传统文化嵌入企业内部控制的机制和路径研究
王海兵1，2张元婧1
1.重庆理工大学会计学院/人本内控研究所 2.中国海洋大学工商管理博士后流动站
【摘 要】 文化是一个国家和民族的重要资源，现代企业的内部控制建设需要优秀内部控制文化的指引，而优秀的内部控制文化必须与本国国情和意识形态相得益彰。以儒、法、道、墨等学派为代表的中国传统文化中蕴含着丰富的精神内涵和管理智慧，文章对传统文化中蕴含的思想去芜存菁，从人本文化、风险文化和绩效文化三个维度考察传统文化嵌入内部控制的机制。从控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督五大要素入手，探讨儒、道、法、墨家等多个学派的思想对企业内部控制建设的启示，提出传统文化嵌入企业内部控制建设的实现路径，以期在推动内部控制建设有效发展的同时，让传统文化在古为今用中做到日久弥新。
【关键词】 中国传统文化； 内部控制； 嵌入机制； 实现路径
一、引言
文化是对人类社会发展进程中意识形态的反映与总结，它是内部控制的环境因素，也是一种特殊的控制资源。如何从中国传统文化中挖掘丰富的文化宝藏应用于现代企业内部控制建设，是亟待解决的重大现实问题。当下，国家提出文化自信，我国文化资源的开发和利用，应在继承传统文化精华基础上，结合社会主义核心价值观进行创新和发展，以适应新时代人们日益增长的文化需求。相较于正式制度，由文化构成的非正式制度在和正式制度的配合中更能促进企业健康持续地发展。Hofstede[1]提出文化维度理论以衡量国家文化差异，其内容包括权力距离、不确定性规避、个人主义与集体主义四个维度。他尝试通过这些维度来探讨国家文化差异对职员价值观的影响，并将儒家文化作为民族文化价值观的一个维度，为民族文化特征和内部控制间的关系研究奠定了理论基础。《企业内部控制应用指引第5号——企业文化》指出，应发挥企业文化的积极作用，推进内部控制建设。鉴于企业文化的特征由国情及其民族文化特点决定，并从属于国家文化[2]，且内部控制设计会受到民族文化特征和企业文化这两个因素的影响[3]，因此，探讨文化对内部控制的影响需回归对本民族文化的关注。事实上，内部控制与国家文化具有紧密联系。Sim[4]表明评估审计客户的内部控制时应考虑审计师所受到的国家文化的影响。面对额外的审计证据，受集体主义文化影响的审计师会更容易修改评价结果。Hooghiemstra et al.[5]通过对2005—2007年来自29个国家的1559家公司的4370个样本数据的观察，指出内部控制信息披露的差异会受国家文化差异的影响。Kanagaretnam[6]也认为个人主义、不确定性规避和权力距离这三个国家文化的维度与内部控制重大缺陷相关，并影响着对内部控制重大缺陷补救的倾向。这些研究都从国家文化的角度对内部控制进行了新的探索。然而，深入探讨我国传统文化对内部控制影响的文献较少。一方面，既有文献更关注企业文化对经营管理的影响，对内部控制文化的探讨不多；另一方面，既有研究受西方内部控制理论框架的影响更深，对我国古代文明中蕴含的内部控制思想的总结缺乏系统性与深度。
中国传统文化是以儒、道互补为核心的一种集体主义文化，它贯穿于我国五千年的社会实践活动，对当代社会具有深远影响。鉴于我国在西周时期便早于西方产生了最初的内部控制思想，而且传统文化中的“民本”思想与新时期下作为内部控制文化最高境界的人本内部控制文化[7]在“以人为本”的观念上具有较强的关联性，其大量的修身处世学说也更注重对个体的道德教化和行为规范，因此，以此为基础对内部控制展开讨论将更符合我国企业发展的实际。党的十八大以来，习近平总书记多次强调“文化自信”，优秀传统文化作为中华民族的“根”与“魂”，其重要意义再次得到彰显。因此，在复兴优秀传统文化已成为社会共识的时代背景下，充分汲取本民族传统文化的精神内涵，去芜存菁，在完善企业内部控制建设的同时也能让传统文化更好地发挥社会价值。
二、文献回顾
依托于农耕文明发展至今的传统文化是对我国社会经济的上层反映。鉴于内部控制是经济和文化双重属性下的体现，因此，探讨传统文化与内部控制文化的内涵与关系能为二者的研究提供基础。
（一）传统文化与内部控制文化的内涵研究
我国传统文化是儒、道、墨、法等学派在兼收并蓄中形成的一种综合文化，其民族独特性在于：它以人文为中心，文化精神最主要的是教人怎样做一个人[8]。而西方文化以物本为中心，重物轻人，是文化精神物质形象化的体现[9]，这使中西方进行了不同的内部控制模式探索。现代西方基于“物化”的内部控制，依靠工具理性及严格的制度设计来实现对行为的外部约束[10]。相比之下，传统文化更强调修身处世，因此其更能通过影响道德理念的方式来改变行为[11]，通过自我约束实现基于“心化”的内部控制[10]。
无论是在溶洞中探秘，还是荡舟湖畔；无论是漫步林间，还是流连于街头巷角，斯洛文尼亚之行都会是一次难忘的旅程。
“内部控制文化”由李笑雪最早提出，而后王海兵等[12]首次指出人本内部控制是企业发展的必然趋势，并构建了人本内部控制战略框架[13]。目前，内部控制与文化的研究尚处于幼年期[14]。在具体研究中，张伟[14]将内部控制文化分为行为、制度、精神、环境、战略这五层。而彭妍
等[15]则将其分为物质、制度和观念三个层次。王颖等[16]从文化视角探讨了组织文化促进内部控制建设的方法。王海兵等[17]从内部控制、企业文化与民营企业社会责任的关系，提出了民营企业社会责任内部控制文化构建路径。经济新常态提出后，王海兵等[7]以新时期的内部控制文化为研究对象，从精神文化、制度文化、行为文化、物质文化四方面肯定了其重要意义。
（二）传统文化与内部控制的关联研究
一方面，优秀传统文化能推动内部控制发展。文化是内部控制环境的重要构成因素，也是一种独特的控制形式。在法家的影响下，内部控制主要运用刚性制度。而在儒家的影响下，内部控制则用柔性管理来达成目标[18]。实证研究表明，儒家文化能改善信息环境、强化合约履行，提升内部控制质量[19]，且儒家文化中仁者爱人、天人合一的思想也能为内部控制建设提供启迪[20]。除儒、法家外，以“无为而治”为代表的道家思想还体现出内部控制中的至高境界[21]。另一方面，内部控制的完善也能塑造传统文化。高翠莲、王海兵等[22]均指出高效的内部控制能规范、促进、塑造并优化企业文化。这都增强了传统文化与企业管理的内在联系，使内部控制发展能推动传统文化日久弥新。
甘肃省临泽县辖鸭暖、倪家营2乡，新华、蓼泉、板桥、平川、沙河 5镇，74个村，765个村民小组，总人口14.63万人，其中农业人口12.52万人，占总人口的86%。近年，临泽县在各级政府高度重视和有关部门的大力支持配合下，着力解决农村饮水卫生、供水量不足等问题，取得了显著成效。截至目前，全县已建成农村集中供水工程34项，解决了44个村1.8万户6.92万人的饮水问题。
（三）传统文化与内部控制的融合研究
传统文化与内部控制的融合具有重要性。我国的内部控制建设主要借鉴于美国[23]，其并未充分结合我国社会背景和民族文化的特征，反映我国内部控制管理的现状与特点。我国古代曾拥有悠久的内部控制文明，但目前的内部控制更关注物质层面的价值、风险和流程，内部控制文化建设未充分汲取传统文化的精髓[24]。而正如企业文化离不开社会文化的土壤，内部控制文化也必须与当地社会文化相得益彰。因此，中国有必要根据自己的文化、历史、社会环境等因素来体现具有民族文化特色的内部控制特征[23]，以期弥补西方内部控制模式的局限性，并通过传统文化特别是儒家管理思想的引入，帮助我国企业在参考西方现代管理理论的情况下实现管理创新[11]。
传统文化与内部控制的融合具有可行性。首先，传统文化与内部控制的融合具有历史基础。从机构分设、职位分离等方面看，我国自西周时期已形成较完善的古代内部控制制度，郑石桥等也对我国古代法律制度中的内部控制思想进行过考略与分析。杨兴龙等[24]指出以《周易》为代表的古籍中蕴含丰富的内部控制思想。此外，明朝时期的龙江船厂也体现出较成熟的内部控制体系[10]。其次，传统文化与内部控制间具有耦合基础。辛明洲[25]从人本观、诚信守义观等四个方面分析了儒学与内部控制文化的耦合性。王清刚[26]则多角度探讨了内部控制建设中制度、道德和文化的互动耦合性。
传统文化与内部控制的融合具有必然性。道德和文化建设是内部控制的灵魂，只有融入道德和文化的“软约束”才能促进内部控制目标的实现[26]。因此，在内部控制文化建设中，必须推动内部控制文化与我国传统文化的融合[25]。同时，内部控制与组织文化本身存在契合及互动性，因此，内部控制建设也将必然由经验管理、制度管理过渡到文化管理[16]。
（四）研究述评
我国传统文化和企业内部控制都具有人本的内涵特征，两者密切互动且相互融合。文化作为特定时空背景下社会公众普遍存在的思维和心理取向，是潜规则。内部控制作为组织正式的制度安排，是国家法制和社会文化的深化和显化，是明规则。阴阳之道，相辅相成。传统文化对我国内部控制建设存在巨大的环境影响力和内驱力，而内部控制反过来调整、巩固和提升文化。企业文化和内部控制结合，衍生出内部控制文化。企业内部控制文化是对社会背景的反映，国家文化间的多元性对企业的内部控制产生不同程度的影响。相较于西方文化，我国传统文化更注重人的主体性，也更依赖价值观的约束。我国传统文化和内部控制存在紧密联系，传统文化的继承和弘扬能对内部控制建设产生积极影响。但多数学者仅研究了儒家文化对内部控制的影响，这无疑缩小了中国传统文化的范围。中国传统文化囊括儒、墨、法、道家等诸多内容，这些思想均能为内部控制建设提供启迪。因此，本文从传统文化中儒、墨、法、道的重要思想出发，联系内部控制的五要素进行具体分析，以期能让传统文化与内部控制的相关性研究更全面详尽。
三、我国传统文化嵌入企业内部控制建设的机制分析
2.见微知著：从细节中把握风险变化的趋势。法家代表韩非子曾言“圣人见微以知萌，见端以知末”（《韩非子·说林上》）。他认为圣人能从微小的现象中发现事物发展的趋势并预判出最终结果。常言道“以小见大，见一叶落而知岁之将暮”（《淮南子·说山训》），鉴于世间万物均有迹可循且广泛联系，因此只要善于把握规律并用联系的观点看问题，则能从细节中洞察万物的趋向和结果。中医通过望闻问切可知周身疾病，则企业也能通过把握细节来识别风险的变化趋势。风险评估的具体过程包括风险识别和风险评价等内容。而风险识别又能分为感知风险和分析风险。风险的发生并非一蹴而就、毫无端倪，因此在识别风险时，一方面要善于捕捉风险事件中存在的蛛丝马迹，结合历史数据、事物规律和既往经验进行分析和判断；另一方面，可以通过对已有的资料和风险事故的参考与整理，对风险发生的条件与原因进行归纳和总结，提高风险识别的准确性和及时性。
（一）人本文化引领内部控制
人本文化是内部控制工作的引领者。内部控制由人设计，并对人产生作用。用人本文化引领内部控制建设，能指引内部控制工作科学地进行。我国的人本文化始于春秋时期。所谓“夫霸王之所始也，以人为本”（《管子·霸言》），最初的“人本”思想实为古代君主的驭民手段。而后儒家文化丰富了其内含的人文精神。我国古代社会的人本文化涉及三个方面：其一，“人性本善”论。孟子认为“人无有不善”（《孟子·告子上》），强调自觉修养的必要性。其二，“人性本恶”论。荀子认为“人之生固小人”（《荀子·荣辱》），强调后天教化的重要性。其三，“民本”思想。“惟人万物之灵”（《尚书·周记·泰誓上》）强调了“人”的主体性地位，随后“民惟邦本，本固邦宁”（《尚书·夏书·五子之歌》）进一步发展了相对于“官本”的“民本”思想，让我国传统文化更重“人道”，讲“人伦”，育“人格”。随着西方思想的涌入以及现代社会的发展，人本文化更注重个体主观能动性的发挥，王海兵等[27]提出“以人为本”的企业财务文化，指出人是企业发展的手段与目的。内部控制是为了更好地规范人的行为，而良好的内部控制建设也离不开人对制度设计和主观判断的适度把握。因此，人本文化对现代企业有积极的影响，它主要从三个方面嵌入内部控制并产生引导作用。首先，人本文化嵌入控制环境。强调以企业中的“人”为核心，参考“性善论”，通过尊重职员的自我认同，激发其自身“向善”的意识并实现自身的道德修养，在提高素质中营造良好的文化氛围。其次，人本文化嵌入信息与沟通。强调以沟通主体中的“人”为核心，以信息传播中的“人”为主体，借鉴“民本”思想和新时期的“以人为本”观，充分调动个体主观能动性，在提高基层人员参与性的同时也保证在信息的获取、传播中人为因素的可靠与适度性。最后，人本文化嵌入监督。强调以监督活动中的“人”为重点，以“性恶论”为假设，通过约束机制，积极借助外力提高工作效率和监督质量。
（二）风险文化塑造内部控制
书本是我们最常见的一种，从我们一出生学习到现在，就一直有书本陪伴着，这也是我们最开始使用的学习方法。这种方法可以让我们对学习有最直接的接触，后来随着时代的发展，又出现了电子书籍，这就产生了传统纸质版书籍阅读与电子版书籍的阅读的互相比较，其实这两种是方法各有利弊，人们的选择学习的方法完全可以根据自己的兴趣，自己所处的环境去选择[1]。
（三）绩效文化推动内部控制
绩效文化是内部控制落地的助推器。作为一种高效优秀的组织文化，绩效文化贯穿于企业文化中物质、行为、制度与精神的四个方面，让职员能通过奖惩标准规范自身行为，在接受企业的价值理念时能充分调动主观能动性，推动企业健康发展。一方面，绩效管理虽然起源于西方，但其在我国古代社会的发展进程中体现出一定的历史基础。譬如：“功当其事，事当其言，则赏；功不当其事，事不当其言，则罚”（《韩非子·二柄》），法家按照既定目标的实现程度来实施奖惩，并以此帮助秦王嬴政完成了大一统。郑石桥等在对我国古代法律制度的考略中也发现，西周、战国和隋唐时期均尝试通过发挥法律制度的激励作用以巩固政权。由此可见，绩效文化与我国传统文化中的思想具有相通性和相融性。另一方面，绩效管理思想中对激励行为的提倡能有效弥补传统文化中因过于依赖“德治”而忽视经济支持的作用所可能带来的不足。《吕氏春秋》里，同为行善，子贡赎人后因未接收国家给予的经济补偿，于无意中提高了人们日后行善的成本而被孔子批评；子路拯救溺水者后因坦然接受对方赠予的牛，有利于激励善行的推广而被孔子肯定。由此可见，无论是对社会还是企业而言，公序良俗的建立和运转既需要法规制度的约束来维护其公正性，也更需要绩效文化中激励思想的运用来进一步保障其稳定性、可靠性和持久性。如今，绩效管理日益完善，包括了绩效制定、绩效考核等内容。在内部控制中，绩效文化嵌入控制活动，强调在绩效考评控制上保证客观性和全面性。绩效文化嵌入内部控制系统，能强化绩效目标的达成，将个人发展和组织目标的实现相统一，通过绩效文化推动内部控制系统的持续优化和有效运行。
风险文化是内部控制工作的指挥棒。现阶段，内部控制框架在发展中已经与风险管理在业务、组织层面实现耦合，风险管理成为内部控制的重要内容。我国最早的风险文化表现于商周时期“敬天保民”的思想。该思想体现了未来不确定性所带来的一种风险焦虑。而为了更好地预测、解释并消除因朝代更迭、战乱灾害等风险所带来的影响，古代先贤们试图通过天人感应、阴阳五行、星象占卜等方式来寻找规律、量化风险，这让我国古代的风险文化日趋系统化。而随着西方思想的涌入，风险观对企业的经营活动也产生了重要影响。正如斯特拉·拉什（2002）曾言“风险文化体现出对风险社会的自省和反思”，只有通过企业文化让职员时刻秉持风险意识并查漏补缺，企业才能形成抵御风险的向心力。在进行风险管理时企业通常会经历风险识别、风险评估、风险应对等多个环节并在此过程中最大限度地降低风险可能产生的负面影响。风险文化能贯穿整个内部控制系统，其中控制环境是最大的风险源，风险评估和风险应对则直接管控风险，信息与沟通围绕风险展开，内部监督则致力于打造组织内部风险管理第三道防线。风险文化嵌入风险评估，强调在风险识别时要见微知著，于细节中把握风险变化的趋势。同时还要崇本息末，重点关注要优先控制的风险。风险文化嵌入控制活动，强调要积极采用预防性控制、检查性控制和纠正性控制等方法，将风险控制在合理范围内。
四、中国传统文化嵌入企业内部控制建设的实现路径
内部控制建设五要素包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监督。本文将结合三大嵌入机制的内容以及儒、墨、法、道家的主要思想从这五个方面具体探讨传统文化嵌入企业内部控制建设的实现路径。
（一）营造人本文化氛围，优化内部控制环境
控制环境包括职员的价值观以及管理层的治理思想、管理风格等。良好的控制环境为内部控制的实施提供条件。传统文化能从人员培养、文化建设和管理规范三个方面优化控制环境，增强实施效果。
1.志士仁人：加强人员素质培养。儒家提倡“仁”，对品格修养有较高要求。其一，“富贵不能淫，贫贱不能移，威武不能屈”（《孟子·滕文公下》）。面对富贵，要克制私欲，节制不挥霍；面对贫贱，要坚守理想，乐观不动摇；面对强权，要坚持底线，正直不变节。 其二，“执事敬，与人忠”（《论语·子路》）。 处事认真严谨，待人真诚忠厚。其三，“为政以德，譬如北辰，居其所而众星共之”（《论语·为政》），统治者需提高自身修养，才能以德服众。内部控制解决的是人与人、人与内部组织、人与外部社会的问题，因此，提高人员素质能优化人力资源、提高劳动效率、加强内部控制建设。理想情况下，职员都拥有良好的道德，能自觉遵守底线、规避钱权诱惑。但现实中的内部控制制度以“理性经济人”为设计基础，假设人都以利益最大化为行为的直接目的。因此，必须借助培训、奖惩等外力对职员品德进行提升。此外，管理者也要完善自身道德素质，形成人格魅力，为员工树立榜样。企业良好道德风气与文化氛围的形成会更有利于及时扼杀因品德败坏所致的潜在风险，促成最为理想的事前控制。
自1865年以来，ZENITH始终本着真实、勇敢和激情的宗旨，推动卓越、精准和创新。高瞻远瞩的制表师Georges Favre-Jacot在瑞士力洛克创立ZENITH之后不久，就获得了精密时计认证，并在短短一个半世纪的时间内荣获2333个精密时计奖项，创造了无与伦比的纪录。今天，ZENITH在测时方面又出新猷，其中包括测时精确到1/100秒Defy El Primero 21机心；并赋予世界上最精确的腕表21世纪的Defy Lab以全新机械精度。通过加强引以为豪的传统活力和前卫思想之间的纽带，ZENITH正在书写其未来……以及整个瑞士制表业的未来。
2.和而不同：统一企业文化建设。传统文化在多次融合中重新塑造着社会形态。春秋战国时期的百家争鸣奠定了中国古代哲学及文化的基础。秦汉时期的儒法融汇形成了以儒学为正统地位的汉文化。魏晋南北朝时期，佛、儒、道交融，构建了中华文化体系。而宋辽金元时期，少数民族及游牧文化又与汉族的中原文化融合，进一步丰富了中华文化的内涵。每一次文化融合在促进民族繁荣时均体现出重要的历史意义。在企业中，纵向上，同样需要建立统一的企业文化愿景，形成能为团体所认同的道德观和价值理念，使企业总体目标和职员个人目标有机结合，让职员在工作中既达到“共识”，也实现“共利”。横向上，企业间完成并购后也需完成文化整合。在中外企业并购中，文化整合比业务整合更重要。鉴于企业文化又分为主文化和亚文化，因此，在文化整合时主文化会对亚文化有一定渗透并最终实现主文化引领亚文化，共同构建企业整体文化的目标。虽然面对不同国情带来的文化差异，在企业文化上一般只能相对统一，不能实现绝对一致，但若能在理念层、制度层、行为层上采取有效措施规避文化冲突，同样能对控制环境产生积极有利的影响。
1.信赏必罚：推行绩效文化并实施激励考评控制。法家代表韩非子主张“赏罚并用，信赏必罚”（《韩非子·外储说右上》），即有功必赏，有罪必罚。法家认为，统治者只有做到有名有实，赏罚分明才能形成统率力。为了保证赏罚的公平公正，既要求执法者保持客观性，杜绝“释法任私”；同时，还要保证奖惩范围的全面性，无论能力大小、地位高低均做到“刑过不避大夫，赏善不遗匹夫”（《韩非子·有度》）。法家思想在内部控制中体现为绩效考评控制和激励制度。通过绩效考评及时了解工作完成情况，判断职员工作能力和业绩水平，为员工的晋升加薪或降级减薪提供客观标准，鞭策职员持续发展。而激励机制也是通过褒奖调动职员的积极性，促进组织管理。要使绩效考评和激励机制在内部控制中发挥实效，一方面，需要管理者秉持客观性，严格遵循考评标准；另一方面，管理者也要注重全面性。对象上，基层、中高层人员都应享有平等的考评权利；范围上，既要从精神、薪酬、荣誉等方面多角度实施全面激励，还要根据不同阶段和年限的变化进行整体考察。
（二）运用风险文化思想，强化评估效果
企业通常会面临各种风险，因风险来源范围广、不确定性大，故在确定了执行目标后，要重点关注相关风险的识别、分析和管理。传统文化中蕴含的哲学思想能帮助企业灵活应对各种风险，使企业可持续发展。
1.崇本息末：重点关注需优先控制的风险。“物有本末，事有终始，知所先后，则近道矣”（《礼记·大学》），古代哲学思想里任何事物都有本始和末节，只有辨明轻重主次才能把握事物的客观规律。魏晋玄学代表人王弼曾提出本体之学，倡导“崇本息末”，指出要抓住事物本质而不被表象所迷惑。这实际与风险评估中必须遵循的重要性原则相通。鉴于风险发生概率能分为由“极低”到“极高”五个级别，风险影响程度也能分为由“不重要”到“重大”五个层次，因此，实践中可从这两个维度对风险划分等级并确定风险管理的优先顺序，提高评估效率，让高风险业务和重要事项能优先得到及时控制。此外，进行风险评估时应着重关注预算、合同、资产等重要内容并由表及里、抽丝剥茧地分析风险产生的原因。譬如，若财务信息存在“失真”的风险，则是内部还是外部的信息可靠性更差？其根本原因是相关者欠缺专业素养，还是监督失效？如此才能更有针对性地提出应对策略。
文化作为控制环境的重要因素能通过改善内部环境提高内部控制质量。我国传统文化通过人本文化、风险文化与绩效文化嵌入内部控制，从不同方面分别对内部控制五要素产生影响。静态地看，三者共同构成了内部控制文化建设的核心。动态地看，三者相互影响，相辅相成，引领、塑造和推动着内部控制发展。
糜蛋白酶（Chymotrypsin）是从牛胰脏提取出来的一种白色或类白色粉末，能溶于水，其水溶液的pH为5.5～6.5，在pH3～5时最稳定，pH为7时活性最强，等电点为pH8.3。
（三）促进“儒法墨”融合，积极开展控制活动
2.兼爱相利：强化利益相关者关系管理。墨家倡导“兼相爱，交相利”，“利人者，人必从而利之；恶人者，人必从而恶之”（《墨子·兼爱中》），墨家认为利人即利己，损人即损己，不可损人而利己，如此才能人己两利，达到个人利益和他人利益、社会利益紧密结合的和谐状态。而要实现人己两利，最根本的还是要人人自爱，人人互爱。墨子的观点为如何达到利益最大化贡献了最初的设想。利益相关者的关系管理是现代企业内部控制中的一项内容，它提示管理层既要注意企业自身利益，还要注意其与外部各相关群体的利益关联。在设计内部控制制度时应摒除“股东利益最大化”的理念，合理关注除股东以外的债权人、内部职员、供应商和顾客、公众利益群体等相关对象的利益诉求。在“利益相关者价值最大化和均衡化原则”的基础上，让更多利益相关者参与其中，在相互监督下平衡和维护各方合法利益。这在内部控制中能更好地发挥柔性管理的优势，也为现代企业完善内部控制建设提供了借鉴。
我们过去的公民教育是：不要对这个国家说三道四，拣好的说就是爱这个国家，家丑不可外扬。错了，真正的公民是有责任的，不光是说这个国家好叫爱国，指出这个国家和政府运作过程中的毛病也是爱国，一定程度上讲是更爱国。——崔永元认为，我们应该想办法容纳这种声音，让这种声音发出来。
3.礼法兼备：强化内部管理规范性与法制性。古代思想家为了维护社会秩序，划分权利义务而提出了较多主张。孔子曾言“事不成则礼乐不兴，礼乐不兴则刑罚不中，刑罚不中则民无所措手足”（《论语·子路》），即只有名正言顺，在遵循既定制度的前提下，刑罚执行才能合理有据，百姓才能正确认识自己的行为。同时，法家代表韩非子还提出“治民无常，唯治为法”（《韩非子·心度》），强调必须有明确的法令，君主才能维护秩序，治国安邦。在改善控制环境时，企业要重点关注人力资源配置，根据既定法律和章程，保证各议事规则的规范性和合法性，并以此为基础对僭越法律道德底线、越权渎职的行为追究相关责任，使各部门人员能在各自的职权范围内完成相应工作，并在具体环节中建立岗位责任制，实行不相容职务分离。除人力资源外，财务报表编报、资产管理等相关内容的规范性还能为业务之外的风险控制环节提供内部约束机制。而这些也和企业需遵循的“合法合规性”原则相符。
控制活动是通过一系列措施和程序将潜在的风险控制在合理范围内。企业在实施控制措施时应结合内部控制目标和实际情况，从授权、预算以及绩效考评控制等多个方面进行考量。法、墨、儒家的思想对此有一定指导意义，故能予以借鉴。
3.用财不费：建立全面预算控制制度。墨家主张“节用”，强调在满足基本需求后避免不必要的浪费。所谓“有财者勉以分人”（《墨子·尚贤（下）》），节用济贫能缓解社会分化，促进资源合理利用。此外，“用财不费，民德不劳，其兴利多矣”（《墨子·节用（上）》）。节用能制约帝王行为，防止财富过于集中，为百姓提供实利。同理，企业进行内部控制设计时也应重视成本效益，即在达到控制目标，不降低实施效果的同时须努力控制成本。一方面，应根据企业实际情况，合理选择控制方式，最大限度地利用有效资源。譬如，已经过处理的交易可以选择控制成本较低的检查性控制。而若既有资源充足又为减少日后更正，则可以选择控制成本较高的预防性控制。另一方面，应进行全面预算控制，在实现控制目标时系统控制开支。合理的预算控制能因其对资金收付的严格控制，对超预算资金的严格审批，对重大项目的严格监督能更好地使目标得以实现，开支合理化。而对预算执行公正、公平、公开的考核制度也能使资金切实落实到各基层部门和岗位，有效约束以权谋私、挪用公款的行为。
临床治疗情况分为显效、有效及无效，显效：治疗后尿蛋白＜0.15 g/d，或者比治疗前下降50%以上；治疗后尿蛋白水平比治疗前减少35%为有效。以上显效及有效患者排除血肌酐升高＞30%，和（或）肌酐清除率下降＜20%。未达到以上标准为无效，临床治疗总有效率=（显效+有效）/总例数*100%[1]。
4.未雨绸缪：建立风险预警机制和预防性控制制度。《礼记·中庸》曾载“预则立，不预则废。”凡事不论难易，行事前需做好充分准备和筹划才可能取得成功。由此可见，儒家十分注重谋事在前，行事在后。同理，在企业中，预防性控制也十分重要。它是在错误和非法行为发生前所采取的事前控制。通过事先明确业务活动的具体程序，规定具体制度，加强事前监督，为可能发生的错弊行为提供防范准备，保障业务活动顺利完成。例如，在采购业务中，在到货后更新采购档案、统计库存情况时应先核查收货报告，防止已记录但未收到购货的情况。鉴于内部控制中应以预防为主，查处为辅，故预防性控制应该应用于各业务的各项交易中。此外，在加强预防性控制的同时，企业也要建立风险预警机制，为可能因突发情况而产生的重大风险做好预案准备。在事先评估出主要风险后可设置预警指标体系，根据预警指标、赋值规则等进行定量分析，以便及时按等级发出预警信号，使企业能迅速制定并采取风险应对策略。
（四）推动软硬结合，完善信息与沟通
沟通能让职员及时获取、反馈信息，对信息的整合提炼也能提高信息价值，使企业及时发现并解决问题。法家思想能帮助企业通过较强硬的手段保证源头信息的客观性，而儒家思想则能增强企业“软控制”，为企业沟通主体的选择、氛围的营造提供借鉴。
1.循名责实：保障信息客观公正。法家“循名责实”的主张原本是给君主驾驭群臣提供的用人方法，让君主只授人职务的名义，而官吏在其规定责任内完成与名义相符的工作。“庶事精练，物理其本，循名责实，虚伪不齿”（《三国志·蜀书·诸葛亮传》），如今其主张实事求是的含义得到了深入发展。孟子曾言“诚者，天之道也，思诚者，人之道也”（《孟子·离娄上》），传统文化倡导实事求是、诚信立身，而企业在收集整合信息时，也必须重点关注信息的客观性、真实性和可靠性。企业收集的信息分为内部和外部信息，其中，内部信息多涉及财务状况和经营活动，而外部信息则涉及竞争者、客户以及监管机构，它们的真实客观性将会对各利益相关方产生重要影响。因此，在内部控制中，企业需要客观辨别信息的真伪。譬如：财务信息是否存在错报、漏报或舞弊，竞争者及经营信息等是否存在欺瞒、捏造或误导等。由于内外部信息来源渠道不同，故为了增强信息的可靠性，企业对内需要建立反舞弊机制，加强对关键环节的审核，对外也要完善举报投诉制度，加强对举报人的保护，进一步保证信息质量。
按照以前的工艺要求，在运行中如发现变压器阀门破裂或者渗漏油，必须将变压器退出运行，把本体内的油放至需更换的阀门以下。如果是更换位于变压器底部的阀门，需放掉几乎全部油，再拆除组件（如风冷器、联管等）更换阀门。
2.民贵君轻：提高基层人员的参与性。孟子曾言“民为贵，社稷次之，君为轻”（《孟子·尽心下》）。相比有更高地位的统治阶层，孟子认为在社会治理中，普通百姓比君主更为重要。只有听取民众诉求，重视民众利益，才能获取民心，实现国泰民安。孟子的思想强调了以民为本的主张，丰富了儒家思想的内涵，也为企业管理提供了启示。在内部控制建设中，企业通过交流与沟通来获取有效信息，提高风险管理水平。为了沟通更顺畅有效，企业必须意识到基层人员地位的重要性并充分调动各基层职员的参与性。一方面，基层职员作为内部利益的相关者，若能提高主观能动性并积极反馈信息，将更易由被动转为主动。这既有利于树立团队意识，提高内部稳定性，还能避免因官僚主义所致的盲目决策或渎职失责。另一方面，重视基层职员的诉求能拓宽信息来源的渠道，促进信息在各层级之间自上而下、平行以及自下而上地传递，增强沟通的透明度和可理解性，也使每个职员都能获取明确信息并有效履行各自的职责，最终实现提高企业内部凝聚力和治理水平的目标。
3.天地人和：经营和谐的人际关系。“礼之用，和为贵”（《论语·学而》），“和”文化是中国传统文化的精髓。《中庸》曾载“和也者，天下之达道也。”“和”是世间最理想的境界，同时也是万物兴盛繁荣的必要条件。“天时不如地利，地利不如人和”（《孟子·公孙丑下》），和谐的最高境界是做到人与人之间的和睦，因此在面对冲突时应尽量以和平手段予以化解。所谓“家和万事兴”，企业进行信息沟通时，应结合和谐文化，主动营造积极良好的沟通氛围，建立和谐互动的沟通关系，推动内部控制建设健康稳定地发展。获取信息时，在态度上要不卑不亢，相互尊重，建立彼此间的信任。在交流中应摒弃偏见，以“和而不同”的心态包容地看待各自的分歧，围绕沟通主题获取更多的相关信息。此外，当企业在沟通中因利益冲突等原因产生矛盾时，只要未涉及原则性问题，最好能通过妥协和合作的和平手段予以解决。在双方进一步地交流中运用策略，寻求互利途径，化解冲突，达成共识。这既能让内外部及各层级人员各取所需，还能提高企业向心力，提升信息沟通与交流的效果。
（五）树立文化自觉，提高内部监督质量
监督是保证企业正常运行并合理发展的重要手段。它包括对各岗位人员的职权划分，对重要经济业务的审查和管理等。通过监督，企业能及时发现管理漏洞，防范潜在风险。
制造活动的经济成本包括其制造活动运行中的工时成本以及制造活动运行的资源消耗成本两部分。制造活动MAi的经济成本
1.物极必反：注重不同岗位的制衡与协同。道家先哲老子提出朴素的辩证法思想，所谓“有无相生，难易相成，长短相形，高下相倾”（《道德经》），万事万物都包含于对立统一的关系之中，既相辅相成又相克相生，既相互依存又相互转化。借鉴该思想辩证地看待内部控制建设，则不同部门和岗位间也是相互制衡又相互依赖，对立统一的。一方面，为了防止舞弊并有效监督，岗位之间要相互独立，并明确界定职权范围，通过制度约束做到不相容职务分离，使企业运营达到平衡状态；另一方面，虽然各机构、岗位要形成内部牵制，但监督都是为了防范风险、促进组织发展目标的实现。因此，各岗位相互牵制的同时还必须相互配合，发挥协同效应。以销售业务的内部控制为例，为了准确评价客户信用，信用管理岗和销售业务岗必须分离，让信用管理部门能对客户全面调查。整个流程既需要发货部提供库存信息，也需要财务部核查付款条件、信用条件等。整个销售业务中，销售部、发货部、财务部、信管部虽然职权不同，但从制定销售计划到货物交接付款的全过程却必须在相互配合中才能环环相扣，有序完成。此外，管理层、内部控制和内部审计之间同样是相互依赖、相互制衡与协同的关系。内部审计是一种特殊的控制形式，是内部控制的监督构成要素，同时内部审计又能相对独立地监督和评价内部控制。而管理层依赖内部控制和内部审计，也易凌驾于内部控制和内部审计。因此，企业在建立完善的内部控制系统，控制组织风险时还应构建闭环的 “管理层—内部控制—内部审计”三角控制链，提高内部审计的独立性，加强内部控制审计，使内部审计成为内部控制和管理层的有效制衡和监督力量。
2.善假于物：运用信息化手段提高控制效率。“工欲善其事，必先利其器”（《论语·卫灵公》）。儒家认为取得成功需要借助合适的载体与工具。荀子曾言“君子生非异也，善假于物也”（《劝学》），指出君子懂得借助外力来弥补自身禀赋的不足，这能给内部控制建设提供启迪。我国内部控制建设经历由“点”“线”“面”“体”到“链”“网”“云”“雾”的逐层递阶发展[23]。“云控制”是基于互联网下的内部控制，“雾控制”是基于物联网下的内部控制。在内部控制建设朝“大智移云”方向发展的时代背景下，只有审时度势，及时借助互联网、物联网、人工智能和大数据的技术支持和高新技术平台提升内部控制效率，才会达到事半功倍的控制效果。以内部控制云的发展为例，借助互联网技术、管理信息系统与内部控制的融合能进一步达到“1+1＞2”的效果。速度上，应用云技术实现的远程控制缩短了业务审查评价的时间间隔，提高了管理监督的效率；宽度上，线上云控制和线下实体控制的双管齐下使业务数据成倍增长，扩大了内部控制的业务范围。此外，借助人工智能挖掘和分析信息的能力，还能降低主观判断所致的差错率，提高内部控制质量。因此，借助信息化手段顺势而为，将信息技术应用于内部控制，能极大地降低时间成本、人力成本和潜在风险，提高控制效率，为内部控制工作提供技术和制度保障。
五、结语
内部控制是为了更好地规范人的行为，降低人为原因或舞弊造成的风险。从人文角度审视，企业作为有其生命周期的独立生命体，在实体发展中也需要精神的灌溉才能获得长久的生命力。经济发展需要一种文化意志力的支撑，正如国家的发展离不开文明复兴和文化自信，企业的发展也需要文化的熏陶和指引。中华优秀传统文化作为新时期社会主义核心价值观的重要文化资源，将在更广阔的业务领域和不同的管理层次上发挥更加深刻的作用。如今，我国正处于全面建成小康社会以及改革工作攻坚克难的关键时期，让传统文化在修身、用权、律己等方面扎根，让内部控制建设既能在优秀传统文化中汲取营养，也能在回顾历史的同时立足当下，推动我国经济高质量发展。
为了让传统文化在时代发展中永葆活力，首先，必须“扬弃”地辩证看待传统文化的内容。譬如：儒家主要依赖于“仁政”与“德治”来达到预期的管理效果，这易在实施内部控制时忽视法规制度的建立。此外，传统文化中的“宗法制”在古代社会滋生了男尊女卑、嫡庶有别等严明的等级观念，这不易于在沟通与交流中建立合理的多方关系，也不利于营造平等良好的沟通氛围。更重要的是，传统文化过于看重人情往来以及关系网的建立，“一人得道，鸡犬升天”的思想易让企业在工作中出现“内部控制选择性执行[22]”的状况。其次，在剔除传统文化糟粕时还要积极汲取西方文化中的先进思想。譬如：从1215年英国遵循的《大宪章》到卢梭的《社会契约论》，西方的契约精神有效推动了法制的完善，这在构成内部控制文化时能弥补传统文化中重“德治”而轻“法治”的不足。一言蔽之，中国传统文化博大精深，要提升当代文化的生命力既需与时俱进，批判继承其中的精髓，也要融会贯通，积极学习优秀的西方思想并以之弥补传统文化中的不足。而传统文化中蕴含的更多关于内部控制建设和管理的思想，也有待于日后进一步地研究和推广以提高内部控制的有效性。
胶原蛋白肽作为一种新型的功能食品配料在全球范围内广泛应用。胶原蛋白肽在市场上通常称为胶原蛋白，是以动物的皮、骨、鳞等部位经酶解后产生的产物。因动物疾病和宗教信仰等原因，海洋鱼胶原蛋白肽深受国内消费者喜爱。近年来，因“低聚肽”概念的兴起，有报道称分子量低的胶原低聚肽吸收性好于高分子量产品[1]。本文研究了鳕鱼皮胶原低聚肽对面部肤质改善的临床情况。
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【中图分类号】 F239.2
【文献标识码】 A
【文章编号】 1004-5937（2019）20-0113-07
【基金项目】 国家社科基金一般项目（14BZZ051）；重庆理工大学国家级专业综合改革试点（会计学）子项目、重庆市人文社科重点研究基地财会研究与开发中心重大课题（17ARCJG002）；重庆理工大学研究生科研创新项目“我国传统文化嵌入企业内部控制的机制和路径研究”（ycx20192088）
【作者简介】 王海兵（1978— ），男，湖北武汉人，博士（后），重庆理工大学会计学院教授、博士生导师，财政部内部控制标准委员会咨询专家，中国审计理论研究骨干人才库专家，首批重庆市会计领军人才，重庆市人文社科重点研究基地财会研究与开发中心副主任，重庆理工大学人本内控研究所所长，研究方向：人本内部控制与审计；张元婧（1996— ），女，重庆市人，重庆理工大学人本内控研究所助理研究员，研究方向：国学与内部控制
标签：中国传统文化论文; 内部控制论文; 嵌入机制论文; 实现路径论文; 重庆理工大学会计学院论文; 人本内控研究所论文; 中国海洋大学工商管理博士后流动站论文;