小企业会计准则(征求意见稿)与会计制度的比较，本文主要内容关键词为：小企业论文,征求意见论文,会计制度论文,会计准则论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
2010年11月1日，财政部发布了《小企业会计准则(征求意见稿)》(简称“征求意见稿”)。这是我国进一步完善企业会计准则体系，推进我国会计国际趋同，规范小企业会计核算，提高会计信息质量的又一重要举措。本文对《小企业会计制度》(简称“制度”)与“征求意见稿”之间有关内容进行比较，并从中得出启示。
一、“制度”与“征求意见稿”框架结构的比较
“制度”分为：总说明、会计科目名称和编号、会计科目使用说明、会计报表格式、会计报表编制说明以及附录“主要会计事项分录举例”。
“征求意见稿”由正文和附录两部分组成。正文部分具体规定小企业会计确认、计量和报告的基本要求，包括第一章总则，第二章至第七章分别为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润，第八章财务报表，第九章附则。附录部分包括“会计科目、主要账务处理和财务报表”、“主要会计事项分录举例”等内容。“征求意见稿”的行文和框架结构采取“章节”、“条款”式，与2006年企业会计准则的设计框架、基本思路具有一致性。
二、总说明/总则的比较
1.适用范围不同。“制度”规定：本制度适用于在中华人民共和国境内设立的不对外筹集资金、经营规模较小的企业。不包括以个人独资及合伙形式设立的小企业。
“征求意见稿”规定，本准则适用于在中华人民共和国境内设立的、同时满足下列三个条件的企业(即小企业)：①承担社会公众责任；②经营规模较小；③既不是企业集团内的母公司也不是子公司。
可见，“征求意见稿”对准则适用范围的界定比“制度”更为严谨、科学：一是“不承担社会公众责任”条件，是借鉴了2009年国际会计准则理事会(IASB)发布的《中小主体国际财务报告准则》对“中小主体的描述”，进一步实现了我国小企业会计准则的国际趋同；二是母子公司为编制合并报表，应执行企业会计准则中相关具体准则的规定，不属于执行小企业会计准则的范围。
2.会计核算基本前提及基本原则的比较。会计核算基本前提及基本原则，在“制度”中都有明确的规定，前者是会计确认、计量、记录和报告的先决条件或约束条件，而后者则是进行会计确认、计量、记录和披露的指导思想以及衡量会计信息质量的标准。而这些重要的会计基本理论和规范，在“征求意见稿”中均未做具体规定，其原因是我国目前的企业会计准则和未来的小企业会计准则是《企业会计准则——基本准则》框架下的两个子系统，分别适用于大中型企业和小企业。因此，《企业会计准则——基本准则》所规范的内容就不在“征求意见稿”中再予以规范了。
3.部分会计交易或事项的比较。“制度”在总说明中，对小企业发生的非货币性交易、债务重组等交易或事项的处理做出了原则性规定，还对一些重要内容如“换入资产入账价值”、“换入资产应确认的损益”的确定方法给出了计算公式。鉴于上述交易或事项在小企业中较少发生，“征求意见稿”对此未规定处理方法。
三、会计要素的比较
(一)资产要素
1.资产质量要求的比较。为了贯彻谨慎性原则，“制度”要求短期投资、应收款项、存货等资产计提减值准备，其减值损失计入当期损益。“征求意见稿”考虑到小企业规模小、业务简单、会计人员职业判断水平不高以及其基本消除了小企业会计与税法的差异等因素，规定小企业资产不再计提减值准备。待摊费用是企业已经支付、在一年内摊销的费用，其实质是虚拟资产，不能给企业带来未来的经济利益，为此“征求意见稿”取消了“待摊费用”科目，并将其排除在资产负债表之外。
2.存货的比较。与“制度”相比，“征求意见稿”关于存货的内容增加了包装物、消耗性生物资产等并具体规定了自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产成本确定方法；存货发出计价方法取消了后进先出法，同时也取消了库存商品的售价核算。
3.对外长期投资的比较。与“制度”相比，“征求意见稿”关于对外长期投资核算内容发生了以下变化：①长期债权投资不再核算购入债券时发生的折价、溢价和应计利息；②明确了长期股权投资仅采用成本法核算，不再采用权益法核算。
4.固定资产的比较。“制度”与“征求意见稿”对固定资产的规范基本是一致的，但在以下方面存在区别：①资产取得的方式。“制度”规定了外购、自制或自建、投资者投入、融资租入、接受捐赠、盘盈、无偿调入等七种固定资产取得方式；“征求意见稿”只规定了外购、自行建造、投资者投入、盘盈等四种取得方式。②固定资产折旧年限。“制度”未对固定资产最低折旧年限做出明确规定；而“征求意见稿”对固定资产计提折旧的最低年限做出了具体规定，如房屋、建筑物为20年，机器、机械和其他生产设备为10年。这样既有利于实务操作，也有利于对实务资产的管理与核算。
5.“征求意见稿”增加了生产性生物资产核算内容。生产性生物资产是指小企业(农业)为生产农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。生产性生物资产应当按照成本进行核算。
(二)负债和所有者权益要素
1.负债的比较。①负债的分类。“制度”对负债的分类，是根据企业偿还速度或偿还时间的长短，分为流动负债和长期负债；而“征求意见稿”则将负债分为流动负债和非流动负债。②“征求意见稿”提出“应付职工薪酬”概念，并规定其内容不仅包括“制度”中的“应付工资”、“应付福利费”，还包括“五险一金”、工会经费和职工教育经费、非货币性福利、因解除与职工的劳动关系给予的补偿、其他与获得职工提供的服务相关的支出等。其口径与企业会计准则的应付职工薪酬一致。③借款费用处理方法。借款费用费用化或资本化，这是“制度”、“征求意见稿”关于借款费用处理原则一致性方面。而对固定资产专门借款费用资本化的规定，“制度”规定得较为繁琐、复杂，如规定借款费用开始资本化的同时要满足三个条件，给出暂停借款费用资本化的情形、固定资产达到预定可使用状态判断标准等。对于这些问题的处理，需要众多的职业判断。“征求意见稿”对此采取简便易行的处理原则，即长期借款应当按照借款本金和借款合同利率按期计提利息费用，计入固定资产成本或财务费用。
2.所有者权益的比较。关于所有者权益要素，“征求意见稿”与“制度”相比，变化不大。
(三)收入要素
1.收入内容的比较。“制度”将小企业的收入划分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入三部分。而“征求意见稿”只对销售商品收入、提供劳务收入进行了规范，并详细说明了每类收入的具体内容，同时增加了政府补助收入确认、计量的规定，另外未对让渡资产使用权收入进行规定。
2.收入确认标准的比较。“制度”对小企业各类收入确认标准规定得较为抽象，这些标准所要求的会计职业判断水平是比较高的。而“征求意见稿”对收入确认标准做了通俗易懂、便于操作的修改，如销售商品收入以发出货物和收取款项作为标准，减少关于风险报酬转移的职业判断，同时就几种常见的销售方式明确规定了收入确认的时点。
(四)费用(含生产费用)要素
“征求意见稿”较“制度”在费用内容方面变化不大，而生产费用的内容有所变化。“制度”关于生产费用只对生产成本、制造费用进行了规范；而“征求意见稿”在此基础上，还针对工程施工发生的合同成本、间接费用、机械作业成本等成本费用核算方法进行了规定。
(五)利润要素
关于利润要素，“征求意见稿”与“制度”相比，其变化主要是利润的组成部分。“制度”规定，利润包括主营业务利润、营业利润、利润总额和净利润四部分；而“征求意见稿”规定，利润包括营业利润、利润总额和净利润三部分。同时，“征求意见稿”将投资收益列作营业利润的组成内容。可见，“征求意见稿”关于利润组成的规定是与企业会计准则保持一致的。
四、会计科目的比较
与“制度”相比，“征求意见稿”关于会计科目的设置具有以下特点：①“征求意见稿”中多数会计科目的名称、核算内容仍与“制度”中的相同，如“银行存款”、“短期投资”、“实收资本”、“生产成本”、“管理费用”等科目。②有些会计科目在“制度”中未设置，但在“征求意见稿”中出现了，如“包装物”、“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”、“生产性生物资产累计折旧”、“待处理财产损溢”、“预收账款”、“应付利息”、“递延收益”、“工程施工”、“工程结算”、“机械作业”等科目。③有些“制度”设置的科目，在“征求意见稿”中被取消了，如“其他货币资金”、“商品进销差价”、“委托加工物资”、“委托代销商品”、“待摊费用”、“工程物资”、“应付票据”、“其他应交款”、“预提费用”、“待转资产价值”、“长期应付款”以及一些减值准备类科目等。④有些会计科目名称改变，但其核算内容基本未变，如“现金”改为“库存现金”科目、“应交税金”改为“应交税费”科目、“所得税”改为“所得税费用”科目、“材料”改为“原材料”科目。而有些会计科目名称未变，但其核算内容有变化，如“长期股权投资”科目，“制度”规定该科目的核算内容是长期股权投资的成本法和权益法，而“征求意见稿”规定，该科目的核算内容仅为长期股权投资的成本法。⑤一些会计科目在“制度”中是单独设置的，而在“征求意见稿”中将其予以合并，如“制度”中的“应付工资”、“应付福利费”科目，在“征求意见稿”中合并到“应付职工薪酬”科目中。
五、财务报表的比较
1.称谓的比较。反映企业某一时点或一定时期财务状况或经营成果的报告文件，应该如何称谓，“制度”称为“会计报表”，而“征求意见稿”则称为“财务报表”。
2.财务报表组成的比较。关于财务报表的组成，“制度”规定有资产负债表、利润表、现金流量表(按需要选择编制)和应交增值税明细表；而“征求意见稿”相比“制度”的不同之处是未要求企业编制应交增值税明细表。
3.财务报表构成的比较。①资产负债表的比较。关于资产负债表，“征求意见稿”与“制度”相比，其结构未发生变化，但资产和负债分类有变化。“制度”将资产负债表资产部分分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产及其他资产，将负债部分分为流动负债和长期借款；而“征求意见稿”将资产负债表资产部分分为流动资产和非流动资产，将负债部分分为流动负债和非流动负债。同时，每一部分的报表项目发生了一定变化。②利润表的比较。与“制度”相比，“征求意见稿”有关利润表的构成未发生实质变化，只是对“制度”利润表中部分报表项目进行了调整，如将“投资收益”项目列入“营业利润”项目，将“营业外收入”、“营业外支出”项目合并为“营业外收支净额”项目。③财务报表附注的比较。“制度”关于小企业的年度会计报表附注应披露内容主要分为两个方面：一是主要会计政策和会计估计及其变更的说明；二是关于应收票据贴现、未决诉讼、仲裁、本期购买或处置的长期股权投资的情况、本期内与主要投资者往来事项、融资租入固定资产原价等重要事项的说明。“征求意见稿”要求小企业披露的附注信息主要包括：一是遵循小企业会计准则的声明；二是对已在资产负债表和利润表中列示的项目，与税法规定存在的差异的纳税调整过程；三是其他需要说明的事项。可见，有关财务报表附注信息披露要求，“征求意见稿”的更为简明、概括。
六、启示
1.精简通俗与规范化相结合。“征求意见稿”考虑到税务部门、银行、企业内部经营管理者等会计信息使用者和编制者的具体情况，尽量简化了会计核算方法，力求通俗易懂，方便小企业会计人员掌握，也有利于小企业会计信息使用者理解会计信息。在精简通俗的前提下，也尽可能做到核算规范。
2.会计准则之间可以对接与转换。小企业会计准则正式发布后，将与企业会计准则构成我国完整的企业会计准则体系。“征求意见稿”考虑到小企业规模、治理结构等不断变化的需要，规定小企业在符合该准则有关规定的前提下，应当转为执行企业会计准则。为了满足会计准则之间对接与转换的要求，“征求意见稿”的设计框架、基本思路体现了与企业会计准则的要求的一致性。
3.注重会计处理的可操作性，做到与税法要求相互协调。“征求意见稿”关于确认坏账损失的标准更详细，参照了企业所得税法中的有关认定标准。其对长期股权投资损失的确认条件、长期债权投资持有期间应收利息的计算、一般固定资产以及生产性生物资产计提折旧的最低年限、销售商品收入确认时间、固定资产后续支出处理方法等，都规定得非常详尽和具体。不仅会计处理具有可操作性，也做到了与税法要求相协调。
4.借鉴、继承和创新相结合。“征求意见稿”充分吸收了《小企业会计制度》和企业会计准则的精髓，广泛借鉴《中小主体国际财务报告准则》的合理内核，充分考虑我国小企业的特点，形成了具有中国特色的小企业会计准则。小企业会计准则全面实施后，对于完善我国会计准则体系、提高小企业会计信息质量、进一步推动我国会计的国际趋同将会起到非常重要的作用。
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