离任审计中经济责任界线划分的模糊性研究，本文主要内容关键词为：界线论文,模糊论文,责任论文,经济论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、对模糊性含义的认识
扎德在1965年创立的《模糊集合论》宣称现实世界本质上是复杂的，不精确的，具有不确定性，对于模糊事物要用模糊方法来描述，如用精确方法研究和处理模糊事物，只会歪曲事物的本来面目。
在日常生活中，经常遇到许多模糊事物，没有分明的数量界限，要使用一些模糊的词句来形容、描述。如年轻、高个子、大胖子、漂亮、丑陋等。所谓模糊性是指事物类属的不清晰性，即事物所呈现的“亦是亦非”或“似是而非”的特性。
二、离任审计事项中的模糊性问题
1、在收入与成本、费用方面
收入的赚取和费用的发生是逐渐、连续的过程，将连续的经营活动人为地分割为各个会计期间，会导致收入和费用在各个会计期间“时间”和“量”归属上的模糊性。如在工程施工企业中，收入的确认一般是根据工程量统计部门提供的数据进行确认，成本费用与之匹配。这里的“工程量”与“匹配”均具有模糊性，且不同的人统计的结果不一样，不同的方法测算出来的目标成本也不一样。又如，针对施工企业出台的《建造合同》规定：对没有签订合同价款的工程，应根据实际发生的成本费用按一定的利润率确认收入，也可以按谨慎性原则将发生的成本费用全部转收入。何谓“一定的”，何谓“也可以”？这种模棱两可的“规定”很模糊。一些企业根据自身的实际情况对“一定的”做了范围限定，规定利润率不超过10％，于是在审计中就发现下级企业确认比率五花八门，有的按0％确认，也有按10％确认的。这0％与10％之间就相差了10个百分点。这实际上是给经济责任者提供了一个人为行为的空间，使得经济责任这条界线东歪也可、西倒也不违规，只要是在这个范围之内即可。
2、在资产减值准备计提方面
《企业会计制度》将资产减值准备划分为坏账准备等八项，并对各项准备的计提只做了原则上的规定，对于准备计提与否以及比例的确定都由企业自行根据情况确定。尽管各集团、企业都依据《企业会计制度》制定了自己的计提标准，但这些标准也是一些模糊数据的组合。现在某集团企业对应收款项计提坏账准备的办法来进行说明，该集团企业规定，对于与集团公司成员以外的企业发生的应收款项，应采用账龄分析法计提坏账准备。计提比例为：①1年以内的为0％；②1—2年的为10％；③2—3年的为30％；④3—4年的为70％；⑤4年以上的为100％。
上述数据的来源缺乏可供推敲的科学依据，主观性比较强，特别是在年与年之间的交界处显得极其模糊。若在前任离任时某笔应收款项的挂帐时间比3年少1天，则计提比例为30％；若该笔应收款项的挂帐时间比3年多1天，则计提比例应为70％；若刚好是3年整，则无对应的选择比例。仅仅是一两天的时间就有40％的差异，这不能不说是规定制定中的一个缺陷。
另一方面，所谓的企业账面净资产也是一个模糊数字，它与实质意义上的资产不一定吻合。例如，真正能作为企业资产的应收款项净额≠应收款项账面余额－坏账准备金余额，而应＝应收款项账面余额＋已清理但在以后又收回的款项－坏账准备金余额＋坏账准备的可收回部分－未提坏账准备而潜在的坏账损失。
3、在账外资产方面
（1）账外固定资产。账外固定资产大多是无计划采购的，其费用一般都通过以租代购或者是材料费等的方式进行处理，由当期经济责任人承担，影响了当期责任人的考核利润。若在后任经济责任人任职期间进行资产清查，则这些账外资产将作盘盈处理，无形中增加了后任责任人的收益。
（2）账外“软资产”。如企业对自创商誉不予确认，而外购商誉因经过产权交易而被确认；又如企业对人力资源、市场份额等这些难以“货币化”的资源排除于资产之外。若离任者在任期间为了创市场，树品牌、大力开发人力资源等而花了大量的资金，这些资金将一次性全部转费用，而相应的收入却无法计量且很漫长，在这期间进行的离任审计，其界线就更为模糊。
（3）账外其他资产。如某施工单位在南方水网地带施工时购买了价值高昂的钢板桩，按财务制度规定，这些费用应一次性进成本。但就实际情况来看，钢板桩可以多次使用，最多可重复使用20次。如果将这笔费用进行摊销，则可以减轻当期责任人的负担，提高其经济业绩。
4、在或有事项方面
我国财务在处理上要求对“很可能”发生的或有负债以“预计负债”入账，而与其相关的或有收益则要求在“基本确定”的情况下才予以确认为资产；对“可能”发生的或有负债和“很可能”发生的或有资产作为报表附注披露。在理论上，这些“可能”、“很可能”等区间的界定存在很多主观判断因素，是一个估计的模糊集合。在实证中，先前的“极不可能”最后变成了“基本确定”，先前的“基本确定”最后又变成了“极不可能”的结果等这些状况的存在属于不争的事实。
5、在重大决策方面
（1）目前看起来失败的重大决策，经济责任人将承担领导责任，如果这样的失败在以后有起死回生的机会，那么所带来的收益一般都归功于继任领导，也许是后任领导管理有方。（2）目前看起来很成功的重大决策，审计报告将对其经济责任人的功绩予以渲染；若该决策在以后遭到失败，则失败的“罪过”却很难找到归属。离任承担决策责任，他会认为是继任管理无能造成的，应由继任承担责任；继任承担管理责任，他会认为是离任领导的决策失误造成的，罪过应由离任承担。
6、在应付款项方面
（1）企业已清理的付不出款项目前是离任者的收益，如果以后由于某种原因又重新把这些款项支付出去，则这样的支出将由继任者承担，无法将责任往前追溯。（2）企业现存的应付款项中也有可能存在付不出款项，这一部分潜在收益也将归属于继任者，而实际上是离任领导的功劳。
7、在其他方面
如，对于有国际收入的企业来说，如果离任时点之后汇率上涨，则离任者留下的是潜盈；反之，则离任者留下一笔潜亏。
三、建议
1、树立模糊意识观
审计人员要在心态上接受并逐步树立模糊意识观，主动学习与研究有关模糊学的知识，要在审计工作中不断实践并丰富模糊审计理论的内涵。我们认为，模糊审计理论有可能成为审计学科的学术前沿课题。
2、研究模糊语言在审计报告中的运用艺术
现行审计报告比较忌讳模糊语言的运用。其实这种思维模式是违背客观规律的，报告上所认为的精确语言是相对的，它只不过是模糊事物隶属于集合的中心部位。我们认为，审计报告应该使用模糊语言才能与客观事物的存在相吻合。为此，要求审计人员在实践中应注重对模糊审计语言运用艺术的研究，做到科学性与艺术性的默契。
3、加强模糊方法在审计中的应用？
实施审计时，应从模糊性的角度提出问题、分析问题、解决问题。可采用模糊数学与模糊逻辑方法，如用模糊分析、模糊评价、模糊评估等方法进行处理；将传统分析、创新分析、数学分析与实践检验结合起来使用。
4、对财务信息进行模糊改良
在实践中可考虑填补一下财务方面的缺陷，为其进行改良。如，可把会计恒等式“资产＝负债＋所有者权益”改良为：资产＋隐性借项＝负债＋隐性贷项＋所有者权益；把“收入－费用＝利润”改良为：收入－费用＋（潜盈－潜亏）＝净利润。又如，会计在对经济业务进行确认、计量时没有考虑通货膨胀的影响，但审计可以研究在通货膨胀的经济环境下如何建立审计评价模式。
5、对模糊信息进行过滤处理
如用“卢卡斯滤波”、“最佳随机控制”等方法，对混淆的信息进行过滤处理，尽可能减少信息的模糊性，除掉一些鸡毛蒜皮的小事，为划分界线提供更为客观清晰的信息。
6、应注意的敏感问题
在审计离任者是否留下潜亏（潜盈）时，应注重会计准则及企业会计制度对有关损益方面概念的界定。针对在概念与概念交界处或交界处附近的经济事项，应与被审计单位进行交流与合作，采取辨证的观点，全面、发展、系统的分析方法，做到客观、公正的评价。
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