介绍一种直接编制现金流量表的方法——账户平衡工作底稿法，本文主要内容关键词为：底稿论文,账户论文,现金流量表论文,方法论文,工作论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
《企业会计准则——现金流量表》中确定的现金流量表编制程序，无论是“工作底稿法”，还是“T形账户法”，因为都要经过编制“调整分录”的程序，所以编制出来的现金流量表项目的内容，就都属于间接的调整账户增、减、余额的内容，而不属于原来直接记载的科目账户增、减、余额的内容，从而不能完全看出现金流入与流出所对应的具体业务活动余额，只能看到分类项目的总额。也就是说，不能完全说明现金为哪些具体业务活动事项而流入与流出。因此，笔者认为需要以复式记账的借(方)贷(方)平衡原理为根据，以现金资产类科目为中心，建立“现金资产类=负债类-非现金资产类”平衡式的依据(该式由“资产类=负债类”、“现金资产类+非现金资产类=负债类”平衡式推导而来)，以通过现金资产类账户增、减、余额和负债类、非现金资产类账户增、减、余额的对应平衡关系，直接编制现金流量表与现金流量表补充资料，以改变“调整分录”的间接编制方法。
为了具体说明编制现金流量表的账户平衡理论根据，仍以《企业会计准则——现金流量表》中的“现金流量表编制举例”为依据进行解释。首先，将编制“资产负债表”和“利润表”前实际账户已经记录的44项经济业务活动，分析列出各科目有关账户的增、减、余额，并编制“现金流量表的账户平衡工作底稿”(表一)；其次，进行账户余额和现金增减发生额的对应关系勾稽(在发生额右上角标有(1)(2)……等数字，是表明“现金流量表”项目的“行次”，以便对照。)；最后，编出具有调整账户或构成账户具体金额内容的“现金流量表补充资料”(表二)与“现金流量表”(表三)。因为以上两表都是以“现金流量表的账户平衡工作底稿”为依据的，所以称这种方法为“账户平衡工作底稿法”，或简称为“账户勾稽法。
现金流量表的账户平衡工作底稿
表一金额单位：元
续表
表一金额单位：元
┌─┬──────────────────────────────────────────────────────────┐
│ │权益类和非现金资产类有关账户期内增减发生额及其余额 │
│ ├────────────┬────────────────────┬─────────────┬───┬──────┤
│ │账户分类│借方发生额 │贷方发生额│借或贷│ 余额 │
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │
固定资产清理 │12.固定资产20，000 银行存款500（14）
│12．银行存款800（14） │ ││
│ ││17.固定资产250，000 │12，营业外支出19，700 │ ││
│ ││17.营业外收入50，000│17．银行存款300,000（14） │ ││
├─┼────────────┼────────────────────┼───────── ────┼───┼──────┤
│ │在建工程│8.银行存款150，000（16）│11．固定资产1，400，000
│ 贷 │ 772，000 │
│ ││9.应付工资200，000
应付福利费28，000 │ │ ││
│ ││ 应交调节税100，000│ │ ││
│ ││10.长期借款150，000 │ │ ││
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │无形费产││26.管理费用60，000│ 贷 │ 60，000
│
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │
产品销售成本 │38.产成品750，000
│ │ 借 │ 750，000 │
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │
产品销售费用 │29.银行存款10，000（1） │ │ 借 │ 20，000
│
│ ││31.银行存款10，000（1） │ │ ││
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │产品销售税金及附加 │36.其他应交歉2，000 │ │ 借 │ 2，000│
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │
管理费用 │21.应付工资15，000 22.应付福利费2，100 │ │ 借 │ 158，000 │
│ ││26.无形资产60，000 待摊费用10，000 │ │ ││
│ ││27.累计折旧20，000 28.坏账准备900 │ │ ││
│ ││35.现金50，000（9） │ │ ││
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │
财务费用 │23.长期借款10，000
预提费用11，500│ │ 借 │ 41，500
│
│ ││33.应收票据20，000 │ │ ││
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │
营业外支出
│12.固定资产清理19，700 │ │ 借 │ 19，700
│
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │
所得税
│40.应交税金所得税102，399
│ │ 借 │ 102，399 │
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │
非现金资产类合计 │4，875，299，00 │3，784，000，00
│ 借 │1，091，299 │
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │负债类与非现金资产类总计│7，345，039，1 │6，759，484，15
│ 借 │ 585，555 │
├─┼────────────┼────────────────────┼─────────────┼───┼──────┤
│ │ 其中与现金对应额 │2，675，355 │2，089，800
│ 借 │ 555，555 │
└─┴────────────┴────────────────────┴─────────────┴───┴──────┘
表二现金流量表补充资料
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│将净利润调整为经营活动现金流量│
├───┬──────────┬───────┬──────────────────────────────────────────────┤
│ 行次 │ 项 目│ 金 额 │调整账户与金额内容 │
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 1
│净利润 │ 237，901│由工作底稿上的产品销售收入、投资收益、营业外收入等三项与产品销售成本、产品销售费用、产品│
│ ││ │销售税金及附加、管理费用、财务费用、营业外支出、所得税等七项相抵构成，与利润表上所列项目相 │
│ ││ │同。│
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 2
│加：计提的坏账准备或│900
│“坏账准备”账户贷方余额900。
│
│ │转销的坏账 │ ││
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 3
│固定资产折旧│ 100，000│“累计折旧”账户货方余额100，000。 │
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 4
│无形资产摊销│
60，000│“无形资产”账户货方余额60，000。
│
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 5
│待摊费用摊销│ 100，000│“待摊费用”账户货方余额100，000。 │
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 6
│处置固定资产的收益 │ -50，000│“营业外收入”账户贷方金额，50，000，因与投资活动的“固定资产清理”账户借方发生额50，000相 │
│ ││ │ 对应，故调整出去。 │
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 7
│固定资产报废损失│
19，700│“营业外支出”账户借方余额19700，因与投资活动的“固定资产清”账户贷方发生额19700相对│
│ ││ │应，故调整出去。│
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 8
│财务费用│
21，500│“财务费用”账户借方发生额21，500，因与筹资活动的“长期借款”账户贷方发生额10，000与预 │
│ ││ │提费用”账户货方发生额11，500相对应，故调整出去。
│
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 9
│投资收益│ -31，500│“投资收益”账户货方余额31，500，因属投资活动现金流量，故调整出去。 │
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 1O
│存货减少│5，300│“存货”项目货方余额5300。 │
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ ││ ││
│ 11
│经营性应收项目的增加│ -49，000│“应收账款”账户借方余额249，000与“应收票据”账户贷方余额200，000相抵构成。│
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 12
│经营性应付项目的减少│ -52，690│“应付票据”账户借方余额100，000，“应付福利费”账户贷方余额42，000，“应交所得税”账户贷方 │
│ ││ │ 余额5，310三项相抵构成。
│
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 13
│增值税净增加额 │
19，034│“应交增值税销项税额”账户贷方余额61，500与“应交增值税进项税额”账户借方余额42，466相 │
│ ││ │抵构成。│
├───┼──────────┼───────┼──────────────────────────────────────────────┤
│ 14
│经营活动产生的现金流│ 381，149││
│ │量净额 │ ││
└───┴──────────┴───────┴──────────────────────────────────────────────┘
表三现金流量表
编制单位：××公司 ××年度 金额单位：元
项目 行次金额
构成账户与与金额内容
一、经营活动产生的现金流量
销售商品、提供劳务收到的现金1 1181，000货：产品销售收入700，000 应收票据450，000 应收账款51，000 借：产品销售费用20，000
收到增值税销项税额 2 141，500 货：应交增值税销项税额141，500
现金收入小计31，332，500
购买商品、接受劳务支付的现金4 349，800 借：材料采购249，800 应付标据100，000
支付给职工以及为职工支付的现金 5 300，000 借：应付工资300，000
支付的增值税款 6 142，466 借：应交增值税销项税额100，000 进项税额42，466
支付的所得税款 7 97，089 借：应交所得税97，089
支付的除增值税、所得税以外的其它税
费 8
2000
借：其他应交款2，000
支付的其它与经营活动有关的现金 9 50，000 借：管理费用50，000
现金支出小计
10 941，355
经营活动产生现金流量净额
11 381，145
二、投资活动产生的现金
收回投资所收到的现金
12 16，500 货：短期投资15，000 投资收益1500
分得股利或利润所收到的现金 13 30，000 货：投资收益30，000
处置固定资产而收回的现金净额
14 300，000 货：固定资产清理300，800 借：因定资产清理
现金收入小计
15 346，800
购建固定资产所支会的现金
16 451，000 借：固定资产101，000 在建工程150，000 应付工资200，000
现金支出小计
17 451，000
投资活动产生现金流量净额
18 -104，200
三、筹资活动产生的现金流量
借款所收到的现金
19 400，000 货：长期借款400，000
现金收入小计
20 400，000
偿还债务所支付的现金
21 1，250，000
借：长期借款1，000，000 短期借款250，000
偿付利息所支付的现金
22 12，500 借：预提费用12，500
现金支出小计
23 1，262，500
筹资活动产生现金流量净额
24 -862，500
四、现金及现金等价物净增加额
25 -585，555
以上根据账户平衡理论设计的现金流量表工作底稿(表一)，不但可以按照负债类与非现金资产类各账户的余额直接编制“现金流量表补充资料”(表二)；而且可以按照负债类与非现金资产类有关账户的借、贷发生额直接编制“现金流量表”(表三)；解决了编制现金流量表需要的全部资料。而且各科目账户对应关系明显，通俗易懂，解决了一般会计在编制现金流量表中的疑点与难点。同时，从表内部分项目的细数或总数的平衡关系上，还可以找到供财务分析的其他资料，如“固定资产”与“固定资产清理”、“在建工程”等账户之间的平衡转账金额；应交增值税进项、销项税额的相互抵销情况。另外，从负债类与非现金资产类的借方、贷方“总计”上，还可以分析出为什么编制现金流量表需要利用两个会计报表——资产负债表、利润表，原来是因为它们都是余额报表，具有与现金资产类账户余额相平衡的关系，如负债类与非现金资产类账户借方总额与贷方总额中，除包括与现金资产类账户收、付对应的发生额以外，还包括负债类与非现金资产类两类的同增、同减发生额与两类各自的有增有减发生额，这些与现金不对应的发生额，都属于转账性质，所以在借、贷方两个总额中将转账发生额相互抵销之后，自然就剩下与现金对应平衡的发生额了，因此，当现金资产类账户总额为“贷：585，555”时，而负债类与非现金资产类账户总额必为相对应的“借585，555”。由此可见，把运用账户平衡理论编制现金流量表与补充资料的方法，解释为“变权责发生制为收付实现制”的说法，就值得商榷了。
账户平衡工作底稿法，不但可以全面地勾稽出编制现金流量表与补充资料的账户增、减、余额，而且还可使资产负债表、利润表、现金流量表三表结合在一起，形成会计报表体系。另外，在此基础上，还可以进一步研究取消“现金流量表补充资料”(表二)的编制，因为在“现金流量表”(表三)上，已经真实地反映出经营活动现金流量净额的具体构成账户与余额内容，不需要再按会计报表上的账户余额重复调整经营活动现金流量净额。