职工薪酬的会计及税务处理，本文主要内容关键词为：薪酬论文,税务论文,职工论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
财政部借鉴《国际会计准则》，修订了《企业会计准则第9号——职工薪酬》(以下简称“职工薪酬新准则”)，自2014年7月1日起施行。本文试就职工薪酬的会计及税务处理进行探讨。 一、职工薪酬的会计处理 职工薪酬新准则规定，职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳务关系而给予的各种形式的报酬或补偿。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故职工遗属及其他受益人的福利，也属于职工薪酬。 职工薪酬新准则将“职工薪酬”划分为短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。充实了离职后福利的内容，新增了关于设定受益计划的会计处理规范；充实了短期薪酬会计处理规范，将企业为职工缴纳的养老、失业保险调整至离职后福利中；充实了关于辞退福利的会计处理规定；引入其他长期职工福利，完整地规范了职工薪酬的会计处理。 (一)短期薪酬 新准则规定，短期薪酬是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。短期薪酬具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬。企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益，其他会计准则要求或允许计入资产成本的除外。职工福利费为非货币性福利的，应当按照公允价值计量。 (二)离职后福利 离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。离职后福利是职工薪酬新准则首次提出的概念，根据企业义务、支付方式和风险承担主体不同，区分设定提存计划和设定受益计划分别按规定进行确认和计量。 在设定提存计划下，企业向独立基金缴费金额固定，不负进一步支付义务，不承担与基金资产有关的风险；在设定受益计划下，企业与职工达成协议，在职工退休时一次或分期支付一定金额的养老金，企业向独立基金缴费金额要以满足未来养老金给付义务的顺利进行为限，负有进一步支付义务，与基金资产有关的风险由企业承担。 1.设定提存计划。目前，我国大部分企业都以缴纳基本养老保险为主，在基本养老保险制度下企业承担的义务仅限于按照国家规定的标准提存的金额，企业不负进一步支付义务，不承担与基金资产有关的风险，属于设定提存计划。企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本。但职工薪酬新准则明确要求企业将职工提供服务的年度报告期间结束十二个月之后支付的应缴存金额，应参照设定受益计划使用的折现率，将全部应缴存金额折现计入应付职工薪酬。 2.设定受益计划。职工薪酬新准则基于“劳动报酬观”将离职后福利视作递延支付的职工薪酬，按照权责发生制原则在职工提供劳务的当期确认；采用“资产负债观”将重新计量带来的影响，计入其他综合收益，且在后续会计期间不得转回至损益。企业应当根据预期累计福利单位法确定的公式将设定受益计划产生的福利义务归属于职工提供服务的期间，并计入当期损益或相关资产成本。 设定受益计划下离职后福利会计处理的突出特点，是互相抵消、净额列报。首先，要将设定受益计划义务现值与设定受益计划资产公允价值进行抵消，如抵消后为赤字，则将抵消后的差额列示于资产负债表，体现为设定受益计划净负债；如抵消后为盈余，则将设定受益计划的盈余与资产上限两者中较低者列示为资产负债表中的设定受益计划净资产。其次，利息净额体现为期初设定受益计划义务现值与设定受益计划资产公允价值之差折现后的金额。再次，计入其他综合收益中归属于重新计量部分的各项目的金额，都要消除设定受益计划净负债或净资产在利息净额中影响的金额。 与设定提存计划不同，设定受益计划即使是预期在职工提供服务年度报告期结束后十二个月内支付的义务，也需要折现。 (三)辞退福利 辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。企业应当按照辞退计划条款的规定，合理预计并确认辞退福利产生的应付职工薪酬，向职工提供辞退福利的，首先应确定企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时，与企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时两者孰早，然后在两者孰早日确认辞退福利产生的职工薪酬负债。属于与生产经营有关的必要而合理的支出，计入管理费用。对于职工有选择权的辞退福利，会计上的做法是采用预提的方式计入管理费用和预计负债。企业辞退福利预期在年度报告期结束后十二个月内不能完全支付的，应当适用其他长期职工福利的有关规定。 (四)其他长期职工福利 其他长期职工福利，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等。企业向职工提供的其他长期职工福利的性质，分别适用设定提存计划和设定受益计划的有关规定进行处理。 报告期末，企业应当将其他长期职工福利产生的服务成本、其他长期职工福利净负债或净资产的利息净额、重新计量其他长期职工福利净负债或净资产所产生的变动等职工薪酬成本的总净额，计入当期损益或相关资产成本。另外，企业应当在职工提供服务的期间确认应付长期残疾福利义务，计量时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限，企业应当在导致职工长期残疾的事件发生的当期，确认应付长期残疾福利义务。 二、职工薪酬的税务处理 税法没有职工薪酬的明确概念，而是将会计上的职工薪酬分解为工资薪金、职工福利费、社会保险费、住房公积金、工会经费、职工教育经费、非货币性福利等，分别作出规定。 (一)工资薪金 税法规定，工资薪金是指企业每一纳税年度支付给本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。工资薪金总额不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险金、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。 (二)职工福利费 税法规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额的14％的部分，准予扣除。具体包括尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用；为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利；按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。 (三)社会保险费及住房公积金 税法规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险、基本医疗保险费、失业保险、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。自2008年1月1日起，企业根据国家有关规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险、补充医疗保险，分别在不超过职工工资总额5％标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。 除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。 (四)工会经费和职工教育经费 税法规定，企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2％的部分，凭工会组织开具的工会经费收入专用收据，准予税前扣除。 企业发生的职工教育经费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过工资薪金总额2.5％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。此外，为促进新技术新产品发展，职工教育经费还有部分税收优惠规定，如：集成电路设计企业和符合条件软件企业、动漫企业的职工培训费用，可按实际发生额在计算企业所得税应纳税所得额时扣除。技术先进型服务企业的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8％的部分，可按实际发生额在计算企业所得税应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 (五)非货币性福利 税法规定，企业将资产用于职工福利，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定计税收入。上述资产包括企业自制资产和企业外购资产。属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。 三、职工薪酬会计处理与税务处理差异分析 职工薪酬新准则的制定与国际惯例趋同，进一步扩大了谨慎性原则的应用范围，增加了实质重于形式原则，会计方法选择和业务处理程序也更加符合业务的经济实质。但因会计与税收的目标和原则不一致，会计处理与税法规定仍存在一定的差异。职工薪酬新准则的“职工薪酬”比税法中的“工资薪金支出”范围更广。在税务处理上，不能简单地把职工薪酬作为工资薪金支出在税前扣除，而应将会计上的职工薪酬分解为税法对应的费用支出，根据税法规定确定能否在税前扣除。 (一)工资薪金 工资薪金支出的税前扣除，应遵循实际发生原则、合理性原则及特定人员工资薪金加计扣除等原则。 实际发生原则，要求企业税前扣除的工资薪金，是当期实际发生的工资，仅计提尚未发放的应付工资不允许在税前扣除。对于年末计提的应付未付工资薪金，在企业所得税汇算清缴前发放的，可作为汇算年度已发放的工资薪金税前扣除；如在汇算清缴期结束后仍未发放的，则应予以纳税调增。合理性原则，要求企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。 特定人员工资薪金加计扣除是税法为鼓励科技创新、促进就业出台的税收优惠政策。如，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150％摊销。企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100％加计扣除。 (二)职工福利费 税法强调允许税前扣除的福利费支出，必须是实际发生的且不得超过工资总额的14％。企业在计算税前允许扣除的福利费金额时，应将计算出的当期实际发生的福利费总额，与工资总额(税法口径的工资总额)的14％进行比较，超支的部分调增应纳税所得额，且该部分超支数额构成永久性差异，不得将其结转到以后年度扣除。 (三)社会保险费和住房公积金 企业超出税法规定范围和标准缴纳的社会保险费用和住房公积金，本期及以后年度均不得在税前扣除。同时只有实际缴纳的金额方可扣除，对于提而未缴的社会保险费用和住房公积金不得在税前扣除。本期实际缴纳数超过了提取数但未超过税法规定标准的部分，允许在实际缴纳的年度扣除，即前期调增的金额，允许在实际缴纳年度作纳税调减。 (四)工会经费和职工教育经费 企业拨缴的工会经费，不得超过税法口径的工资薪金实际发放数的2％，超过部分不得扣除，提而未缴的不得扣除。不允许扣除的部分应调增应纳税所得额。而企业发生的职工教育经费支出实际上允许全额扣除，只是在扣除时间上作了相应递延。 (五)辞退福利 对企业实际发生的辞退福利可以据实扣除。对于职工有选择权的辞退福利，通过预计负债计入费用的部分，不得在计算应纳税所得额时扣除。即本期提而未付的辞退福利，不得在税前扣除，应调增应纳税所得额，待实际支付时，作纳税调减。标签：职工薪酬论文; 职工福利论文; 福利费论文; 税前扣除论文; 税务会计论文; 辞退福利论文; 工资薪金论文; 会计论文; 社会保险论文; 税前工资论文; 工资薪金所得论文; 企业税务论文; 企业资产论文; 税前利润论文; 长期资产论文; 会计处理论文; 税法论文;