非货币性资产交换新旧会计准则差异及对企业的影响，本文主要内容关键词为：新旧论文,会计准则论文,货币论文,差异论文,资产论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、新旧准则的异同点
(一)沿用旧会计准则相关定义
非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。
货币性资产，指持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。
非货币性资产，指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。
(二)沿用旧会计准则判断非货币性交易事项的标准
判断非货币性交易的参考比例为25％，即：
收到补价的企业：收到的补价÷换出资产公允价值≤25％
支付补价的企业：支付的补价÷(支付的补价+换出资产公允价值)≤25％
(三)新准则采用公允价值计价的判断
旧准则：以换出资产的账面价值计价，且不涉及补价的非货币性交易不确认损益。涉及补价的非货币性交易中，收到补价一方应确认损益。
新准则规定：非货币性交易同时满足交易具有商业性质以及换入或换出资产的公允价值能够可靠计量两个条件时，以公允价值计量；不满足两个条件之一时，以换出资产的账面价值计量。
因此，在新准则中是采用账面价值还是公允价值计价，对交易是否具有商业实质的判断是关键。判断商业实质时要比较换入、换出资产的现金流量在时间、金额和风险方面的差异，一般而言，如果预计换入资产在未来产生现金流量比换出资产大，换出资产方才可能换入另一资产，则该交换是具有商业实质的。
二、新准则与旧准则会计处理的差异
(一)账户设置的差异
新准则下，在以账面价值计价的情况下，不涉及非货币性资产交换损益；在公允价值计价的情况下，设置“营业外损益——非货币性交易损益”科目，用于核算在涉及或不涉及补价的情况下，非货币性交易换出资产账面价值与其公允价值的差额，换出资产账面价值大于公允价值为损失，记入借方；反之，换出资产账面价值小于公允价值为收益，记入贷方。“营业外损益”为损益类科目，其余额为借方表示营业外损失，余额为贷方表示营业外收益。
旧准则下设置“营业外收入——非货币性交易收益”、“营业外支出——非货币性交易损失”科目，分别用于核算在收到补价的情况下，补价方补价中所含收益和损失。
(二)会计处理的差异
现将新旧会计准则会计处理的差异列表如下(见表一)。
表一
项目旧准则的规定 新准则的规定
换入资产的入账价值=换出资产的
以公允
公允价值+应支付的相关税费
价值
换入资产的入账价值=换出资产的
换出资产公允价值与其账面价值的
计价
不涉及 账面价值+应支付的相关税费
差额计入当期损益。
补价
不涉及损益。以账面 换入资产的入账价值=换出资产的
价值
账面价值+应支付的相关税费
计价
不涉及损益。
换入资产的入账价值=出资产的
以公允 公允价值+支付的补价+应支付的相关
价值
税费
换入资产的入账价值=换出资产的
支 计价
换出资产公允价值与其账面价值的
账面价值+支付的补价+应支付的相关
付 差额计入当期损益。
税费
补 换入资产的入账价值=换出资产的
不涉及损益。以账面
价 账面价值+支付的补价+应支付的相关
价值
税费
计价
涉 不涉及损益。
及 换入资产的入账价值=换出资产的公允
应确认的损益=补价×(换出资产公 以公允
补 价值-收到的补价+应支付的相关税
允价值-换出资产账面价值-应支付的 价值
价 收 费，换出资产公允价值与其账面价值的
相关税金及附加费)÷换出资产公允价值 计价
到 差额计入当期损益。
正数为收益，负数为损失。
补 换入资产的入账价值=换出资产的
换入资产入账价值=换出资产账面
以账面
价 账面价值-收到的补价+应支付的相关
价值+确认的收益(或-损失)-收到补 价值
税费
价+应支付的相关税费 计价
不涉及损益。
案例：A公司以一台设备换入B公司的一辆小轿车，该设备的账面原值为50万元，公允价值为35万元，B公司小轿车的公允价值为30万元，账面原值为35万元，已提折旧3万元。双方协议，B公司支付A公司5万元补价，A公司负责把该设备运至B公司，交换小轿车。在这项交易中，A公司支付营业税及教育费附加3.925万元，即应支付的相关税费为3.925万元；B公司支付相关税费1.65万元；A公司未对该设备提减值准备；B公司小轿车已提减值准备1万元。假设三种情况：
第一种情况：A公司的设备至交换日的累计折旧为20万元；
第二种情况：A公司的设备至交换日的累计折旧为10万元；
第三种情况：A公司的设备至交换日的累计折旧为18.925万元。分别计算A公司换入资产的入账价值。
第一种情况：交换日累计折旧为20万元，则换出资产的账面价值为30万元。A公司和B公司会计处理如下页表二所示。
表二
项目 旧准则的规定新准则的规定
换入资产设备入账价值
=30+5+1.65=36.65(万元)
以 确认的非货币性交易损失
公允=(35-3-1)-30=1(万元)
价值借：固定资产——某设备 366500
计价固定资产减值准备10000
不确认非货币性交易损失
累计折旧30000
换入资产设备入账价值
支营业外损益——非货币性交易损益
=31+5+1.65=37.65(万元)
付10000
借：固定资产——某设备376500
补 贷：固定资产——小轿车350000
固定资产减值准备10000
价 银行存款66500
累计折旧30000
涉
换入资产设备入账价值
贷：固定资产——小轿车350000
及以 =31+5+1.65=37.65(万元)
银行存款66500
补
账面不确认非货币性交易损失
价
价值借：固定资产——某设备376500
计价固定资产减值准备10000
累计折旧30000
贷：固定资产——小轿车350000
银行存款66500
换入资产小汽车入账价值
确认非货币性交易收益
以 =350000-50000+39250=339250(元)
收 应确认的收益=5×(35-30-
公允借：固定资产——小轿车339250
到
3.925)/35=0.1536(万元)
价值银行存款10750(50000-39250)
补
换入资产小轿车入账价值
计价累计折旧200000
价 =30-5+3.925+0.1536=29.0786(万元)
贷：固定资产———某设备500000
借：固定资产——小轿车 290786 营业外损益——非货币性交易收益50000
银行存款10750换入资产小轿车入账价值
累计折旧200000以 =300000-50000+39250=289250(元)
贷：固定资产——某设备500000
账面借：固定资产——小轿车289250
营业外收入——非货币性交易 价值银行存款10750(50000-39250)
1536
计价累计折旧200000
贷：固定资产——某设备500000
A公司判断非货币性交易：5/35=14.29％<25％，应按照非货币性资产交换会计准则核算。
B公司判断非货币性交易：5/(30+5)=14.29％<25％，应按照非货币性资产交换会计准则核算。
由此可以看出，旧准则及新准则的账面价值计价法，小轿车的入账价值大大低于其公允价值；按照旧准则确认的非货币性交易，收益只是补价部分所含的换出资产账面价值与公允价值之差的体现；按照新准则的账面价值计价不确认收到补价所含的损益，直接体现在换入资产的入账价值上。新准则公允价值法确认的非货币性交易收益实际上是换出资产账面价值与公允价值的差，是被低估的未记入账上的价值。
第二种情况：交换日累计折旧为10万元，则换出资产的账面价值为40万元。
新准则公允法确认换入资产小轿车账面价值为339250元(350000-50000+39250)；确认非货币性交易损失50000元；
新准则账面价值法确认换入资产小轿车账面价值为389250元(400000-50000+39250)；不确认非货币性交易损益；
旧准则确认换入资产小轿车账面价值为376500元；确认非货币性交易损失1275元。
由此可以看出，新准则账面价值计价法比旧准则小轿车的入账价值大大高于其公允价值；按照旧准则确认的非货币性交易损失只是补价部分所含的换出资产账面价值与公允价值之差的体现；按新准则账面价值计价法不体现该部分损失；按照新准则确认的非货币性交易损失实际上是换出资产账面价值与公允价值的差，是被高估未冲减的账面价值。
第三种情况：交换日累计折旧为18.925万元，则换出资产的账面价值为31.075万元。
新准则公允法确认换入资产小轿车账面价值为339250元(350000-50000+39250)；确认非货币性交易收益39250元；
新准则账面价值计价法确认换入资产小轿车账面价值为300000元(310750-50000+39250)；不确认非货币性交易损益；
旧准则确认换入资产小轿车账面价值为300000元；当换出资产账面价值与应支付税费之和(35万元)等于公允价值(35万元)时，旧准则既不确认非货币性交易损失也不确认收益。
由此可见，当换出资产账面价值与应支付税费之和等于公允价值，旧准则与新准则账面价值计价法完全一致，均不确认非货币性交易损益。
三、实施新准则对权益、损益及资产结构等经济事项的影响分析上述案例第一种情况：换出资产账面价值与应支付税费之和小于公允价值的情况下，新旧准则不同方法的核算差异，及对企业权益、损益、资产结构的影响：
(一)新准则公允价值法与账面价值法的比较
新准则公允价值法与账面价值法相比，换出资产入账价值差5万元，当期损益差5万元，即公允价值法下换出资产的账面价值与公允价值之差确认为损益，而账面价值法下其差额不确认，直接以账面价值入账。
对资产负债的影响：固定资产50000元(公允价值法比账面价值法多339250-289250)；净资产33500元(公允价值法比账面价值法多50000×67％；设所得税率33％)。
对利润表的影响：利润总额50000元(公允价值法比账面价值法多50000)；所得税费用16500(公允价值法比账面价值法多50000×33％；设所得税率33％)；净利润33500元(公允价值法比账面价值法多50000×67％；设所得税率33％)。
(二)新准则公允计价法与旧准则的比较
新准则公允价值法与旧准则相比，换出资产入账价值差48464元，当期损益差48464元，即公允价值法下换出资产的账面价值与公允价值之差确认为损益(未实现的收益)而旧准则仅将换出资产已实现的收益即收到补价所含的收益确认，潜在的收益反映在压低换入资产入账价值上。
对资产负债表的影响：固定资产48464元(按新准则比旧准则多339250元-290786元)；净资产32470.88元(按新准则比旧准则多48464×67％；设所得税率33％)。
对利润表的影响：利润总额48464元(按新准则比旧准则多50000元-1536元)；所得税费用15993.12(按新准则比旧准则多48464×33％；设所得税率33％)；净利润32470.88元(按新准则比旧准则多48464x67％；设所得税率33％)。
(三)新准则账面价值法与旧准则的比较
新准则账面价值法与旧准则相比，换出资产入账价值差1536元，当期损益差1536元，即新准则账面价值法不确认收到补价所含的收益，而旧准则将换出资产已实现的收益确认，二者均把潜在的收益反映在换入资产入账价值上。
对资产负债表的影响：固定资产-1536元(按新准则比旧准则少289250元-290786元)；净资产-1029.12元(按新准则比旧准则少1536×67％；设所得税率33％)。
对利润表的影响：利润总额-1536元(按新准则比旧准则少289250元-290786元)；所得税费用-506.88(按新准则比旧准则少-1536×33％；设所得税率33％)；净利润-1029.12元(按新准则比旧准则少-1536×67％；设所得税率33％)；
分析上述案例第二种情况：在换出资产账面价值与应支付税费之和大于公允价值的情况下，按新准则公允价值法计量换出资产入账价值比新准则账面价值法及旧准则确认的少，而非货币性交易损失确认的多；新准则账面价值法又比旧准则确认换出资产入账价值多，旧准则多确认补价部分所含的损失。
分析上述案例第三种情况：在换出资产账面价值与应支付税费之和等于公允价值的情况下，新准则公允价值法计量换出资产入账价值比新准则账面价值法及旧准则确认的多，而非货币性交易收益确认的多；新准则账面价值法与旧准则确认换出资产入账价值完全一致，都不确认非货币性交易损益。
综上可见，在换出、换入资产公允价值不变的情况下，在旧准则及新准则账面价值法下，只要换出资产的账面价值变化(主要是提取折旧政策不同或者计提减值准备额度不一)，所确认的换入资产入账价值及其损益即跟着变化，显然是不合理的；而在新准则公允价值法下，不管换出资产的账面价值多少，也即不管换出资产单位采取何种折旧政策与计提减值准备方式，换入资产的入账价值均保持不变，较能反映换入资产的实际价值。因资产确认价值的不同，反映所确认的当期损益(利润总额)不同，在采用公允价值计量的情况下，如果换出资产账面价值与换入资产公允价值差距大，则差额影响当期损益大，对当期资产结构、所得税费用、净利润及净资产均会产生很大影响。
标签：公允价值论文; 账面价值论文; 非货币性资产交换论文; 入账价值论文; 固定资产折旧论文; 固定资产标准论文; 固定资产核算论文; 公司价值论文; 交换价值论文; 会计准则论文; 企业资产论文; 损益论文;