内部审计部门间冲突的表现、原因及对策_内部审计论文

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      现代内部审计是一项独立、客观的确认和咨询活动，在促进组织完善治理、增加价值和实现目标中发挥着重要作用。然而，作为现代公司内部架构的重要一环，内部审计在行使职责和权限的同时，因利益与目标差异及代理问题制约，不可避免地在部门内外部产生冲突。了解内部审计冲突的来源、发生形式以及可能引发的利害，有助于探索解决冲突的方法，从而降低审计冲突带来的负面影响。

      一、内部审计冲突的界定

      在组织行为学中，冲突是指行为主体之间因某种因素，如主体任何一方都不愿意放弃自身权利，而导致的对立的心理状态或行为过程。冲突贯穿组织经营管理全过程。美国管理协会进行的一项针对中高层管理人员的调查表明，管理者每天平均花费20%的时间处理冲突。近年来冲突管理作为一种新的管理模式迅速兴起，成为组织成功的重要驱动因素。

      内部审计冲突是参与内部审计的主体（这里包括内部审计部门和人员，以及内部审计参与的部门，如董事会、审计委员会、管理层和业务部门等）因不能顺利实现目标和满足工作需求，而引起的认知、情感及行为反应。

      内部审计工作贯穿整个组织，与组织内各层次管理人员及员工打交道，测试和评价其工作，并就审计中发现的被审对象工作错误、无效等提出改进建议报告。内部审计人员的身份和工作性质决定了内部审计冲突的普遍性、必然性和持久性（Fogarty & Kalbers，2000）。冲突成为内部审计职业固有元素（Allen，1996），甚至构成内部审计职业的一部分（莱特里夫等，1999）。

      二、内部审计冲突的范围与类型

      Rahim & Magner（2000）指出，组织内冲突根据冲突发生的层次可以分为人际间冲突、部门内冲突和部门间（跨部门）冲突。内部审计工作中，这三种冲突的具体表现如下：

      1.人际间冲突

      即个体之间的冲突，主要指内部审计人员与上级管理层、被审计部门员工、内部审计部门负责人、同事或相关辅助人员之间的矛盾与冲突。个体间冲突可能源于与审计职业无关的，因个人在社会背景、教育程度、生活阅历、修养和价值观等方面的差异，或在物资、金钱、名誉、地位、权力等资源方面的差异。个体间冲突也可能是与审计职业的特殊性相关。可能是因内部审计人员职业素质不够，如在工作中缺乏相应沟通技巧、协调能力和对复杂紧急局面的应对能力、对企业战略目标缺乏清晰认识因而与管理层的认知不一致等。也可能源于被审计对象或内部审计负责人施加压力，如被审计对象不情愿配合甚至有意干扰内部审计进行；内部审计负责人只关注工作结果，而不给予资源支持配合等。

      2.部门内冲突

      指个体与部门内部的冲突，通常在个体对自身承担职能的理解和部门对其的职能要求不同时发生。例如当内部审计人员兼任财务和内部审计职能时，因内部审计工作要求完全的独立性以对组织经营状况进行评估；而财务工作要维护公司的财务健康或增长，两种目标的冲突常使内部审计人员左右为难。又如当内部审计人员同时服务于管理层，作为管理部门一员的内部审计人员极可能做出有利于管理层，却违背审计客观性的决策。

      3.跨部门冲突

      指组织某部门阻碍其他部门的目标实现和需求满足，而引起的认知、情感及行为反应。它可能引发组织各部门从自身局部利益出发订立方案，还可能造成信息传递不畅、员工满意度下降进而工作效率低，妨碍部门职能和组织目标实现，是组织内最重要的冲突。

      内部审计与被审计部门及业务经营部门之间的跨部门冲突，直接影响内部审计的有效性，妨碍内部审计目标实现。被审部门通常认为审计对问题的发展代表着一种“威胁”，害怕内部审计中发现的问题被追查由谁来负责，对未来工作产生不利。内部审计工作在工作中过于挑剔、苛刻，总是强调缺陷、差错并与责备、处罚相连，伴随着消极评价，不能公正反应部门人员工作的总体效果，还占用被审部门的时间、人力等资源，扰乱日常工作程序。内部审计人员从不直言工作的真正意图和要求，总是向被审部门人员隐瞒、曲解、“顾左右而言他”，直接诱发对方的抵触、反感；内部审计持续要求做得更好更多，让对方倍感压力。而当内部审计的工作性质和意义不被理解，其工作流程将难以获得被审部门的配合和支持时，内部审计参与界定业务和细节责任、确定优劣、作出审计评价、得出恰当审计结论变得困难，这种困难又导致内部审计结果的有效性、可靠性大大降低。被审部门人员对内部审计工作的怀疑态度和抵触情绪加深，如此循环下去。

      内部审计冲突中，相比人际间冲突和部门内冲突，跨部门冲突的影响最广泛、最不易解决，直接关系到内部审计能否发挥建设性的作用，因而也最需引起重视。

      三、内部审计跨部门冲突的成因

      隶属同一组织架构的内部审计与被审部门之间的冲突，是组织冲突的一种具体表现，可用组织冲突的有关理论来解释。当前适用于解读跨部门冲突的主要理论及其对内部审计冲突的解释如表1所示。

      

      内部审计跨部门冲突的成因，尽管有赖具体环境具体分析，但绝大多数冲突在某些方面具有共性。从表1跨部门冲突适用理论出发，将内部审计跨部门冲突产生的根源归结为以下四个维度。

      1.内部审计工作性质与目标差异

      内部审计机构和其他部门为维护部门局部利益，都希望自身工作获得股东和董事会的认可，而内部审计的工作性质——经常打断其他部门日常工作，不断执行测试和评价程序，向审计委员会或上级主管报告错误、无效或低效程序，使内部审计部门和组织其他部门产生“竞争性关系”，决定了潜在冲突的必然性。

      内部审计的主要目标是组织价值增值，而管理层的目标是在组织业绩增长基础上个人的良好绩效与薪酬。管理层眼中的内部审计人员是不折不扣的“麻烦制造者”，内部审计的目标更像是“找麻烦”。当内部审计敦促管理层所做的事并非管理层本身关注目标，管理层主观上会产生抵触情绪，认为内部审计工作成果并不符合管理层自身目标。通常内部审计建议和意见更多针对组织长远发展，要求耗费大量资源的系统性转变；而管理层更希望是在维护现状井然有序的前提下业绩提升。若实施审计建议，极可能造成组织某些部门或环节运转效率降低，短期业绩表现下降，此非管理层所能接受。

      2.内部审计服务对象与职能划分

      通过多年发展、完善，内部审计已大为拓展了职业角色和责任。公司治理层面，审计委员会和管理层对内部审计存在竞争需求，内部审计对其履行确认和咨询的双重职能。由于确认和咨询两种服务在目标、性质、要求、结果报告等多方面差异明显，内部审计人员常面临因职能不明晰而导致的角色冲突。内部审计的双重职能与服务对象的双重性密切相关。管理层关注如何实现经营目标，对内部审计增进经营效率和效果的方法更感兴趣，内部审计对管理层履行确认和咨询职能；审计委员会相对更关注内部审计在财务数据可靠性、资产安全性、内部控制适当性及法律法规遵循性方面的意见，内部审计对其主要履行确认职能。

      潜在冲突在于，内部审计咨询职能系由确认职能衍生而来，对内部审计原有概念体系及实务过程均造成了冲击。若内部审计仅提供鉴证、确认服务，可能造成审计资源浪费，因为内部审计人员对公司有深入了解，是唯一能了解、承担和胜任这些咨询服务的人（Hermanson & Rittenberg，2006）；而且内部审计不能很好地实现其为组织增值的目标。但提供咨询服务并将咨询服务建议纳入组织流程再造和控制改进；再由内部审计对这些流程剂控制进行评价、鉴证和确认，这可能损害内部审计作为治理程序有效性的确认者和独立分析师的价值。

      3.内部审计组织定位与组织架构

      组织结构中的部门划分是跨部门冲突的一项重要来源。因为组织成员可能对所属部门的认同感更强，对整体组织的认同感偏弱（Ashforth &Mael，1989）。

      劳伦斯·索耶时代内部审计的角色是“管理层的耳目”，它通过分析、评价并建议组织中各种业务和控制，协助管理层履行职责（Sawyer，1973）。管理层决定内部审计人员的聘用和升迁；审计主管的工作只要让CEO或CFO满意。然而，伴随组织失败、财务欺诈频发和法律环境变化的背景，内部审计重点从“为管理而审计（Audit for management）”逐步发展到“对管理进行审计（Audit of management）”，内部审计部门日益转化为“审计委员会的耳目”。这种组织架构的设置，使得管理部门从情感上意识到内部审计不再是“管理部门的一员”，而是代表治理层来挑错的“被置于领导地位”的人，管理部门就不愿配合、隐瞒信息甚至阻挠内部审计工作。使内部审计在向审计委员会报告管理层绩效、评估治理程序有效性时，面临诸多冲突和阻力。

      在我国，由于企业内部审计制度建立较晚，在借鉴国外成熟经验过程中，出现了很多不合适、低效的内部审计组织架构模式，如内部审计“隶属于财务部门”和“隶属于总经理”等。这些模式在一定程度上都不能保护审计人员的独立性，内部审计部门在工作中都可能受到隶属部门的阻挠，从而引发冲突。

      4.内部审计工作方式和沟通能力

      部分内部审计人员喜欢“故作神秘”，沟通过程偏爱使用专业术语。当内部审计人员没能向对方解释这些术语的含义及所得结论，信息接受方就会因认知不一致做出情绪反映，产生误解和不信任感。当内部审计人员摆出“监察官”姿态指手画脚，与被审部门的沟通欠缺相应技巧，同样容易滋生抱怨和不满，冲突产生。

      四、内部审计跨部门冲突的应对策略与解决方案

      1.内部审计跨部门冲突的应对策略

      由于内部审计冲突的产生往往是多层面的，这就要求内部审计首先对冲突进行识别，并有针对性的对冲突进行分类，这是处理内部审计冲突的有效方法。

      （1）树立正确的冲突观

      功能正常、适当强度的冲突可以激发组织活力。因此正确的冲突观是，既然内部审计冲突不可避免并可能有利有弊，组织的目标并非是完全消除内部审计冲突，而是对冲突区别对待，分别处理，用合理方式解决冲突的核心问题。

      （2）审慎选择需要处理的冲突

      内部审计面临的诸多冲突中，有些非常琐碎，不值得花很多时间和精力去处理；而有些冲突虽然很重要，但解决难度很大，成效不佳。内部审计管理者应优先选择那些涉及面大、影响面广；对推进后续审计工作、增强审计凝聚力、建设内部审计组织文化有意义有价值的冲突事件，加以处理解决。其他冲突可以回避或者选择性放弃。

      （3）深入了解冲突的利害关系

      按照唯物辩证法的观点，具体问题应当具体分析。每一冲突所涉及的人员、制度和环境因素都不相同，造成冲突的波及范围和影响力相去甚远。要识别出每一个构成冲突的要素，分析这些要素对冲突走向可能起的作用，及审计人员是否能够对这些要素施加影响。

      （4）妥善选择冲突处理方法方式

      按照罗宾斯的冲突理论，处理冲突的方法有回避、迁就、强制、妥协和合作5种。

      在内部审计冲突的化解方面，回避、迁就、强制和妥协都不是最佳办法。回避可以是将牵涉者调开，脱离冲突接触或是减少冲突双方接触的范围和时间。但它只能推迟冲突，因为内部审计只要履职工作，就免不了和被审部门接触，而且双方毕竟同处一个组织。迁就和妥协（折中）是双方为获得共识而各做出某些让步，促进达成一个可行的处理方案，实现双方共同目的。这种方法使内部审计工作得以开展，但实际效果可能是“避重就轻”，未达成具有长效性的较完美方案，冲突的真正根源仍留存，可能引起潜在情绪反应和未来冲突。而强制（或竞争）更容易使问题激化。

      内部审计是为发现产生错误或无效、低效事项而设置的，专业特性和身份使它都只能选择“艰难”面对现实；唯有充分合作才是永久解决冲突的根本策略。当产生冲突的真正原因和核心问题被确证，冲突双方通过充分交流沟通增进合作，找出在组织内部受限制的共同目标，将注意力集中在如何解决问题上。

      2.内部审计跨部门冲突的解决方案

      尽管冲突的种类和形式多种多样，但冲突解决方法相对集中。总体而言，化解内部审计跨部门潜在冲突，应将着眼点从个人层面扩展到组织层面，不仅要提高职业个人素养，更应通过组织架构设计和制度建设，营造良好内部审计环境，增进部门间沟通。

      （1）树立内部审计服务理念，改进审计职能

      IIA的《内部审计实务标准》明确，内部审计为满足股东、董事会、管理层、业务部门、监管机构、外部审计等的需要而设置在组织内部，只具相对独立性，其工作导向应是优先为他人“服务”。如果内部审计人员在工作中只顾及自身的履责，只关注自身的意见和结论并强加于人，这种内部审计是“寻求自我满足”式的。内部审计应定位于对内服务组织，清楚认识被审部门人员是内部审计的合作者，双方因组织目标紧密联系。

      内部审计工作越有效，其价值越易得到组织各方认可，部门冲突自然缓解。当前服务对象对内部审计的期望，与其实际表现之间存在差距。内部审计职能应持续改进，以满足服务对象不断扩大和深化的需求。如在满足内部控制合规以及风险管理的需求外，内部审计积极参与组织战略、并购、重组、流程再造等重大变革；通过建议和咨询活动，真正起到价值增值作用。

      （2）构建审计双方一致、共同的组织目标

      部门间冲突很大程度源于利益冲突，尤其在组织欠缺高于一切部门利益的总体目标情况下。因而，构筑共同愿景，激发组织成员围绕共同战略目标努力，是消除冲突的最好办法。

      审计委员会监督组织治理、管理层识别、监控风险，内部审计部门履行确认、咨询职能，都能参与、影响和改善组织治理。三方的目标能够实现一致，且相互依存。组织目标的实现和各部门职责的履行往往也有赖部门的相互合作、信息沟通和协调行动。当审计双方能意识到目标依赖的积极意义，其更有可能去整合彼此之间的目标和利益，自觉通过紧密合作，加强信任，互相满足对方目标。又如当不同部门成员绩效被评价的内容，都涉及对参与和支持内部审计工作的评价，他们会有更大动力配合内部审计工作的执行。对于内部审计来说，在一个目标协同一致、相互依存的组织内，审计工作开展遇到的阻力会小得多。

      （3）客观独立的审计视角

      客观性与确认和咨询服务的质量有关，是内部审计一个更为根本和适用的特征。内部审计能为组织增加价值，就是因为其客观性。一旦在审计过程中牵涉到利益、观念和认识冲突，审计双方常会作出情绪反应，会从个人身上查找和思考为什么如此，对方为什么反对自己。当执行业务部门未能按预期标准和要求工作时，内部审计人员不应对管理层做出主观评判和指责，而应采取客观不带偏见的方法寻找原因，并有理有据地解决问题。

      保持客观独立的审计视角：一是内部审计应充分识别影响其客观性的威胁因素进而评估和减少这些威胁，并确保采取的措施是否有效。二是提高形式上的独立性以增强客观性。包括提供建议、咨询服务而不参与管理层决策；员工实行任务轮换以降低自我评价和亲密关系的威胁；实行同业互查与监督等。三是改进内部审计报告披露。充分披露的内部审计报告应详细说明内部审计组成、责任与活动等，会影响外部利益相关者对组织的信任和决策。这对于利益相关者理解内部审计职能、监督有效性、财务报告可靠性和组织质量有很显著作用，也可以增强内部审计人员的勤勉和受托责任。四是组织对内部审计人员客观性的保持或丧失采取适当的激励或处罚措施。

      （4）以外包实现内部审计方式创新

      内部审计因受聘于管理层而难以对管理层活动进行确认；或因提供咨询服务而面临“自我评价”矛盾，或在提供其他服务中不能有效消除客观性威胁时，可以选择将其外部化——外包，冲突自然回避或削弱。

      需要注意的是，即使内部审计业务外包，内部审计机构和人员也非完全置身外包业务以外。例如在管理层接受实施了内部审计的咨询建议后，内部审计在某种程度上也成为外审对象。内部审计可借助对组织及行业的深入了解和信息优势，在不影响外审独立性与客观性前提下，配合外审工作。

      （5）开展“参与型”内部审计

      “参与型”内部审计中的“参与”并非共同组织或主持，而是通过让管理层更多地参与内部审计工作，减少审计工作专业、封闭以至神秘的气氛，增进双方的了解、信任和共识，构建更和谐的工作关系，提升内部审计工作效果。一是让管理层参与制定审计目标。管理层因为介入了该项工作而愿意承担责任，或至少对该事项获得更充分的了解。有助于管理层接受制定的审计目标、行动标准和测试方法等；二是联合决策。允许被审计者以其专业技能和洞察力参与内部审计，对被审计者认为特别重要的事项进行共同磋商；三是信息共享。有效的跨部门会议；告知被审计者在审计过程中的全部审计发现，在审计报告中，对被审计者的参与、合作给予承认和肯定；在草拟审计报告之前，就审计过程中发现的问题与对方进行交流、沟通；允许被审计人事先阅读审计报告底稿并发表意见；四是岗位轮换，审计角色体验，促进部门融合。选取管理及业务部门优秀人员培训上岗后参与审计项目，在审计过程中提供技术支持。岗位轮换既能弥补内部审计专业技术人员数量的不足，为组织发展提供管理人员储备；又能增进被审部门人员对审计工作的理解，使其有可能成为审计过程中的积极因素，而不仅仅是消极被动接受审计的对象，为日后的审计沟通奠定良好基础。

      （6）审计沟通贯穿内部审计各环节

      沟通是把组织中成员联系起来以实现共同目标的最佳手段。管理层和内部审计人员之间的沟通、信任及为此花费的时间和精力，直接决定内部审计“参与型”审计的成功。

      通过与审计委员会沟通，内部审计可以取得在组织内部一定的权威性。为提升良好关系和介绍内部审计使命，内部审计还应主动召集管理层，理解其期望并使其感知内部审计是帮助管理者实现组织目标，是管理部门的一个重要合作者、“有益和富有建设性的伙伴”，而不是一种致使害怕和观望的威胁。这种沟通还能使内部审计进一步寻求来自高层的必要保护。当高管层把内部审计看做是改善控制的资源，且能够经常与审计师保持交流，并在组织宣传内部控制是每个人的职责时，更有利于内部审计职能的有效发挥。

      语义理解困难和信息交流不充分都构成冲突的“沟通要素”。除了具备专业知识、工作能力、执业经验等专业技能外，内部审计人员还应具备良好的人际沟通技巧，这对内部审计事业成功至关重要。在保持独立性的同时，内部审计人员必须改变其在组织内部进行监督的“冷面孔”形象，保持职业谨慎，减少专业术语使用，提升双方信任感，发展良好、融洽的关系、沟通与协作。内部审计可充分利用组织培训实施对被审部门人员的“审计知识输出”，提升其审计知识水平的同时，增进其对审计工作的理解，这有助于员工自觉配合和支持内部审计的工作。

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