹集财政收入能力不但在理论上成立，在许多国家，尤其是在中国的税收实践中也印证了这一点。庞大的人口基数，快速的城市化、工业化进程以及世界出口贸易大国等因素，决定了我国未来商品生产、流通将继续维持购销两旺的态势，为流转税继续发挥筹集财政收入主体税种作用提供了广阔的空间。在这种格局下，对个人所得税发挥“收入功能”的要求自然也就不那么迫切，更加凸显了这一税种在我国突出的“调节功能”特色。
总之，与其他国家相比，我国个人所得税调减收入分配差距的任务要更重大，而筹集财政收入的任务却轻许多。前者作用的充分发挥，应当作为我国个人所得税改革的基本取向。当然，对于个人所得税调减收入差距的作用，也需要有清醒客观的认识，即个人所得税不是万能的，它发挥作用的领域也是有限的，对于影响与调节初次分配中的分配格局，以及取决于生产要素价格与配置规则的财产分配，它是勉为其难的，需要有其他的制度建设和其他税种的配套与其共同构成调控体系。
（二）个人所得税改革还应兼顾提高国民纳税意识和促进中产阶级形成
与其他税种相比，个人所得税在培养民众纳税意识方面有其独特的优势，因为它是直接对居民征税，因而对民众的影响最大，纳税人感受最深切。在我国流转税中，营业税和消费税均为价内税，因此居民在购买商品或服务索取发票时，上面并未明确标出商品和服务所含的税收；而增值税尽管为价外税，但向民众开具普通发票时，也常常将税并入价内开具。只有个人所得税直观地影响其可支配收入，并且如有偷漏税，居民个人还可能会遭遇税务局的稽查，因此个人所得税是提高国民纳税意识的有效方式。
总之，在建立和完善中国特色社会主义市场经济过程中，个人所得税的取向既要符合其一般规律，也要适应中国具体国情和经济转轨、社会转型要求，以利于有效发挥其调节功能。
四、我国个人所得税改革的基本目标与原则
明确了我国个人所得税的基本取向与主要功能定位后，其改革目标自然也就可以明晰起来。既然我国个人所得税的主要功能定位于调减收入分配差距，兼顾培养纳税意识和促进中产阶级的形成，那么个人所得税改革基本目标和相关原则可以引申为如下四大方面：实行分类与综合相结合的税制模式；实行有差别的个人宽免制度；宽税基、低税负、超额累进；源泉扣缴和自行申报相结合。
1.分类与综合相结合的模式。个人所得税发挥调节功能的重要前提是按纳税人的纳税能力征税，其中综合模式最能对应于纳税人的负担能力，但其管理难度大，成本高。因此分类与综合相结合的税制模式比较符合我国人口多、社会经济发展极不平衡、在一个历史时期中有必要适当鼓励资本形成与创业行为的国情，同时也能满足其调节功能，因而是我国今后比较可行的个人所得税制模式。具体设计上可考虑，除资本利得外，最终将其他所有收入均纳入综合模式，统一计税。
2.有差别的个人宽免制度。有差别的个人宽免制度也是按能力课税的一种重要体现。我国个人支出负担情况的如实、细致统计与认定，工作上比较复杂，这给实行有差别的个人宽免制度带来困难，但这毕竟代表了个人所得税改革的方向，因此在困难比较多的情况下，基本原则是将目前有效信息可获取、可量化的某些个人支出纳入宽免之内。在初期，可没想在标准宽免额的基础上，考虑将个人的家庭赡养系数、大病医疗支出负担情况以及消费信贷利息支出情况，适当叠加在标准扣除额上。
3.宽税基、低税负、超额累进。宽税基旨在将较多居民纳入征税范围，以培养其纳税意识。同时考虑居民的承受能力、顺应扩大消费、促进中产阶级形成以及提高税率有效性、减少偷逃税风险等几方面因素，应设计为平均税率不太高、税率档次不太多的超额累进模式。在此模式下，最低边际税率可以考虑设为相当低的水平，且应覆盖所有低收入者延伸至中等收入阶层的下沿。第二档税率可考虑覆盖所有中等收入者（即延伸至中等收入阶层的上沿），也不宜过高。同时，全部税率档次以不超过五档为宜，最高边际税率应控制在35％以内。
4.源泉扣缴和自行申报相结合。一方面可保证个人所得税足额及时入库，避免税款流失，另一方面通过纳税人自行申报，培养居民纳税意识和降低征管成本。
五、我国个人所得税改革的技术条件分析
个人所得税“综合与分类相结合”的改革方向早在2003年中央文件中即已明确，而改革迟迟无法推进的主要原因之一在于征管条件不具备。普遍认为，这方面最主要的瓶颈为：部门间信息共享程度低、金融资产和其他财产收入实名制度不健全、现金使用量大，这些因素直接影响税务部门的监管能力。上述三方面问题在我国确实存在，但还应看到，现实情况并非如人们想象之严重，不至于税务部门对居民收入信息的监管完全无能为力。
1.相关部门间信息共享程度已大大提高。十几年间，在以防范增值税专用发票骗税等为切入点的“金税工程”带动下，税收信息化有了长足的发展，并与许多部门间建立了信息共享关系。
2.财产实名状况可支撑个人所得税改革。2000年4月1日，我国开始实行存款实名制，即自然人在金融机构开立个人存款账户时，必须出示本人有效身份证件，并使用该证件上真实姓名存取款的制度。2008年7月，中央人民银行重申存款实名制度，建立身份识别制度，对实施实名制之前（2000年4月1日之前）开立的账户继续使用时必须进行身份的重新确认，同时对未按规定履行身份识别义务的金融机构按照《反洗钱法》予以处罚，并且目前各金融机构均安装身份验证系统，并可实时登陆公安部身份证系统验证身份证的真伪，使得利用假身份证存取个人收入的可能理论上降低至零。存款实名制对于个人所得税来说，最大的意义在于可以通过监控使金融机构获得的收入归总至个人名下，进而顺利实现超额累进征税。近年来，房产、股票等资产也基本实现了实名制。实际上，只要新增财产实行了实名制，就不会影响个人所得税的缴纳，因为个人所得税是对当期所得即“财产的增量”计征，因而对于目前未实名的财产，只要在处置依其取得的收入时实现实名制，也就不会造成个人所得税的流失。目前的制度框架，已基本能够保证新增财产实名制，因而财产实名状况可进而在技术上支撑个人所得税“综合与分类相结合”的改革。
3.现金交易对个人所得税的不利影响也基本能够规避。中国是一个现金使用大国，这既与历史习惯有关，也与目前支付手段不完善以及诚信体系不健全有关。现金交易给个人所得税带来的最大问题是现金的坐收坐支，即个人收入以现金取得，又以现金的形式支出，这类收入独立于金融体系运行，使得税务机关难以监控。与以上两因素相比，现金交易其实是目前我国个人所得税改革面临的最大瓶颈，且短期内尚难以完全克服。消除这一瓶颈的最好办法是，规定企事业单位不得以现金发放工资、津贴等，要求劳务酬金超过一定金额的，必须采用转账方式等。目前，全国城镇企事业单位已基本实现了工资发放直达个人账户，再加上金融机构关于现金提取的各项规定趋于细密，以现金形式取得收入的情况在逐渐减少。从发展前景看，只要现金发放方遵守个人所得税源泉扣缴制度，现金收入带来的个人所得税流失问题会大大减少。
因此，综合以上分析，我们可以认为，尽管目前我国征管水平不能完全达到个人所得税改革的理想要求，但毕竟已经有了一个初步的基础，社会环境也正在改善之中，经过认真准备，积极创造条件循序渐进，是可以支撑我国个人所得税改革的。
六、个人所得税改革方案具体设计方面的探讨和建议
基于以上分析认识，我们建议，我国个人所得税改革，不再仅仅停留在宽免额调整上（或“起征点”的上调上），而应在综合改革上迈出实质性步伐。仅仅调整宽免额对实现个人所得税调节收入分配目的意义不大，且有可能出现逆调节。具体改革建议如下：
1.纳税人和征税范围。纳税人包括中国居民或有来源于中国境内所得的外国人。征税范围：中国居民所有境内外货币和非货币所得；外国人来源于境内的货币和非货币性所得。其中，农民的农业生产收入免税。对农民农业生产收入免税，是基于以下三点考虑：农民收入低，属于弱势群体；农业收入的成本不易核算；农民数量众多，农业收入多以现金形式获取，不易监管。
2.除资本利得外，所有应税收入纳入综合范围，统一计征。以体现量能负担原则。
3.实行有差别的宽免额制度。即在基本宽免额基础上，按照个人具体支出情况，实行常规化调整，目前可纳入动态的常规调整的因素包括：个人家庭赡养情况、大病医疗支出、消费信贷利息支出。基本宽免额设定为每人每年扣除20000元，以后随通货膨胀情况定期（可考虑3年左右）调整。该额度提出的依据是：本着扩大税基的原则，个人所得税纳税人应覆盖除低端收入者外的全部有收入者。国家统计局将我国城镇居民收入分为7个组，即最低收入户（10％）、低收入户（10％）、中等偏下户（20％）、中等收入户（20％）、中等偏上户（20％）、高收入户（10％）和最高收入户（10％）。2008年低收入者和中等偏下收入户就业者的平均年收入分别为17702.24和22093.67元，⑦ 取二者平均值，即为20000元。这可以保证低收入者的上线或中等偏下收入者的下线以下的社会成员，免交个人所得税，而其他人员均纳税，保证宽税基原则的实现。
4.税率，综合所得部分适用5档超额累进税率。各档税率及适用范围见表2。
该税率结构比较简单且最高边际税率降低10个百分点，既简化征管，又有利于保证税率的有效性。同时，低收入者纳税但税负很轻，满足既培养纳税人纳税意识又不对其构成较重负担的要求；中等收入者税负较轻，不伤及中等收入者的工作与消费积极性，有利于对中等收入阶层的培养和促进中产阶级的形成；高收入者名义税负比照原工薪所得的9级超额累进税率，总体上也是降低的，但考虑到实际生活中，高收入阶层的薪酬外收入占其总收入的比重明显高于中、低收入阶层，而原来这些收入基本得不到“超额累进”的调节，且很容易偷逃税收，在新个人所得税的“综合”部分覆盖下，这些收入将一并纳入较高边际税率的征收范围，实际的结果，必定是这些人的实际税负上升。这能够更好体现量能纳税、多得多缴税的原则，也将大大消除原先存在的“逆调节”因素，强化调减收入差距的再分配。
5.征管上，以年为时间纳税单位，实行源泉扣缴与自行申报相结合，年终汇算清缴，多退少补。工资薪金、劳务报酬、稿酬、利息、股息、红利等各项所得，实行源泉扣缴，其他所得由纳税人自行申报。次年第一季度结束前，所有纳税人自行申报，根据已缴纳和应缴纳情况，补税或退税。源泉扣缴旨在防止税收流失，同时保证税款均匀入库。自行申报旨在培养纳税人纳税意识并辅助源泉扣税，减少税收流失。
注释：
① 该组数据来自财政部课题组：《我国个人所得税基本情况》。
② 本部分内容根据刘微《俄罗斯个人所得税：实践比例税率》报告整理，财政部科研所研究报告．2005年第22期。
③④ 马斯格雷夫：《财政理论与实践》（第五版），中国财政经济出版社2003年版，第337、344页。
⑤ 两个比重是指居民收入占国民收入的比重和劳动报酬在初次分配中的比重。
⑥ 2007年，不变价格的居民收入为150152亿元，个人所得税收入为3184.9亿元，后者约为前者的2％。
⑦ 2008年，低收入户平均每人全部年收入为7916.53元，家庭人口为3.22人，就业人口为1.44人（以上数据取自《中国统计年鉴（2009）》中表9—6）。因此，就业者平均年收入为：7916.53×3.22÷1.44＝17702.24元。2008年，中等偏下收入户每人全部年收入为10974.63元，家庭人口为3.06人，就业人口为1.52人（以上数据取自《中国统计年鉴（2009）》中表9—6）。因此，就业者平均年收入为：10974.63×3.06÷1.52＝22093.67元。
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