内部控制审计与财务报表审计质量的相关性
马大彪
摘要： 市场竞争日趋激烈环境下，对企业内部控制管理水平提出更高的要求。而如何衡量企业内部控制管理水平，确保为企业所有者、投资人以及资本市场透明、公正、客观披露财务核算相关信息，则要求强化内部控制审计水平以及财务报表审计质量。 本次研究将对内部控制审计与财务报表审计做简单介绍，并分析两种审计模式的相关性，在此基础上提出如何强化内部审计与财务报表审计质量的相关建议。
关键词： 内部控制审计；财务报表审计；相关性
作为企业常用的两种审计模式，内部控制审计、财务报表审计质量均是影响信息披露质量、 企业风险控制的关键。尽管近年来企业在内部审计上不断强化，且注重财务报表审计质量的提高，但为实现风险控制目的，仍要求对两种审计模式相关性进行剖析，强化审计质量。因此，本文对内部控制审计与财务报表审计质量相关性的研究，具有十分重要的意义。
一、内部控制审计与财务报表审计相关概述
（一）内部控制审计内涵与实施方法
关于内部控制审计，最初执行源于欧美国家，在一系列企业财务舞弊丑闻案发生后， 引起企业与政府部门关注，如安然公司的破产、施乐上市企业财务舞弊案件，导致整个资本市场陷入混乱局面。 该背景下美国当局便出台一系列法案， 要求同时在企业内开展内部控制审计和财务报表审计。而从我国内部控制审计看，尽管起步较晚，但近年来也取得了一定成绩，具体剖析其内涵，主要细化为三个层面：一是以会计期间特定基准日如财务报表日为期限，获取内控有效性相关结论； 二是审计对象集中于关于财务报告的内部控制，且要求会计师及时披露因财务报表所带来的内控缺陷与风险问题；三是审计目的，主要对内部控制的设计与运行是否有效进行评价鉴定。 从内部控制审计实施的方法看，主要以“审计指引”中“自上而下”方法为主，表现为首先了解可能对财务报告带来影响的内控风险，在此基础上对公司层次是否有内控缺陷问题审查分析，最后将审计方向覆盖到其他如列报、账户金额等方面。
（二）财务报表审计内涵与作用
所谓财务报表审计，其内涵可被界定在为使股份制企业所有权、经营权保持分离而出现的“代理”问题得以解决所衍生的审计业务便为财务报表审计。而在此基础上提出的财务报表审计质量，可细化为两个层次，分别为审计过程质量与审计结果质量，其中审计过程质量表现在审计工作组织实施情况上，而审计结果质量则为最终的审计结论是否准确。 对于财务报表审计质量，其在金融市场或实体市场中均可发挥一定作用，如在金融市场层面，作用表现为对利益关系人如投资人、债权人权益的保护以及良好市场秩序的维持。 再如实体市场方面，主要针对企业而言，通过财务报表审计，可对管理层受托履职情况监督，且有助于内部管理薄弱环节的完善以及保证企业资产保值增值。
二、内部控制审计与财务报表审计相关性分析
（一）内部控制审计与财务报表审计联系
内部控制审计与财务报表审计在相关性首先表现在二者联系层面，具体包括：一是有一致的审计目标。尽管两种审计方式关注不同的侧重点， 但均强调在信息披露质量上增强，使财务报告可信度增加，确保将合理、可靠的财务信息提供给信息使用者。 二是重要性水平一致。 内控审计强调评价与财务报表有关内控有效性，报表审计策划侧重于对财务报表错报情况与舞弊行为分析，两种审计方式所采用的判断标准与识别方法均有一定关联性，所以在企业中的重要性水平一致，均为企业风险控制提供依据。三是审计方法相似。如审计中均需对财务报告有关控制进行测试，整个测试流程以观察、询问与检查为主。四是审计模式相同。审计中均借助风险导向审计方式实现，如通过具体的风险评估程序，评价重大报错或内部控制缺陷风险问题，在此基础上采取行之有效的应对措施。五是审计重点相同。审计中，均要求鉴证与识别关联方交易、重大账户，剖析其中是否有重大错报情况。一般财务报表审计方面， 需结合交易情况做细节测试或控制测试，而内控审计执行中同样需对这些内容识别测试。
（二）内部控制审计与财务报表审计区别
尽管在许多方面如审计目标、审计模式等方面，财务报表审计、内部控制审计有一定的联系，但二者也有许多差异之处，如内部控制审计执行中更关注“过程”，对内部控制运行的有效性进行鉴证；而财务报表审计注重“结果”，判断财务信息可信度。 具体剖析二者差异，有如下几方面。
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1.测试控制目标差异。 如财务报表审计中，评价内部控制的目标在于判断当前的内部控制形式是否值得信任，最终的评价结果可用于内部控制审计参考。而在内部控制审计方面，主要为保证内部控制运行的有效性，提出内部控制设计相关建议。
从近年来大多数企业审计情况看，能够坚持连续披露内控审计报告的企业，在财务报表审计质量上均较高，其原因在于企业在内部控制制度上相对较为完善，审计中可充分利用内部控制审计中的相关证据， 其不仅推动审计效率的提高，同时也可满足控制审计风险的要求。本次研究中，考虑如何在审计风险上控制、严格把握审计质量，提出采取整合审计方式即内部控制审计、财务报表审计并行，同时注意审计委托关系的改善、政府监管职能的加强以及审计人员素质提高，以此实现审计质量提高、控制审计风险的目标。
企业内部控制管理的目标在于将风险发生的概率控制到最低，无论内部控制审计或财务报表审计，均强调在财务信息可信度上强化，为企业决策以及其他利益相关者提供准确参考。从二者相关性看，虽然审计报告、测试范围等方面有一定差异，但落实于审计实务上，又有极多相似性，如风险评价与风险应对等。此时可考虑将两种方法共同运用于企业内部风险控制中。具体推行内部控制审计、财务报表审计中，需注意的问题主要包括：第一，重复取证问题的控制。如在审计业务开展中，需考虑一次完成取证工作，防止有审计、被审计单位出现工作重复情况。第二，审计成本控制。审计费用问题是当前大多数企业关注的焦点，若直接采取两种审计并行的方式，往往出现两次支付审计费用等问题，此时应考虑如何在收费事项上优化，如与事务所的谈判协商。第三，互补审计质量。在推行两种审计模式中，应充分发挥二者互补优势，如对于财务报表审计中发现的财务报错或其他问题，应将其与内部控制缺陷关联，借助财务报表信息中的问题为内部控制审计提供线索。同时，针对内部控制审计中发现的问题，利用其判断财务报表信息中是否有错报风险或舞弊情况。这样在两种审计方式联合应用下，更能提高审计水平，预防内部控制风险问题的发生。
郁达夫与梁实秋论争时，一开始翻译了辛克莱Mammonart的第44章的最后五段和第45章的几乎全部，然后在1928年3月份到1929年8月份的时候持续翻译了Mammonart的19个章节。
学生常常把压力与重力混为一谈，把摩擦力与压力的关系错误地理解成摩擦力与重力的关系。而教材上用改变重力大小来改变压力的方法，又使部分学生对于这一问题的认识更加模糊。因此，我设计了下面的实验来帮助学生正确理解这一知识点。
三、强化内部控制审计与财务报表审计质量的建议
2.测试范围差异。 财务报表审计中，立足于成本效益角度，对不同业务领域给予差异化的审计，而无需通过控制测试便可进行审计。相比之下，内部控制审计工作的开展，为获取充足的审计证据，需对企业中所有相关的业务活动测试。
（一）两项审计模式并行
3.测试结果差异。 财务报表审计主要针对具体的财务数据信息，无需引入过多的样本量，所以可靠程度相对较低。比较之下，内部控制审计中，要求样本量足够，各样本均需有充分的证据，可靠程度较高。
（二）审计委托关系改善
市场经济稳步发展背景下，极大程度上带动审计市场的发展，许多企业在开展审计业务中逐渐采用委托制，由相关的会计事务所提供审计服务。尽管这种方式是双方互利的重要表现，但具体落实中仍有一定问题，如事务所在权衡自身成本收益情况下， 对企业中的财务风险问题关注度并不够，特别在利益诱导下更无从谈及独立性。假定审计中发现企业在内部控制、财务报表方面都有一定缺陷，此时企业拒绝进行信息披露，便会出现矛盾问题。为解决这种问题，应考虑在审计委托关系上进行完善，如采用委派制方式，相关部门在审计质量评价认证体系上完善，并注意要求审计事务所或相关机构应达到一定的资质方准入，同时在收费方面应做到统一。这样在审计委托关系优化下，更有助于审计质量的提高。
4.审计报告内容差异。 财务报表中，所提及的报告内容相对较少，一般在接受委托情况下，或审计中发现有严重风险问题，可在审计报告中呈现。而内部控制审计中，对于所有与企业经营管理相关的风险问题，如当前内部控制运行存在缺陷等，均需在审计报告中呈现出来。
（三）政府监管职能加强
审计内部控制在欧美国家应用较早，在企业风险预防方面更倾向于有政府干预参与其中， 通过监管提高审计水平，降低企业舞弊行为发生率。 我国也需借鉴其中的成功经验，充分发挥政府监管干预作用。 具体实践中，可采取的措施主要包括：第一，法律法规的完善。 如关于财务报表审计、内部控制审计中相关的数据或措辞，应要求做到表述清晰、有明确的概率数据，切忌因此为舞弊行为提供机会。 再如对于财务信息造假、欺骗公众等行为，需有具体的惩处措施。这些内容均可纳入相关的法律规范中。第二，市场监管机制的完善。如各监管部门包括交易所、财政部门、证监部门，需各司其职，加强对企业披露信息的监控。 第三，跟踪追查机制的完善。 如考虑在CPA 审计、政府审计方面相结合，使监管力度提高。
（四）审计人员职业能力建设
审计人员能力是影响审计工作质量的关键性因素，但如何保证审计人员审计中真正做到发现问题、揭示问题，要求通过多方面合作努力维护。 首先，应在审计质量评价体系上完善，如由专业机构对审计人员执业独立性进行甄别，若发现无独立性，可能存在帮助企业造假情况，应给予惩处，这样可确保审计人员在审计中保持谨慎态度， 提高审计质量；其次，对于整合审计下强调的利用会计师事务所审计，要求事务所具备专业的审计能力，无论在审计业务操作或质量复核等方面，都能满足审计业务开展实际需求。
四、结论
内部控制管理水平是决定企业经营管理成败的关键性因素。而内部控制管理工作中，内部控制审计、财务报表审计等为主要内容，需借助这种审计作用及时发现企业经营管理活动中的缺陷，采取行之有效的解决策略。 若从内部控制审计、财务报表审计二者相关性出发，可发现有一定的联系与区别，实质均为提高审计质量、控制审计风险，为企业发展提供依据。但如何保证审计质量，要求两项审计模式并行、改善审计委托关系、加强政府监管职能、提高审计人员素质等，推动企业内部控制管理水平的进一步提高。
医院设备管理主要是对医院设备的整个生命周期进行管理〔8-9〕，医院设备管理系统的整体架构图和整体信息流的流向图见图1。
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中图分类号： D996.4
文献标识码： A
作者单位： 际华连锁商务有限公司
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