论我国房地产业税收制度的建立和完善，本文主要内容关键词为：房地产业论文,税收制度论文,论我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、我国房地产税收制度的现状及存在的问题
1994年1月1日起我国全面实施新税制，与房地产有关的主要税种是：营业税、城市维护建设税、教育费附加、房产税、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占有税、固定资产投资方向调节税、印花税、契税。我国房地产税收体系在促进房地产业健康发展，增加国家财政收入等方面起到了积极作用，但它存在如下问题：
1.租税费概念不清，不利于明晰房地产租税费体系
主要表现在：(1)以税以租。资源税、城镇土地使用税、农业税和房产税等税中含有租的因素。如《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第一条：“为了合理的利用效益，加强土地管理，制订本人条例”，“土地使用税”因“级差收入”而设，自然属于地租的内涵。(2)以费代税。《城市房地产管理法》宣布开征的“土地闲置费”实质上是一种罚税，具有强制性、无偿性、固定性特点，相当于台湾的空地税和法国的非建筑地税。租税费概念不清，相互错位，导致一方面的地租不到位，失去了税收的严肃性和规范性，滋长了乱收费的不良风气，另一方面税收的产业调控功能受到很大限制。
2.税种、税率等税制要素设置欠科学，税负水平不合理
(1)税种设置不当和税率偏低高同时并存。
①固定资产投资方向调节税
相对于房地产开发企业的投资开发行为来说该税种名称科学。套用向工商企业征收的固定资产投资方向调节税，来调控房地产投资结构，目的显而易见。但是，不符合投资方向调节税的立法精神，抹煞了购建固定资产与经营商品房的区别，产生了异议、易遭受纳税人的抵制。另外，由于固定资产投资方向调节税大多是在项目立项后办计划时预征，建设时已进入成本，自然也已经包括在房价之中，但在住房销售给个人时却没有相应的退税政策，因此，对个人购买住宅实行投资方向调节税的零税率政策由于税收征管操作的原因，而没有得到体现，致使集中开发实际上比零星建设还要多负担5%的投资方向调节税。一方面加大了个人住宅的房价，不利于房地产市场的培育和发展，另一方面事实上鼓励了零星建设，不利于城市整体规划的实现国家税收的完成。再次，固定资产投资方向调节税的税基地各地不统一，按照国家税务总局的规定其计税依据是实际投资额，而实际投资额的计算各地规定不一，有的以销售收入的65%为计税依据，有的以销售收入的70%为计税依据，还有的以建安工程造价为计税依据，造成了征管中的计税依据不统一。
②契税
契税调控功能目前定位不当。个人购房契税率为3-5%，企业购房免征。这与当前鼓励居民购房、控制集团买房的房改政策导向背道而驰。另外，契税税率过高，1997年7月1日前执行的契税税率为6%，几乎等于房地产综合开发企业的全部利润率，修改后的税法虽然在名义上将纳税比例降低为3-5%，但同时增加了土地出让环节（即地租）的契税，而土地地租约占全部建房成本的30-40%，这就相当于不但没有减少税收反而加大了契税的征收额度。契税水平已经超过了开发企业的利润水平，极大的增加了购房成本。虽然对个人首次购房实行了部分减税，但同时限制了二级市场的发展。在香港发达市场经济中，个人住房（每户限1套）免契税，同时契税税率为0.8%，相比之下我国过高的契税税率不利于消化吸纳大量的空置房，推动房地产业的发展。再次，由于我国尚未开征赠与税和遗产税，因此仅仅对购买取得的不动产征收契税，而缺乏对赠与和继承取得不动产行为的规范和调控，反映了税收体系尚不健全。
③土地增值税
国外对土地增值进行税收有三种方法：一是从所得税中征收上，将房地产增值收益视为一般所得，二是通过资本利得的方式来征收，三是单独设置土地增值税。因为单独的土地增值税施行起来比较麻烦，欧、美、日等发达国家多数都采用前两种方法，只有意大利采用第三种方法，我国的新税制根据具体情况也采用第三种方法。
但是，目前我国的土地增值税体系尚有许多不完善的地方，主要表现在：
征税范围较窄。《暂行条例》规定只对买卖土地使用权、房地产征税，而对发生在土地使用权出租、房地折价入股等交易方式上产生的土地增值不征税，这不符合税赋公平性的原则。同时，只征收土地转移增值税，而对土地租赁过程中的增值不予征税，对房地产的自然增值也不予征税。
减免范围过宽。除对建造普通标准住宅、国家征用回收、个人转让原有住宅等条件的合理性免征外，对税改日以前所签订的房地产转让合同，不论其房地产何时转让均免征；对税收日以前之签订房地产开发合同或已立项，并已按规定投入资金进行开发，其在1999年1月1日以前首次转让房地产的也免征。这两项规定，使大量以土地投机和炒作房地产为目的的牟取暴利者不在征税之列，国家因此将损失税款2000亿元。
税率偏高。土地增值税的税率为30-60%，再加上5%的营业税和33%的企业所得税，企业税负在50-70%之间，高于世界多数国家和地区的水平。如前所述，土地增值税的目的之一是对无偿取得土地或以低于市场价格取得土地而获暴利行为的抑制。《城镇国有土地有使用权出让和转让暂行条例》规定：土地使用的出让方式是协议、招标和拍卖，房地产业可以以上述三种方式取得土地，后两种方式以市场价格为基础，只有前一种方式有低于市场价格的可能，但不论以何种方式取得土地都要承担相同的较高的增值税税负，实际上是刺激了违规和投机。
不利于开发。统一的四级累进税率，使旧城区和新城区、发达地区和落后地区税负相同，不利于开发新城区和落后地区。
④房产税和耕地占用税
现行房产税税率是1986年确定的，房地产已经自然增值不少，仍按十年前的估价标准收税显然偏低。并且，房产税计税依据应是房产现值而非房产余值。而耕地占用税于1987年开征，它实行地区差别定额税率，根据以县为单位计算的人均耕地面积分为四个等级，各等级的每平方米单位税额为：人均耕地1亩以下的，税额为2-10元；1-2亩的税额为1.2-8元；2-3亩的，税额为1.3-6.5元；3亩以上的，税额为1-5元。随着社会经济的发展和物价水平的提高，当时设计的税率水平显得过低，且税率十多年未进行调整，其灵活性和调控力大受影响，难以发挥保护耕地的主导作用。据统计，全国平均每平方米建设占用耕地征收的耕地占用税仅4元左右，不到建设投资额的1%，可见其对基建占地的制约力极其微弱。另外，《耕地占用税暂行条例》规定对外商投资企业占有耕地不征税，不符合税负公平原则，不利于内外资企业之间的平等竞争。
⑤城镇土地使用税
现行城镇土地使用税存在的主要问题，一是税负不公平，只向内资企业征收，不向出让土地的涉外企业征收，而向涉外企业收取土地使用费（场地占有费），导致企业间税费并存；二是征收面太窄，即只对城镇用地开征土地使用税，对城镇以外的企业用地不征收土地使用税。三是税率过低，每平方米税额最高为10元，起不到调节土地收益的作用，同时城镇土地使用税在性质上与地租的内涵有所重合，有重复征收之嫌。
⑥缺位税种
调节房地产消费结构的税收杠杆缺乏。豪宅别墅如同小汽车一样当属高档消费品、奢侈品，理应征收消费税，但尚未列入征收范围，属于房地产缺位税种。
⑦重叠税种
如现行房产税制，既有对内资企业和个人征收的城市房产税（1986年开征），也有对涉外企业和外籍个人征收的城市房地产税（1951年开征）。这两个税的征收对象均为房产，明显属于税种重复设置。契税是就房屋产权发生转移时就双方当事人所订立契约征收的一种税，印花税是就经济活动中书立的凭证征收的一种税，从征税范围上看，存在重叠问题。
(2)房地产开发企业的税负偏重，是房地产价格局高不下的在原因之一，也是投资规模、房地产供给增长速度急剧放慢的主要原因。
根据相关计算得知，房地产业税收率为17.9%，企业所得利润率为7.1%，税利统治即税收与毛利润的比率大约为71.6%（即使国有企业，免征“两金”，税利率也高达64.9%）。就国内其他行业来看，新税制推行后，普遍以增值税取代以往的产品税、流转税，税率不过17%，与房地产业30-60%的增值税税率相比，明显偏低。从国外的情况看，以美国为例，1993年全美房地产企业的非联邦所得税税负（税金／销售收入）为4.6%，同年全美各行业370万家企业的联邦所得税税负平均水平为1%，我国房地产企业同一比率为14.32%。加拿大是世界著名重税负国家，房地产业税负不过11.3%。实施新税制，尤其是开征土地增值税，使得房地产企业的利润率急剧下降，投资规模增加速度减小，房地产市场供给量增长速度大大放慢。
(3)内外资房地产开发企业税负不平等，对外资房地产开发企业的宏观调控力度大为减弱。
在现行税收政策中“三资”房地产企业分别按5%和3%两个税率缴纳土地转让和建筑物出售收入的工商统一税，往往避高就低按3%低税率缴纳税款，而国内一般经营企业按5%的税率上缴营业税。内资企业要缴纳33%的所得税，外资企业常以项目公司的面目出现，享受“三减两免”的优惠待遇，并且一些地区为“吸引外资”减半征收，其他税项如耕地占用税、土地使用税等方面也给予多种优惠。这样，内外资房地产开发企业税负不均，投资效益差别甚大，不仅国家财税损失，而且税收杠杆的宏观调控只能作用于内资企业。
(4)征管不严，调控不力
房地产税收是调节房地产经济运行的有力经济手段，由于房地产经营的特殊性，使其在房地产预售中、房地产增值等问题上出现大量的征管漏洞，在土地的税收上出现批租土地多，上报的数字少，采用明暗两种价格，或者随意扩大减免税，使国家财政收入大量流失。
二、建立和完善我国的房地产税收制度
首先，从我国的税制结构看，虽然我国以流转税、所得税为主体税种，实际上大部分税收来自流转税，而作为税制结构重要组成部分的财产税只占极少的比种，一般发达国家财产税类税收收入占10-15%左右，主要指房地产税收。从我国情况看，1995年房地产收入约200亿元，只占税收收入的5%左右，因此，必须重视财产类税制。
其次，要根据市场经济要求科学的确定税费体系。要明确税与费的区别，理顺目前房地产业的税费关系，必须时有选择地进行费改税。房地产是一个巨大的、复杂的体系，它和其他部门有着千丝万缕的联系，但是房地产又是一个独立的产业部门，所以房地产税收应当贯彻到房地产经济运行和房地产市场的各个阶段和各个环节之中，即要贯穿房地产经济的全部过程。克服当前房地产税收主要集中在房地产开发建设生产环节上，而忽视流通、分配和消费环节的状况，只有这样，才能更好地调控房地产资源分配，促进房地产经济以及房地产经济与国民经济协调地发展。
再次，规范、修订现行税种，适当开征新税，本着简并税种，确定合理的税率，公平税收负担的原则，借鉴国外税制改革的经验，在设计房地产税种时把注意力放在房地产权利的保有、取得和收益三个环节上，合理地确定税种和税率。
1.将现有耕地占用税、菜地建设基金等与农地相关的税费并为农地占用税，以保护有限农地资源，简化税费种类。具体来说要做以下几项工作：
①按照新《土地管理法》的规定，根据土地用途管制制度将土地划分为农用地、建设用地和未利用土地，将征税范围扩大到所有农用土地，包括耕地、林地、草地、农田水利用地、养殖水面等。并且根据不同地类制定不同的征税标准。同时将外商投资企业及个人占用耕地纳入农地占用税纳税人范围，一切占有农用土地进行非农业建设的单位和个人，都是农地占用税的纳税义务人，消除内外资企业不平等竞争地位；
②提高税率。对目前耕地的肥活程度及地理位置、单位面积的常年收入、耕地使用年限及生产潜力等各种因素进行分析测算，建议目前税率提高到原来的2倍，具体调整幅度为：人均耕地1亩以下的，税额为4-20元；1-2亩的税额为3.2-16元；2-3亩的，税额为2.6-13元；3亩以上的，税额为2-10元。特别是对经济特区、经济技术开发区和经济发达地区，税额可提得更高些，同时取消原有“最高不得超过规定税率的50%”的封顶政策。
③除少数社会减免外，其他减免系数一律废止。对《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》第七条中政策性减免予以全部取消，任何单位或部门占用耕地都应缴税，抑制相互攀比；对于农民建房，即使在建房标准内占用耕地，也不宜减半征收。
2.变现行契税为不动产取得税，扩大不动产取得税征收范围，保护单位和个人依法取得土地使用权的权利。
3.逐步取消城镇土地使用税，将土地使用税纳入地租的体系，确保国家租收益的实现。其理由首先在于现有城镇土地使用税的目的是调整土地级差收入，这明显具有地租的性质，通过地租体系实现这一功能有利于解决租税费混乱的局面，更加合理；其次，现行计入房产价值的土地既从价计征了房产税，又从量计征城镇土地使用税，存在重复征税的问题，解决这一问题的最佳出路在于将城镇土地使用税纳入地租体系。当然，它的实现有赖于科学、有效的地租体系的建立和城镇土地使用税取消的渐进性和有序性。
4.开设空地税，调控土地利用效率。在空地税中下设闲置土地税和荒芜土地税两个税目。所谓闲置土地税，是对可利用而逾期尚未利用，或作低度利用的土地，就闲置土地面积课征的税收。开征闲置土地税目的目的是为了促进土地的有效利用，而非增加税收。对闲置一年以内的土地，依一定的比例征收闲置土地税；闲置一年不满两年的，加倍征收；闲置满两年的，收回国有土地使用权。同时不再征收闲置土地费，以免重复征收。所谓荒芜土地税，是对可以利用而逾期仍未利用，或作低度利用或违法利用的农用土地所课征的税收。开征荒芜土地税的目的在于促进农用土地尤其是耕地得以有效利用，避免农用土地资源的闲置浪费，而不以增财政收入为目的。
5.修订土地增值税。扩大土地增值税征税对象范围，完善土地增值税税目，科学合理界定土地增值额，适当降低房地产增值税率，以提高规范运作的房地产产业的税后利润率，从而发挥房地产业作为经济支柱产业的作用。
6.强化税收征收管理，要针对房地产业经营的特点，采取切实有效的征管手段，制定严密规范的征管制度，强化和提高房地产税收制度组织收入和宏观调控的能力。
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