基于平衡计分卡的增值内部审计评价指标体系研究_平衡计分卡论文

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      自1999年国际内部审计师协会（IIA）第五次发布内部审计的定义以来，对内部审计增值的研究便受到国内外的广泛关注。内部审计尽管不参加组织的日常经营活动，但是其作为组织监督管理过程中的一部分，具有参与价值创造的需求和条件，可以通过保护组织资产、减少组织风险、提出有价值的建议等活动来增加组织价值。2013年8月，中国内部审计协会以公告形式发布了新修订的《中国内部审计准则》，并于2014年1月1日起实行，标志着我国内部审计准则体系得到进一步提高和完善，并逐步和国际惯例接轨。相对于修订前的《中国内部审计准则》，新修订的《中国内部审计准则》拓展了内部审计的职能范围，突出了内部审计的价值增值功能，明确了内部审计在提升组织治理、促进价值增值以及实现组织目标中的重要作用。随着我国经济与世界经济的逐步接轨，我国企业越来越受到信息技术、经济全球化以及公司治理变革等内外部环境的影响，内部审计也必须顺应时代潮流，不断发展和完善，只有这样才能帮助应对来自企业内部和外部的风险，也只有这样内部审计才能参与到高级管理者的决策层次上来，以促进治理效率的提高，同时改善内部审计绩效，提高企业经济效益，降低企业经营风险，最终帮助企业实现价值增值。

      对于内部审计的增值，理论界进行了相当多的研究，主要集中在内部审计增值的内涵及作用、内部审计增值的途径、内部审计与公司治理的关系这几个方面，对于内部审计的增值作用，大多是从公司治理的角度来进行研究的。在规范研究方面，张伟（2004）认为内部审计是降低委托代理问题中代理成本的一种手段，他把现代内部审计提升到治理层次，将其定位于第一层委托代理关系（即管理者对所有者的受托责任），指出内部审计正是通过战略管理审计和业务管理审计来满足所有者监督的需要。时现（2003）从疏通信息沟通渠道、减缓代理成本、完善控制机制、补正公司治理结构以及适当定位、帮助企业增加价值等多个方面，深入分析了内部审计在公司治理中的地位和作用，得出内部审计是公司治理系统的重要组成部分的结论。陈艳利、刘英明（2004）认为，内部审计是解决信息不对称的有力措施、完善公司治理机制的重要内容、创造公司价值的重要载体以及实现内部控制的关键因素。在实证研究方面，耿建新等（2006）将内部审计的动机分为治理动机和管理动机两大类，以我国沪市2001年至2004年首次发行股票（IPO）公司招股说明书的数据为样本进行了实证检验，研究结果表明，我国上市公司单设内部审计部门具有改善公司治理的效果。但是理论界对于如何评价内部审计增加的价值则研究的较少，因而探讨内部审计增值的评价体系具有重要的理论和实践意义。

      现阶段，理论界和实务界都认识到内部审计是能够增加组织价值的，但是仅仅认识到这点是不够的，还应该能够对内部审计增加的组织价值进行度量。只有对内部审计增值进行客观的评价，才能发现一个组织的内部审计在哪些方面成绩显著，在哪些方面有所欠缺，从而发扬优点、克服缺点，以达到为组织增加价值的目的。本文试图将平衡计分卡引入内部审计增值的评价体系当中，从财务、业务流程、客户、学习与成长四个层面的指标进行评价，以建立内部审计价值的评价系统。

      一、增值型内部审计效果评价指标体系的内容

      国际上常用的衡量企业价值增加值的方法包括平衡计分卡（BSC）、经济附加值（EVA）和作业成本法（ABC）等，应用于内部审计领域的则主要包括平衡计分卡、经济附加值和关键绩效指标法（KPI）、目标管理法（MBO）等。其中，平衡计分卡方法和经济附加值方法应用广泛、实用价值较高。经济附加值评价方法指的是税后营业净利润扣除所有投入资本的成本，偏向于组织资源利用效果情况的评价，忽视了非财务信息的重要性。而内部审计的增值不仅体现在财务方面的显性价值，在公司治理、内部控制与风险管理等方面的隐形价值也不可忽略；内部审计增加企业价值也不仅局限于当期资金的挽回、行为的纠正等，更可形成长期潜在价值的创造与敦促长期战略有效实施。平衡计分卡方法设计了财务、客户、业务流程、学习与成长四个维度进行评价，侧重于财务与非财务、长期与短期等各方面的平衡，在弥补非财务信息评价缺失不足的同时，非常重视企业的长期价值累积效果，更加适用于内部审计效果评价。

      

      

      本文构建的基于平衡计分卡的增值型内部审计效果评价指标体系的内容包括以下四个方面。

      1.财务维度。从财务角度来看内部审计创造的组织价值，衡量的是内部审计增加的显性价值。在该维度上，主要侧重于成本控制与直接组织价值的创造，包括本身成本节约、由于内部审计确认工作致使的外审费用节约以及咨询工作带来的价值增加，如查处财务舞弊挽回损失、审减的工程金额、违规资金占用损失和不合理使用的浪费金额等。

      2.客户维度。对于内部审计来说最重要的就是满足投资者、高管层等的需求与期望，达到为组织增加价值的目的。而内部审计部门与投资者、高管层、外审等客户的沟通交流，为公司治理、内部控制、风险管理等提出的相关建议可以间接提高企业绩效。该维度的指标较多体现在隐性价值的创造上，难以直接衡量创造的价值，本文采用沟通情况、采纳比例、信息利用程度等来从侧面反映内部审计在客户方面带来的增值效果。

      3.业务流程维度。主要体现在自身业务流程的创新与改进其他部门业务流程两个方面。自身业务流程创新主要可以从改进次数比例、工作计划完成率与新信息技术资源的应用状况等方面衡量；改进其他部门业务流程则是减少其他部门的不必要工作流程、控制失效或意外发生造成的企业损失等，均可间接地为企业创造价值。

      4.学习与成长维度。企业长期价值的创造与员工学习成长能力息息相关，审计人员的素质对于内部审计创造潜在、长期价值有着重要的作用，因此，在对内部审计增值效果进行评价时离不开对内部审计人员能力的考评。学习与成长测度主要包括自身素质构成以及自身能力两个方面，前者指内部审计人员自身的经验、执业认证、高级职称、教育水平等，后者包括对内部审计人员的信息采纳、治理建议以及培训支出等情况。

      二、增值型内部审计效果评价指标的构建

      本文借鉴平衡计分卡设计理念，构建了一套基于平衡计分卡的增值型内部审计效果评价体系，具体如表1所示。该指标体系着重考虑信息数据的可获得性和可量化情况，对内部审计促进的成本降低、改善治理以及直接地创造组织价值等开展全方位的评价，实现了可比性与科学性的结合。

      三、增值型内部审计效果评价指标权重的设置

      专家意见咨询法、层次分析法是目前应用较为广泛的权重设置方法，但前者具有较大的主观性，后者则客观性较强。

      在权重设计方面应该兼顾主观性与客观性，因此本文在指标权重设置上将专家咨询法与层次分析法相结合。首先，向高校教师与内部审计专家发放指标权重设置调查问卷，该问卷根据德尔菲法，对24项指标按照重要程度设置1～9分分值区间，分值越大表示该指标的重要程度越高；然后将回收的问卷进行整理统计，使用层次分析法进行科学合理的计算，得出最终的增值型内部审计指标权重。

      本文层次分析法的应用主要借助了EXCEL2007办公软件，通过构建判断矩阵A、行乘PRODUCT、求幂POWER、得出特征向量（即权重W），并对判断矩阵进行一致性检验。

      为了检验判断矩阵的一致性，我们需要计算一致性指标CI，

      

      已知当λmax=N时，CI=0表示矩阵满足完全一致性，但是一般不可能发生。于是在层次分析法中，为了检验判断矩阵是否具有令人满意的一致性，将CI与平均随机一致性指标RI进行比较，即

      

      若随机一致性指标CR＜0.1则表示矩阵具有较好的一致性，否则为不满足一致性。EXCEL2007具体步骤为求AW矩阵、计算AWi/Wi、得到最大特征根λmax、CI和CR。

      通过计算，财务维度：CI=0.0656，RI=1.26，CR=0.0521＜0.1，判断矩阵满足一致性；客户维度：CI=0.0245，RI=1.26，CR=0.0194＜0.1，判断矩阵满足一致性；业务流程维度：CI=0.0315，RI=1.12，CR=0.0281＜0.1，判断矩阵满足一致性；学习与成长维度：CI=0.0447，RI=1.36，CR=0.0329＜0.1，判断矩阵满足一致性；层次总排序：CI=0.0374，RI=1.244，CR=0.030＜0.1，判断矩阵满足一致性。最终通过上述方法得到的基于层次分析法增值型内部审计效果评价指标体系指标权重设置如表2所示。

      

      从上表权重设置结果可以看出，专家在对增值型内部审计效果评价指标进行权重设置时，十分看重客户方面，权重值较高，可见管理层的重视对于内部审计增加组织价值至关重要；而普遍不是很看好审计人员学习与成长对于内部审计增值作用上的重要性，通过更深入的问卷了解到，目前审计人员素质是增值型内部审计建立最大的问题，这种现状致使专家们不是很看好内部审计人员的学习与成长能够为组织带来价值。

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