文化、会计亚文化与注册会计师行业监管模式的选择——基于中美比较分析，本文主要内容关键词为：中美论文,注册会计师论文,文化与论文,模式论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
新制度经济学认为，非正式约束是制度的重要组成部分，其涵盖的范围比较广，是对人们社会活动存在潜移默化影响的价值或思想层面的约束，其包括价值观念、意识形态、道德观念、伦理规范等。诺斯指出：“即使能从国外借鉴良好的正式规则，如果本土的非正式规则因为惰性而一时难以变化，新借鉴来的正式规则和旧有的非正式规则势必产生冲突。”文化作为非正式约束的重要组成部分，不可避免地影响注册会计师行业监管模式的选择。
一、社会文化与会计亚文化的基本理论分析
(一)社会文化的研究
20世纪70年代，荷兰学者霍夫斯泰德(Hofstede)运用统计方法将社会文化归纳成四个维度。
1.个人主义与集体主义(Individualism versus Collectivism)
个人主义是指一种结合松散的社会组织结构，集体主义则是指一种结合紧密的社会组织结构，这一维度反映了人们对其自身及其直系亲属的关心程度，以及在感情上保持与群体、组织和其它集团的相对独立程度。
2.权力距离的大小(Large versus Small Power Distance)
权力距离是指在一个组织当中，权力的集中程度和领导的独裁程度，以及一个社会在多大的程度上可以接受组织当中这种权力分配的不平等。
3.对不确定性因素规避程度的强弱(Strong versus Weak Uncertainty Avoidance)
在不确定性避免程度低的社会当中，人们普遍有一种安全感，倾向于放松的生活态度和鼓励冒险的倾向；在不确定性避免程度高的社会当中，人们则有一种高度的紧迫感和进取心，因而易形成一种努力工作的内在冲动。
4.男性度与女性度(Masculinity versus Femininity)
对于男性度社会而言，人们倾向于追求个人财富及事业的成就，赞赏决断能力；而女性度社会人们比较注重生活质量，重视人际关系，同情及愿意帮助弱者。
1988年，霍夫斯泰德和鲍德(Bond)通过研究中国的儒家文化，提出了第五维度，即短期与长期的目标(Short-term versus Long-term Orientation)。注重实现短期目标的社会，为实现自己的社会责任甚至不计成本，投资注重短期回报；相反，在注重实现长期目标的社会中，更多地关注通过不断努力而实现的长期目标。
(二)会计亚文化的研究
在社会文化研究框架的基础上，苏格兰学者葛雷(Gray)于，1988年提出了四组会计价值标准：专业导向与法律管制(Professionalism versus Statutory Control)，统一性和灵活性(Uniformity versus Flexibility)，保守主义与乐观主义(Conservatism versus Optimism)，保密性与透明度(Secrecy versus Transparency)。
在一个以专业为导向的会计社会中，会计人员注重个人的专业判断，倾向于较少的政府干预，由会计职业团体或其他的独立机构制定准则或制度；而灵活性则倾向于原则性的规定，可以具体情况具体处理；乐观主义则愿意承担较大的风险，对会计要素的确认和计量较激进；透明度高的价值标准下，会计人员与管理人员愿意向更多的人士披露相关资料。
相反，在一个以法律管制为导向的会计社会中，则倾向于政府用法律、法规等强制性手段规范会计制度和会计实务；统一倾向于用法律等强制手段详细规定每一个细节；保守主义的会计价值观倾向于对不确定的收益持稳健态度，对会计要素的确认和计量较谨慎；保密性的会计价值标准下，管理人员与会计人员倾向于业务资料的保密。
通常情况下，一个社会个人主义倾向越大，权力距离越小，对不确定性的回避程度越低，男性度主导价值观下，关注于短期目标的实现，其专业导向的倾向就越大，会计的灵活性程度也就越高。而一个社会集体主义倾向越大，对不确定性的回避程度越高，女性度主导的价值观下，关注于长期目标的实现，倾向于保守主义会计价值标准，保密性也越明显。
(三)社会文化与会计亚文化的内在联系
社会文化与会计亚文化的内在联系及对制度的影响可由图1说明。
图1：社会文化、会计亚文化与会计制度
二、中美文化差异与注册会计师行业监管模式的选择
(一)中美文化特征差异对注册会计师行业监管模式的影响
根据霍夫斯泰德理论模型，两国文化具有不同的特征。
1.中国文化特征
集体主义是中国社会文化的精髓，重人性中的共性而轻个性；权力距离较大，地位象征尤为重要；不确定性避免程度较高，不喜欢冒险，上级倾向于对下属进行严格的控制；中国是典型的女性度社会，注重和谐和道德伦理。
2.美国文化特征
极力推崇个人主义，个人主义是美国社会的核心理念，强调个性自由及个人的成就，开展员工之间的个人竞争，对个人的表现进行奖励是有效的人本主义激励政策；权力距离不明显，“人生来平等”的观念根深蒂固，下级不接受管理特权的观念，上下级之间关系更融洽；对不确定性避免程度较低，人们倾向于自主管理和独立的工作；美国是男性度较强的国家，下级对组织缺乏认同感，自信武断，进取好胜。
(二)两国文化对注册会计师行业监管模式的影响
1.中国文化对注册会计师行业监管模式的影响
目前，我国注册会计师行业监管模式主要是以政府监管模式为主。财政部负责制定会计准则和对会计师事务所和注册会计师资格的认定及其违法处罚的职责；证监会主要强化对证券交易所、上市公司、中介机构的监管，监管会计信息披露的质量；审计署主要监管政府机构和财政拨款单位的财政预算执行情况，对企业财务报表进行审查或抽检，同时依法对会计师事务所及注册会计师审计进行监管。特别需要指出，中国注册会计师协会隶属于财政部，专门负责对会计师事务所和注册会计师的监管和指导工作，但在实际工作中只起到了辅助的监督作用。
政府监管模式的选择符合中国人的价值取向和道德习俗，中国文化中的集体主义、团队精神对这种模式的选择产生了显著的影响，统一思想在人们的思想中根深蒂固，政府的权威性在人们的心目中毋庸置疑，会计、审计人员认同政府的法律，愿意服从国家的管理，而行业自律组织的权威性相对较弱。
2.美国文化对注册会计师行业监管模式的影响
美国注册会计师行业监管模式主要以自我监管为主，建立了美国会计师协会(AICA)、美国注册会计师协会(AICPA)、美国财务会计准则委员会(FASB)等职业组织对会计行业进行自我管理，政府除了一些必要的国家立法之外，很少直接干预会计行为，强调自我约束。
美国自我管理模式深深地打上了美国文化环境及价值取向的“烙印”。美国人的个人价值→社会价值的价值观，无拘无束，我行我素，推崇创造性和多元性，喜欢奇异而不愿意趋同，这些显著的文化特点在自我监管模式下表现得淋漓尽致。
三、文化差异影响注册会计师行业监管模式选择的启示
启示一：国家间的文化差异是必然的，行业监管模式的选择要充分考虑文化因素的影响。
新制度经济学认为，非正式约束由于内在于传统和历史积淀，其可移植性较差。一种非正式规则尤其是意识形态能否被移植，其本身的性质规定了它不仅取决于所移植国家的技术变迁状况，而且更重要的取决于后者的文化遗产对移植对象的相融程度。如果两者是相融的，那么，正如W·拉坦所说，“制度创新的引入，不管它是通过扩散的过程，还是通过社会、经济与政治程序所进行的制度转化，都会进一步降低制度变迁的成本。”
因此，我国在学习外国注册会计师行业监管模式的同时，应充分考虑我国的文化特征，选择符合我国国情的监管模式，一味趋同不仅会增加模式的运行成本，而且最终可能导致监管模式选择失败。
启示二：注册会计师行业监管模式的变革要充分考虑文化变革的滞后性。
文化具有传承性，在变革中又具有滞后性，这主要是针对制度层面的变革来说的。文化变革的滞后性在行业监管模式的变革中不容忽视，在制度急剧转型时期尤为重要。制度的变革往往都是由于经济的发展、市场的完善而需要更加先进的制度予以保证改革的成果，但文化的变革往往是滞后性的，人们的思想观念很难在短时期内发生根本性的变化。因此，在注册会计师行业监管模式的变革中要充分考虑人们的思想接受程度，要讲究渐进的过程，给人们以适应的时间。
启示三：文化差异是动态变化的，注册会计师行业监管模式呈现相互融合的趋势。
随着经济全球化趋势的加强，国际交往更加频繁，各国间的文化相互交流、兼收并蓄，出现了前所未有的融合趋势。这反映在注册会计师行业监管模式上，以美国最为明显。在安然、施乐、世通等大公司的一系列会计造假案之后，2002年7月25日美国国会通过了《2002年萨班斯——奥克斯利法案》(Sarbanes-Oxley Act of 2002)，美国注册会计师行业的监管权交由独立于会计师职业界的公共监督机构——公众公司会计监督委员会(Public Company Accounting Oversight Board，简称PCAOB)来行使，从此注册会计师行业监管步入了新时代——政府监督下的独立监管时代，也就是说，政府已经开始介入美国的注册会计师行业监管。另外，从英国、加拿大、澳大利亚等国的改革趋势来看，它们都没有采取一种监管模式完全取代另一种监管模式的简单做法，而是朝着政府监管、行业自律和独立监管相融合的趋势发展，只是各国在具体做法上的侧重点有所不同。
我国加入WTO已有五年之久，通过实施“走出去、引进来”的策略，与世界各国的交往日益密切，吸收了许多其他国家的文化精髓，反映在注册会计师行业监管模式上则表现为不断强化自我监督管理模式的作用，这将更有利于行业的发展，使行业得到更多的社会承认，也有利于更快地适应职业范围的扩大和职业规则的更新。