房地产开发企业专项审计中的税种审计要点，本文主要内容关键词为：税种论文,专项论文,房地产开发企业论文,要点论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
房地产开发企业的主要税种
房地产开发企业应纳税费主要有：以自建建筑物以及出售不动产为计税依据的营业税及相应城市维护建设税、教育费附加。以应纳税所得额为计税依据的企业所得税。书立、领受税法列举的应税凭证、按照规定计缴的印花税。以拥有的房产的计税余值和以房产租金收入为计税依据的房产税。个人所得税。以转让房地产所取得的增值额为计税依据的土地增值税。房地产开发商使用国有土地，以使用的土地面积为计税依据的城镇土地使用税。建筑用地在承接出让土地时，房地产开发商需向土地管理部门缴纳契税以及代收代缴的契税。
营业税及企业所得税的审计
房地产开发企业主营业务收入一般来自销售商品房收入和出租产品租金收入。房地产开发商在每一次开盘出售产品时，可对外销售的产品总数都非常有限，但每一单位商品的销售金额却非常巨大。因此，开发产品的一个微小的销售百分比折扣都会影响企业收入的确认金额。在审查中，这部分对企业实际税负影响最明显的是企业确认为收入的销售价格。通常企业在进行开发项目立项时，必须进行项目可行性分析，当项目由初步可行性分析深化到详细可行性分析时，必然会进行项目的收益测算及总收入计算。在审查中，应该详细审查收入计算与实际收入之间的差额，要谨慎提防企业为逃避纳税而将收入长期挂账或者变相转移收入。需要注意的是，由于房地产开发企业本身的特质，企业员工在购买本企业开发产品时，大都可以享受折扣的优惠，有的企业对内部职工购房优惠甚至可以低至市场正常销售价格的80%。
另外一种更加隐蔽的偷逃纳税手段是，不少企业假借鼓励员工推销本企业开发产品为名，对介绍消费者购买本企业开发产品的员工给予巨额现金奖励。对于这些人为减少企业收入，同时变相增加员工福利的情况，应该区分不同情况予以处理：如果企业对员工工作期间购买本企业开发产品套数不限，同时折扣远远超过市场正常推销产品给予的销售折扣（对于前几年房地产行业，该折扣一般以不超过九折为宜），则应该将企业出售给员工的开发产品按照市场销售价格，即按照税法规定中的视同销售价格调整企业的应纳税销售收入，调增营业税和企业所得税的税基。在审查中，还应注意部分以出包方式将开发项目承包给施工单位建设的房地产开发商违反税法规定，没有完成代扣代缴义务的情况。按照税法的规定，这部分承包项目应该在开发商支付给承包商及监理单位，承包商与监理单位确认为收入时代扣代缴营业税。审查中发现许多开发商在代扣了这部分营业税金后，通过将营业税金在“其他应付款”项的挂账而并未履行缴纳义务，而施工单位、监理单位也由于对税法的理解不透彻，往往是本身的纳税义务已经由开发商代扣代缴完成了纳税义务，却仍然在收到工程款确认为收入时，又缴纳了一次营业税。对于这种现象，应该要求开发商调整会计账务，缴纳已经代扣的营业税款，同时通知施工及监理单位向税务机关要求退回前面已经多缴纳的营业税金。
印花税的审计
印花税是房地产开发企业存在问题较多的一个税种。在审查中，房地产开发企业偷逃印花税款特别严重，最严重的是购销合同的税基。大部分购销合同几乎均未纳税。纳税时间方面，大量企业将印花税单列“应交税金——印花税”，按照半年或者一年进行汇总缴纳。现行税法规定印花税应税行为在发生书立合同或者书立书据时必须立即购买印花税票并划销以完成缴纳义务。尽管企业解释这样处理是为了方便统计各年度发生的印花税额，但实际上是延迟缴纳印花税。纳税范围方面，应该纳税的没有计入纳税范围，无须纳税的却又缴纳了印花税款。按照现行税法规定，企业与相关单位发生的有关会计、法律等相关具有专业技能的咨询合同无须交纳印花税。在实务中，大多数企业对于这部分咨询性质的合同大多缴纳印花税；许多开发商对于项目前期的勘查设计方面向相关专家咨询的合同也缴纳了印花税。根据对税法立法本意的理解，开发企业与勘察单位订立的勘察设计合同应该根据设计合同纳税，但是对于勘查咨询合同可视为中介性质咨询合同，可以暂不纳入印花税纳税范围。实务中尤其应该注意的是，这部分以前年度已经贴花的多缴印花税款，根据税法的规定不可以要求税务机关退回，也不可以用于冲抵以后发生的印花税款。因此，应建议企业以后发生这类合同无须再缴纳印花税，同时注意企业是否将这部分税款在以后年度冲抵。
房产税的审计
对房地产企业产生重大税收影响的另一主要税种是房产税。房产税分为以房产余值和以租金收入计税两种计税方法，税率分别为1.2%和12%。现行税法在体现税收公平公正的立法原则上，对房地产开发企业房产税的缴纳作了以下规定：房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，因此，对这部分商品房在出售前不征收房产税。但是出售前房地产企业已使用或者出租、出借的产品应该按规定征收房产税。对开发商的房产税进行审查，应该非常关注企业长年未卖出的房产的现时状况，如是否存在已经将房产出租、出借而仍然长年挂存货账，从而偷逃税款。必要时，应该采取抽查部分存货，突然到现场察看以实际判断存货的使用状况。另一个应该注意的是，由于工程的结算时间往往滞后于使用时间，因此，对部分工程竣工验收时间特别滞后于实际已使用时间的，应该建议企业调整计入房产税税基。房地产开发企业由于企业自身拥有大量的开发产品，因此，大多数开发商均会为本企业无房员工提供优惠房租的住房。按照税法规定，从2001年1月1日起，企业按照政府规定的价格向职工出租的公有住房、企业自有住房，免缴房产税。这部分出租住房在满足条件时应该提醒企业从企业自用房产的房产原值中剔除。
土地增值税的审计
土地增值税是影响房地产开发企业税后利润的一个重要因素。加强对房地产开发企业土地增值税的清算，是审计房地产开发企业土地增值税的重点。房地产开发企业通过虚构合作开发建房模式避税，《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》中对合作开发土地有明确规定：“一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。”如某房地产开发企业实际购得一块土地的使用权准备修建住宅，而又同土地转让方签定合作建房协议。这样，从形式上就符合了一方出土地一方出资金的条件。这种以人为的“合作开发模式”的避税方式，在审计的时候要重点审查合作建房的条件是否真正符合税收规定。另外，房地产开发企业以明显偏低价格销售商铺少计销售收入、虚列公共配套设施支出和房地产交换不确认收入来少缴和不缴土地增值税。在审计的时候要按照税务机关核定的交易价格来确定收入，让其补缴土地增值税。房地产开发企业在签订建筑安装合同时，已经将附属工程、水电工程、屋面防水工程等包括在合同总价款中，在工程完工结转成本时，又就这些单项签订大额虚假合同，或者作为公共配套设施支出发票重复进入开发成本，减少收入，少缴税款。更有一部分房地产企业利用种种手段钻《土地增值税暂行条例》的空子，迟迟不进行决算。或留下一两套尾房，致使整个项目不能决算，逃避土地增值税的清算。
城镇土地使用税的审计
在对房地产开发企业城镇土地使用税审计时，发现有以下几个问题：房地产开发企业认为征用的是耕地或者还没有进行开发的荒地；有的房地产开发企业虽然与政府签订土地出让合同，但由于拆迁未到位，不能进行开发施工；有的房地产开发企业出让合同占地面积大于已办理的土地证上的面积；有的房地产开发企业部分商品房已销售，但土地证上的面积没有减少，而不交或少交城镇土地使用税。本文认为在审计时应根据《财政部、国家税务总局关于集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]56号）规定，自2006年5月1日起，在城镇土地使用税征税范围内实际使用应税集体所有建设用地、但未办理土地使用权流转手续的，由实际使用集体土地的单位和个人按规定缴纳城镇土地使用税。《国家税务总局关于对缴纳土地使用金的土地使用者应征收城镇土地使用税的批复》（国税函发[1998]669号）规定，土地使用不论以何种方式取得土地使用权，是否缴纳土地使用金，只要在城镇土地使用税的开征范围内，都应依照规定缴纳土地使用税。
契税的审计
房地产企业的契税审计主要有房地产开发企业自身所缴的国有土地使用权出让的契税以及代收代缴购房者的契税。房地产开发企业在前期阶段涉及的土地出让金是否足额缴纳，土地契税是否及时缴纳。可以充分利用国土部门和财政部门提供的外部数据，审计时将国土部门提供的土地出让情况和财政部门提供的出让金缴纳情况进行比对，找出未缴纳土地出让金或缴纳土地出让金不足的企业，然后分析其原因，查看相关合同；另外将国土部门提供的土地出让情况以及发证情况表与财政部门征收的契税数据进行比对，分析是否存在未缴纳契税。审查代收代缴契税时要注意房地产开发企业是否与购房者达成协议，少开或不开销售不动产发票，蓄意虚减计税依据，少缴或不缴契税。对这种情况审计时要加强与房管部门沟通协作，杜绝以收据作为契税及办理房产证依据外，还应深入实际，掌握售房面积、售房价格，核对销售不动产发票，强化征管，促使房地产开发企业严格依据税收管理办法如实、及时开具不动产发票，缴纳税款。
随着市场经济体制的深入进行，房地产行业已成为国家的支柱产业之一，对国民经济和社会发展的影响日益深远。针对房地产开发企业税务审汁的情况，要对房地产开发企业的税收征管和检查力度，以及加快改革税制，建立比较公正、合理、科学的房地产业税制。在房地产开发企业税收审计过程中发现房地产开发企业偷逃税款发生在房地产开发的每一个环节。因此，要遏制房地产业偷逃税行为，需要税务部门对房地产开发各环节进行跟踪，强化对房地产业的全程监控。
一是加强部门配合，建立信息传递制度，实现税收的源泉控管。房地产开发业务的每一个环节都必须通过政府部门办理相关手续，税务机关应加强与土地管理、城市规划、城市建设、房产管理等部门的联系建立信息传递制度，及时掌握房地产开发企业的涉税资料，并建立档案，全程跟踪，努力获取企业建筑成本等信息。为了增强纳税人信息的真实性，税务人员在取得纳税人税务登记资料后，应到现场进行实地调查及到相关部门核实情况。因此税务人员只有通过实地调查和核实，才能杜绝超范围享受税收优惠的现象发生。
二是改进税收征管手段，提高管理效率。一方面要加强对房地产企业纳税人的登记、申报管理，并实行全程跟踪管理，经常分析有关税源，发现问题及时检查，涉嫌偷逃税的，及时移交稽查部门，防止因税务机关内部管理脱节而发生偷逃税行为。另一方面加大对房地产开发工程的成本审核和票据的审核管理力度，增加房地产开发企业的工程成本真实性和准确性，尽量防止房地产利用假合同、假信息虚增成本，以达到偷逃税款的目的。以及加强对房地产开发企业使用发票的管理强化行业稽查和加大对偷逃税的惩处力度建立起房地产行业良好的纳税秩序。实施房地产税收——体化征管，建立各税种税源控管。虽然涉及的税种多，税收征管难度大，税源控管存在较多的漏洞，税收流失比较严重。但是，房地产税收诸税种征管所依据的基础信息大致相同，通过加强房产过户管理，可以强化房地产税收诸税种的税源控管，从而减少税收流失，使房地产税收管理的科学化、精细化提高到有效的水平。
然而在现行的税制下，仅仅加大对税收征管的力度和逃税企业的处罚力度，对遏制全行业偷逃税款有一定作用，但却不是治本之策。本文认为，要比较彻底地解决偷逃税问题，就必须进行税制改革，消除房地产行业信息不对称的问题，从源头上堵住房地产企业的逃税漏洞，改革完善房地产税制，建立一个和谐的房地产开发企业市场，才是本文所阐述的对房地产开发企业税务审计的根本目标。
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