“营改增”税收政策八大变化解析，本文主要内容关键词为：税收政策论文,营改增论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
随着“营改增”试点的不断深入，相比从2012年1月1日起试点的上海“营改增”税收政策，第二批试点扩围的北京等八省市在适用的基础上出现了若干变化，这也是“营改增”税收政策不断趋于完善过程的正常现象，“营改增”试点地区纳税人应当予以关注。“营改增”税收政策出现的差异，包括试点前期与现在、上海试点和第二批试点扩围地区、中央与地方试点地区、试点地区之间的差异。
一、税收收入归属划分进一步具体
(一)原规定
《营业税改征增值税试点方案》(财税［2011］110号)对于改革试点期间过渡性政策安排的税收收入归属，明确试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担。
(二)新政策
第二批营业税改征增值税试点扩围后，《关于营业税改征增值税试点有关预算管理问题的通知》(财预［2012］367号)，进一步明确关于改征增值税的收入划分：试点期间收入归属保持不变，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后仍全部归属试点地区。改征增值税税款滞纳金、罚款收入也全部归属试点地区。
(三)分析点评
财政部、中国人民银行、国家税务总局联合下发通知，明确今年营改增扩大试点地区改征增值税后有关预算管理事宜。强调试点期间收入归属保持不变，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后仍全部归属试点地区。关于改征增值税的收入划分明确，改征增值税税款滞纳金、罚款收入也全部归属试点地区。改征增值税收入不计入中央对试点地区增值税和消费税税收返还基数。因营业税改征增值税试点发生的财政收入变化，由中央和试点地区按照现行财政体制相关规定分享或分担。
二、工程监理服务纳入北京“营改增”试点范围
(一)原规定
上海市营业税改征增值税有关政策内部口径：工程监理业务不纳入本次试点范围的服务项目。工程监理业务不属于《应税服务范围注释》的规定范围，不纳入本次营业税改征增值税试点范围。
(二)新政策
1.江苏省常州市国家税务局关于营业税改征增值税试点应税服务的若干内部参考，工程监理业务不属于《应税服务范围注释》的规定范围，不纳入本次营业税改征增值税试点范围。
2.北京市关于营业税改征增值税试点部分政策及管理问题的指导意见(三)附件2：营业税改征增值税部分问题解答明确，纳税人提供工程监理服务属于营业税改征增值税范围。
(三)分析点评
值得一试！北京市将工程监理服务纳入“营改增”试点范围，当属全国先例，形成了独特的“营改增”现象。在判断“咨询”服务是否属于改征增值税范围问题上，第二批“营改增”试点地区应结合现代服务业服务内容、服务对象特点，按照《应税服务范围注释》中“研发和技术服务——技术咨询服务”与“鉴证咨询服务——咨询服务”列举的范围进行界定。就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告和专业知识咨询等业务活动纳入本次营业税改征增值税试点范围。
三、代理记账服务入围北京“营改增”
(一)原规定
上海市营业税改征增值税征收管理方面的政策口径：代理记账、电子申报、共享开票业务不属于《应税服务范围注释》的规定范围，不纳入本次营业税改征增值税试点范围。
(二)新政策
《北京市关于营业税改征增值税试点部分政策及管理问题的指导意见》(三)附件2：纳税人提供代理记账服务属于营业税改征增值税范围。
(三)分析点评
在判断“咨询”服务是否属于改征增值税范围问题上，应结合服务内容、服务对象特点，按照《应税服务范围注释》中“部分现代服务业——鉴证咨询服务——咨询服务”列举的范围进行界定。上海税制改革没有将“代理记账”财税类服务纳入试点范畴，因此代理记账收入还是按照现行营业税政策缴税。代理记账属于涉税服务的常规项目，上海很多会计师事务所、税务师事务所会向客户提供代理记账服务。“代理记账”未纳入咨询服务范畴，不符合咨询服务的实际情况。北京市突破上海模式，应是顺应税改的一个进步和创举。
四、“原留抵税额”按照一般货物及劳务销项税额比例计算抵扣
(一)原规定
《关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》(财税［2011］111号)附件2《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》曾经规定：“试点地区的原增值税一般纳税人兼有应税服务的，截至2011年12月31日的增值税期末留抵税额，不得从应税服务的销项税额中抵扣”。
(二)新政策
财政部、国家税务总局在出台《关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》(财税［2012］71号)所有纳入试点地区原增值税一般纳税人兼有应税服务的，截至该地区试点实施之日前的增值税期末留抵税额，不得从应税服务的销项税额中抵扣。
国家税务总局下发了《关于北京等8省市营业税改征增值税试点增值税纳税申报有关事项的公告》(国家税务总局公告2012年第43号)，给出了处理办法，即按照一般货物及劳务销项税额比例来计算可抵扣税额及应纳税额。
(三)分析点评
由于以上问题属于新老税制交替阶段的特殊业务，《财政部关于营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定的通知》(财会［2012］13号)特别规定了增值税期末留抵税额的会计处理，明确试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截至开始试点当月月初的增值税留抵税额，按照营业税改征增值税有关规定，不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。在开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借记“应交税费——增值税留抵税额”科目，贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“应交税费——增值税留抵税额”科目。
五、货运自开票纳税人不强制认定一般纳税人
(一)原规定
按照《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税［2011］111号)原规定：2011年年审合格的原公路、内河货物运输业自开票纳税人，其应税服务年销售额不论是否超过500万元，均应认定为一般纳税人。办理一般纳税人资格认定时，不需提交认定申请，由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人。
(二)新政策
《财政部、国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》(财税［2012］71号)对上述税收政策文件的有关内容修改如下：“试点地区应税服务年销售额未超过500万元的原公路内河货物运输业自开票纳税人，应当申请认定为一般纳税人。”的规定废止。北京等八省市试点纳税人应注意财税［2012］71号废止了“试点地区应税服务年销售额未超过500万元的原公路、内河货物运输业自开票纳税人，应当申请认定为一般纳税人适用此政策”。即所有纳入此次试点的行业，均应按照以上规定办理相关手续。
(三)分析点评
北京等八省市试点纳税人需注意，财税［2012］71号文件废止了“试点地区应税服务年销售额未超过500万元的原公路、内河货物运输业自开票纳税人，应当申请认定为一般纳税人”的规定。北京市认定标准不区分运输业自开票纳税人和代开票纳税人，不沿用上海自开票纳税人一律认定一般纳税人的做法。北京市的初步认定标准：不区分是否运输业自开票纳税人，以2011年全年、2012年1月至营改增前一个月的营业收入超过500万元以上(含)的纳税人为达标的一般纳税人。给这部分纳税人适应“营改增”税收政策变化的时间，减轻了负担。
六、税负增加企业财政补贴政策中央未明确
(一)原规定
从上海试点情况来看，虽然有部分企业存在税负增加的情况，但上海市也出台相关过渡性财政扶持政策，在坚持税负不增加的原则下，对相关税负增加企业进行财政补贴。根据国家明确的“改革试点行业总体税负不增加或略有下降，基本消除重复征税”的税制改革原则，上海市在“营改增”试点过程中，决定对因新老税制转换而产生税负有所增加的试点企业按照“企业据实申请、财政分类扶持、资金及时预拨”的方式实施过渡性财政扶持政策。在坚持税负不增加的原则下，对相关税负增加企业进行财政补贴。
(二)新政策
但财政部和国家税务总局印发《关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》(财税“71号文”)，并未对财政补贴这一项进行规定。没有规定对于因营改增而出现税负增加的企业是否进行财政补贴，这也成为了地方政府对“通知”执行的最大疑问。而这一政策在第二批试点地区能否给予，还需八省市财政部门出台相关文件。
(三)分析点评
第二批“营改增”部分地区明确财政扶持政策：北京财政扶持资金由市与区县分别负担；广东10亿财政资金补贴“营改增”；深圳通过合适的渠道和方法降低企业税负压力；安徽财政补贴按月拨付、按年清算。
营改增毕竟是一项减税措施，对地方财政是一种考验。但如果政策推广到西部地区，财政收入一旦减少将带来极大压力。基于此，建议中央政府考虑通过转移支付等手段在全国推广或调整征税体制。南北地区经济发展水平差距大，未来可能还需要平衡地区间不同的效益。在经济不景气的背景下，地方财力已经吃紧，部分财政承受能力不是太强的试点地区则面临挑战，对相关税负增加企业进行财政补贴可能力不从心。如甘肃省兰州市根据测算结果，结合兰州市税源特点，提出适时出台全国统一的过渡性财政扶持政策，尤其对于西部欠发达地区，由国家财政合理负担部分扶持资金，缓解地方财政压力。
七、税收征管主体发生变化
(一)上海市
“营改增”上海试点不具备普遍性。在上海的财政体制中，国、地税仍统一，因此调整税制对地方财力影响不明显，内部平衡更加容易。 (二)第二批“营改增”试点地区
作为“营改增”试点扩围地区的10省、市、计划单列市，与上海相比有一个比较明显的区别，那就是上海的国税、地税是合二为一的，而其他省市则是国税、地税分设。未来执行“营改增”的职能部门将是国税局，税收征收主体主管税务机关发生了变化。由地方税务局征收营业税，改为国家税务局征收增值税，纳税人需要注意了解税收征收主体主管税务机关的变化。相对于上海而言，加入增值税试点扩围的地区，将对国税局的工作带来较大的挑战。
(三)分析点评
目前我国的财政体制中，增值税主要由国税机关征收，营业税主要为地税机关征收，根据改革设计，营改增后，将由国税机关统一征收。根据改革设计，营改增后，将由国税机关统一征收。针对这一变化，税务总局要求，营改增试点扩围要加强国税局、地税局之间的协作配合，按时完成征管资料和数据交接等工作。
更多省份的产业结构和财政体制并不具备推行增值税改革的便利，因此推广会遇到更多现实的和技术的障碍。比如，江苏制造业占比较大，如果没有切实稳妥的操作方案，可能会对财政收入造成较大的影响。此外，由于改革涉及税改行业征管方式的转变，改革会对当下的地税部门带来挑战，恐短时间内无法适应。
根据改革设计，营改增后，由国税机关统一负责征收，收入仍归地方。调整目前国税与地税的功能和定位，这必然要求有规范的体制与之相对应。营改增之所以选择在上海先行先试主要是上海是国税与地税合一，改革涉及的问题不会太多，而营改增试点大幅扩大之后，税收统一由国税机关征收，地税机关的功能就存在重新定位的问题，这也是营改增最大悬念。
八、“营改增”补充税收政策利好航运业
(一)原规定
《关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点若干税收政策的通知》(财税［2011］133号)：船舶代理服务按照港口码头服务缴纳增值税。提供船舶代理服务的单位和个人，受船舶所有人、船舶经营人或者船舶承租人委托向运输服务接受方或者运输服务接受方代理人收取的运输服务收入，应当按照水路运输服务缴纳增值税。
(二)新政策
《关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点若干税收政策的补充通知》(财税［2012］53号)规定：
未与我国政府达成双边运输免税安排的国家和地区的单位或者个人，向境内单位或者个人提供的国际运输服务，符合《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》(财税［2011］111号)第六条规定的，试点期间扣缴义务人暂按3％的征收率代扣代缴增值税。
船舶代理服务统一按照港口码头服务缴纳增值税。《财政部 国家税务总局关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点若干税收政策的通知》(财税［2011］133号)第四条中“提供船舶代理服务的单位和个人，受船舶所有人、船舶经营人或者船舶承租人委托向运输服务接收方或者运输服务接收方代理人收取的运输服务收入，应当按照水路运输服务缴纳增值税”的规定相应废止。
试点纳税人中的一般纳税人，以试点实施之前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，试点期间可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税。
(三)分析点评
“营改增”后，内贸航运企业的税收从原来的6％增加到现在的11％，受冲击最大，船代、船管企业也类似，税收从原来的5％增加到6％，虽然幅度不是很大，但毕竟也受到了冲击。另一方面，由于增值税并未覆盖到全行业，很多企业并不能开具增值税发票，由此，交通运输业的进项缺少可以用来抵扣的发票，比如现在很多加油站都没有增值税专用发票，上述两重因素叠加导致企业税负增加。
在航运业深陷低迷的当下，《补充通知》新增4项减税措施，其中第一、三、四项都与航运业相关，航运企业遭遇到的损失将在一定程度上得到弥补，进一步彰显了“营改增”政策减税的初衷。
试点期间扣缴义务人暂按3％的征收率代扣代缴增值税，所涉及的减税效果相当给力：未与我国政府达成双边运输免税安排的国家和地区的单位或者个人，向境内单位或者个人提供的国际运输服务，符合《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第6条规定的，试点期间扣缴义务人暂按3％的征收率代扣代缴增值税。将11％的增值税率降为3％的征收率，这是对税负的极大减轻，在一定程度上也拉近了与国际税率的差距。
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