如何界定反倾销调查中的“生产成本”概念，本文主要内容关键词为：生产成本论文,概念论文,调查中论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
反倾销调查涉及的内容很多，但“生产成本”概念是一个核心问题：一是出口产品中劳动密集产品占较大份额，其高度的专业分工以及低廉的劳动力成本已经将生产成本降到了极限，由此被诉倾销的风险也相应增大；二是我国生产成本的核算制度与国际惯例还有差距，“生产成本”的核算内容及方法还需要按照反倾销调查的要求进行调整。因此反倾销调查中的“生产成本”成为诉讼双方均非常关注的一个重要概念。
1 反倾销协议界定的“生产成本”概念
国际反倾销法中所认可的产品成本包括“生产成本”与“销售、管理和一般费用(selling and administrative and general costs)”两部分。根据《关于执行GATT1994第三条的协议》第2.2.1条规定，生产成本的计算应符合以下条件：一是符合出口国的公认会计准则；二是成本会计核算遵循一贯性原则；三是正确划分收益性支出与资本性支出原则。美国反倾销调查问卷还要求报告美国关联公司的成本会计体系及其成本分配方法。对于标准成本与实际成本方法的选择，调查机关也没有任何倾向。如果是标准成本，调查机关会要求提供成本差异以及差异的计算、记录、审核与处理。调查机关希望采用标准成本公司的成本体系能够公允地反映被调查产品的成本，对于实际成本与标准成本之间的差异，能够进行符合公认会计准则的计算、记录、审核与及时处理。如果出现了成本会计核算政策的变更，应当指明并予以合理的解释，以避免产生利用会计政策的变更规避法律的嫌疑。
反倾销调查要求成本分配方法的选择具有公允性，按照成本理论，成本分配应当考虑因果关系、受益程度、承担能力三项标准。所谓因果关系标准，就是要在引起资源耗用的变量之间确立因果关系，并据以分配成本。例如，对于产品检测成本，以检测时间作为随机变量。所谓受益程度标准，是指确定成本对象产出的受益者，成本对象的成本按照受益者受益的比例在其间分配。例如，广告费用的支出按照销售收入进行分配，收入越高，从广告中获益越多，应当分配的广告成本就越大。所谓承担能力标准，是指按照成本对象的承担能力来分摊成本。例如，按照各部门的营业收入分配公司高级管理人员的工资，假定利润高的部门更能够承担公司的总成本。如果一项成本对于公司的整体运营是必要的，即使它与任何一个特定成本目标均未显示有直接联系，也应当对被调查产品的成本进行分配。例如，公司下岗职工的安置费用等等。
根据以往调查机关的认定，在将辅助部门成本分配到被调查产品时，直接法、阶梯法与交互法都是可以接受的，但前提是切合被调查产品的具体情况，能够公允地反映被调查产品的成本。当两个或多个使用者共同使用某设备、工作站或其他成本目标时，会产生共同成本。共同成本有独立法和增量法两种分配方法。独立成本分配法将每一成本视为独立的营业实体以决定成本分配的权重，这种分配方法的特点是公平性。增量成本分配法将各个成本对象排列，然后按此顺序把成本分配到成本对象。列于第二位的成本对象被称为增量方，只分配因两者共同使用而非主要方单独使用所导致的额外成本。在增量成本方法下，主要方分摊到的共同成本最高。在反倾销调查中，增量成本法常常被调查人用来摊抵被调查产品应当承担的成本。
在涉及联产品时，成本分配法往往采用受益法、相对市场价值法两大类。受益法又分为实物量分配法与加权平均法。实物量分配法试图根据每种最终产品获得的利益来分配联合成本，在主要原料能够直接追溯到产品的情况下，这种方法最佳。在实物量分配法下，联合成本是以一些实物指标为基础分配到产品的。在计算时，实物量分配法分配到每种联产品上的联合成本比例与产量的比例相同。加权平均法使用的权重因子可能包括耗用材料的数量、生产的难度、耗费的时间、耗用的人工类型的差别和产量大小等各种因素。这些因素和它们的相对权重组合成一个数值，即权重因子。市场价值分配法根据产品吸收联合成本的能力，将联合成本分配到产品，可以分为分离点销售价值分配法、净实现价值法、固定毛利率法与相对销售生产比率法。分离点销售价值分配法是指根据分离点上每一种产品的市场价值或销售价值的份额比例分配联合成本。净实现价值法是从最终市场价值中减去所有可区分（或进一步）的加工成本，获得每一种联产品的假设销售价值，然后根据每一种产品的假设销售价值按比例分配成本。固定毛利率法假设进一步的加工不仅产生利润，而且产生与最终产品相同的利润。该方法认为分离点发生的成本是为实现预期利润而发生的全部成本的一部分。首先计算出全部收入和成本来确定总体毛利和毛利率，然后根据毛利率调整单个产品的收入，再减去可区分的成本，得到应分配的联合成本。相对销售生产比率法则通过比较每种产品的销售百分比和产量百分比，确定一个权数，用以分配联合成本。
对于出口企业，常用的定价方法有多种，在未全面了解市场的情况下，完全成本定价法和变动成本定价法显得尤其重要。完全成本定价法也叫全部成本法(Full Costing)，是在计算生产成本和存货时，把直接材料、直接人工、变动和固定制造成本都包括在内，在定价时一般是总成本加上一定的利润来确定，这一定价方法适用于变动成本大于固定成本的企业。对于采用变动成本法的企业来说，其关注的是企业出口产品的边际成本。变动成本法(Variable Costing)也称为边际成本法(Marginal Costing)，是指在计算产品成本和存货成本时，只包括在生产过程中消耗的直接材料、直接人工和变动制造成本，而固定制造费用是为了给企业提供生产经营条件而发生的成本，同产品的实际生产没有直接联系，因此把固定制造费用列入“期间成本”，作为贡献毛利(Contribution Margin)的减项。因此对于采用变动成本法来定价的公司来说，在确定出口价格时，一般只考虑出口产品的边际成本，把出口销售作为额外的收入，在扣除变动成本后的收益都是对总利润的贡献，这种方法一般适用于固定成本较高而且生产能力过剩的企业，如钢铁、化工等。因此，这些公司可能会在进口国推出最具有竞争力的价格，以低于本国市场价格的净价在出口国销售。尽管这种做法符合经济法则和市场逻辑，但由此破坏了国际贸易中公平竞争的环境，损害到进口国的国内产业，从而被施以反倾销措施。
在确定是否存在倾销时，一个重要的比较标准是正常价值(Normal Value)。WTO《反倾销措施协议》关于正常价值的确定有三种方式：一是出口国国内正常贸易价格；二是出口到第三国的可比价格；三是由“生产成本”加上合理的“管理、销售和一般费用及利润”确定的结构价格。在确认国内正常贸易价格时，WTO还规定，如果在出口国国内市场以低于单位“生产成本”加“管理、销售和一般费用”的价格销售产品，将不能够被视为正常贸易过程中的销售。很显然，出口企业如果采用变动成本法定价，将对反倾销制度形成直接的冲击。
2 反倾销调查中“生产成本”概念之差异
从现有反倾销应诉的案例来看，我国企业“生产成本”概念的差异主要表现如下：
(1)“生产成本”计量方法与国际惯例之差异。反倾销调查问卷要求企业成本核算按照国际惯例来提供，而我国企业现有的核算制度仍存在口径不一致的现象。例如，计划经济下土地使用权是通过政府出让方式取得的，虽然这一方式在中国的企业中是较为普遍的，但国际反倾销法认为，土地使用权只有通过公开拍卖方式获取的价格才是公允的，才符合市场经济的要求，而政府出让的土地使用权的价格不是市场化的，故认定中国政府对企业有资助倾向。计量基础的差异，有可能在反倾销调查中导致不利的结果。
(2)“生产成本”核算体系与反倾销调查要求之差异。反倾销应诉可以说是对我国企业内部管理的一场挑战。以原材料成本一项为例，国内企业一般细分为耗料、耗工、耗费三项，而在2002年欧盟对宁波新海公司的打火机作实地核查时，要求增列到20多项，提供的数据多达3226个，打印纸足足长16米；美国有关方面在对慈兴集团出口产品进行成本核算时，连一个出口包装箱需要用200只左右铁钉的成本都计算了出来。这就要求企业内部管理基础工作相当规范，原始数据的收集和整理具有应变能力。
(3)“生产成本”的核算内容与国际会计准则之差异。国际反倾销法中所认可的产品成本包括“生产成本”和“销售、管理和一般费用”两部分。也就是说，摊入成本的费用，除了生产成本外，还需要算出每单位产品所含的包装费、研发费、运费、保险费、广告费甚至信用成本等等。而我国现有的核算制度中对生产成本内容的界定比较具体，一些间接费用（比如，质量保证费用、管理费用等）不能被资本化或分配计入存货的成本中。除此之外，我国企业在职工住房、退休养老、医疗、交通、津贴、奖励等方面的支出有相当部分未正式进入成本。知识产权没能有效地得到保护，环境污染成本没能得到重视等等，这些现象都可能造成出口产品在进口国的销售价格低廉，给进口国以低价倾销的口实。
3 反倾销调查中“生产成本”内涵之调整
按照反倾销调查的要求调整“生产成本”的内涵，有利于降低甚至消除倾销的幅度。调整方法应符合公认会计准则，并且能够公允地反映被调查产品的生产成本。比如，美国商务部在进行价格比较时，会区分所谓的直接销售费用和间接销售费用。直接销售费用通常指的是消费信贷费用、担保成本、销售佣金等等，与产品直接相关、随着销售量的变化而变化的费用。而间接销售费用则包括企业的一般管理费用，如销售人员工资、场地租金等。直接销售费用在价格调整时可从销售价格上扣除，而间接销售费用不能扣除，因此，直接销售费用越多，越能够降低产品的正常价值。从企业角度来讲，如果想要减少被诉倾销的风险，就应当尽量使在美国的销售费用被作为间接销售费用不被扣除，而使在国内的销售费用尽可能的被作为直接费用予以扣除，从而减小两种价格的差距。可作为调整对象的费用主要有：1)广告费用。广告费用要作为直接销售费用处理，就必须是直接关于某一项被调查产品的，而且最好主要针对最终的消费者而不是批发商、进口商等等。笼统的品牌宣传由于不针对具体的产品就很难作为直接费用，因而生产商在可能的范围内应当使在本国内的广告产品具体化，而且直接针对最终用户，从而最终可以将这一部分费用计入产品成本而提高国内价格。2)售后服务保证费用。很多公司的售后维修服务工作是由自己本公司的员工承担的。商务部一般将员工的工资等认为是一种间接费用，因而这些售后维修员工的工资和从事销售或管理的员工的工资，在计算国内产品成本时就没有分别。在这种情况下，只有修理的部件成本和其他一些与此相关的可变费用被视为是直接费用，在计算国内成本时扣除。因此，从反倾销预防的角度来看，在国内市场上的售后维修等服务让独立的组织来承担，比让自己公司的员工来承担对于公司更有益，因为这是公司付给这类独立机构的费用，将会被调查者认为是一种直接费用，在计算国内产品成本时予以扣除。而在美国市场上采取的策略则正好与国内相反，在可能的时候，如果一家外国生产商通过其在美国的子公司销售产品，那么售后修理工作就应当由本公司自己的员工来承担。3)销售佣金。美国商务部一般将公司销售人员的工资认为是间接费用，而将付给外部销售人员的佣金作为直接费用。因此，如果公司将部分或者全部公司销售人员的工资转换为佣金，那么在国内销售价格方面就会有相应的扣除，以反映佣金的情况。当然，如果商务部调查得出这些佣金实际上是付给与公司有关联人员的，就不应该再作调整。
4 反倾销调查中“生产成本”信息之承诺
企业在应对反倾销调查过程中，有责任对所提供的成本资料给出承诺，以便使调查工作建立在真实、可靠的基础之上。一般应包括：1)关于成本会计制度。根据国际反倾销法的规定，如果被调查人的成本会计制度符合所在国的一般公认会计准则，就应当采用其保存的成本会计资料计算正常价值。在一些国家的反倾销法中，还将被调查人的成本会计制度是否按照国际会计准则审计，作为是否给予市场经济待遇的标准之一。企业会计必须在提交问卷时就其是否遵守了一般公认会计准则给出应有的承诺。例如，被调查人生产成本采用何种核算方法，该方法是否符合一般公认会计准则或国际会计准则，在被调查期内会计政策是否保持了一贯性，服务部门间接费用的分摊方法是否客观公允等等。2)关于成本核算的公允性。反倾销调查问卷中成本数据的采集是否具备科学性与被调查人的生产成本内部控制制度是否健全有密切的关系。被调查产品生产成本及各项间接费用的分摊，在会计制度上存在较大的政策选择空间，调查当局并没有限定被调查人采用某种特定的会计政策，但被调查人的会计政策选择应当是客观公允的，并且符合一贯性和可比性的要求。首先，调查当局会了解出口企业所属行业、生产过程的性质更适合哪一种成本分摊方法，特别是在这一行业中多数企业更倾向于采用什么方法。其次，调查当局会了解被调查企业采用核算方法的一贯性，没有合理解释而改变会计计量方法会被人怀疑有操纵成本的意图。最后，对不同性质的间接成本的分摊基础具有一般的共识。例如人事管理费用按部门职工人数分摊比按机器台数分摊更合适，要求被调查企业在这些方面都要作出透明和合理解释。3)关于成本信息的可验证性。在归集和分摊被调查产品成本和各项费用时，还要注意管理会计报表与财务会计报表之间、各报表内部结转勾稽关系之间的平衡。从利润表中“主营业务成本”科目可以上推到管理会计的相关报表和科目。从库存商品推到原材料购买成本、产品加工成本及其他在产品制造过程中投入的成本，再向上推到原材料、人工和燃动力，每个环节之间都必须逻辑一致。在生产循环中，要做好原材料的领用、加工、正确核算支付与分摊的各种生产费用，并采用一定的方法计算产品生产成本，并通过相应内部控制制度的设计，达到企业成本管理的目标，即生产业务是根据管理当局一般或特定的授权进行的，记录的成本为实际发生的而非虚构的，所有耗费和物化劳动均已经反映在成本中，成本以正确的金额、在恰当的会计期间及时记录于适当的账户，对存货实施保护措施，保管人员与记录、批准人员相互独立，账面存货与实际存货定期核对相符。
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