ABC与EVA整合系统在施工企业的应用，本文主要内容关键词为：施工企业论文,系统论文,ABC论文,EVA论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
在传统的管理会计中，作业成本法（Activity-Based Costing，ABC）作为一种成本系统，而经济增加值（Economic Value Added，EVA）作为一种业绩评价指标，两者是单独使用的。两者虽然有其相对独立的一面，但在某些领域内也存在着交叉和重合，存在着整合的空间。近些年来，不少学者提出把作业成本法和经济增加值结合使用，从而形成一个成本计算和绩效评价的整合系统。
作业成本法的基本原理就是“作业耗用资源，产品耗用作业”，作业成本实质上就是从产品形成并到达顾客手中所需的全部作业所耗费的全部资源的总和。这种成本虽然比传统的会计成本有了革命性的改进，但是并没有包含全部资金的使用成本，尤其是没有考虑权益资本使用的机会成本。作业利润与传统的会计利润指标相比能提供更多的作业信息，但从本质上讲依旧是一种“会计利润”，忽视了资本成本,容易引导企业过分追求短期利益。
经济增加值是指在扣除产生利润而投资的资本的成本后所剩下的利润。它的核心理念是资本效率，即资本回报与资本成本的差额，这一理念强调对资本成本包括股权成本的扣除，因此，EVA是以股东价值为核心且符合经济现实的经济利润。由于EVA更多强调的是一种财务管理理念，因此只有和其他管理会计工具相结合才能更好地发挥作用。
作业成本法下，作业利润的计算公式为：会计利润（税前）=销售收入-直接成本-间接成本；经济增加值的计算公式为：经济利润（税前）=税前利润-资本成本。在ABC与EVA的整合系统中将两个公式整合，从而得到整合系统下的经济利润的计算公式为：整合系统经济利润（税前）=销售收入-直接成本-间接成本-资本成本。
整合系统的经济利润是基于作业基础的经济增加值，充分体现了成本信息的完整性，不仅包括了传统意义上的作业成本，同时还包括了资本成本；另外管理者还可以通过该指标衡量企业在某一时期为股东创造价值的多少。ABC与EVA的整合思想顺应了现代管理会计朝着战略性价值创造导向发展的趋势。现结合建筑施工企业的案例，具体阐述ABC和EVA的整合过程。
随着市场经济的深入发展，我国建筑施工企业中的机械化施工程度大幅度地提高，施工工艺复杂多变，调整准备成本大幅度上升，这些原因导致间接费用在建筑产品成本中的比例大大提高，为作业成本法在我国建筑施工企业应用提供了可能性和必要性。
案例企业是国内一家开发房地产项目的建筑施工企业。该企业尝试使用了作业成本核算系统，将每个房地产项目作为一个大的作业中心。从单个项目的开发流程分析，将项目的开发划分为7个作业中心：项目策划作业中心，项目规划设计作业中心，项目前期作业中心，项目建设作业中心，项目经营销售作业中心，售后服务和物业管理作业中心。每个作业中心又包括若干二级作业。该企业某年度有一项目，其中某标段中有3个楼房。
第一步：确认直接成本、间接成本。间接成本一般无法分配到各栋建筑，因此很难得到每栋建筑的精确建筑成本。如果要将间接费用分配到每栋建筑中，企业若使用直接人工工时作为分配基础，由于直接人工工时和间接成本间关联较小，最终会使建筑成本产生偏差。另外，如表2所示，传统方法由于按照资源而不是作业分配成本，所以不能提供流程观点。
第二步：确认主要的作业。这个步骤主要是确认消耗资源的主要作业，我们可以通过分析企业的经营流程，从生产、销售到最终收款来系统地确定作业，以防遗漏。可以先分几个大的作业中心，再对其进行细分。
第三步：计算每个作业的间接成本。作业确定以后就要计算每个作业的成本，为了正确的计算作业成本，就需要寻找资源动因，根据资源动因把间接成本分配到每个作业上。
第四步：计算每个产品分摊到的间接成本。在这一步中需选择合适的作业动因，把第三步计算出的每个作业成本分摊到相应的产品成本中去，从而可以计算出每个产品的间接成本。以上几个步骤与作业成本法并无区别，并且在作业成本法下的产品成本分摊就到此结束。
本案例中，假定有六个成本对象：结构施工，商品房a；结构施工，商品房b；结构施工，商品房c；钢筋施工，商品房a；钢筋施工，商品房b；钢筋施工，商品房c。
假设作业分析结果如表3所示。报监费用指工程取得建筑施工许可证后开工前从市质监站取得备案号的费用，一般为中标价总额的0.2%，所以成本动因选为标价总额。桩基检测按照总桩数进行抽检，一根桩的检测费用为180元，成本动因为检测的桩数。设备搬运指设备、机械等转移进场以及在工地内的二次搬运费用，它与设备、机械的搬运次数直接相关，成本动因选为搬运次数。钢筋搬运作业指钢筋在场内的二次搬运，其与搬运次数直接相关，故选搬运次数为成本动因。结构施工、钢筋绑扎及返工等工作与直接人工工时密切联系，则选直接人工工时为其成本动因。而结构检查、钢筋检查、环境检测、档案整理都是施工过程中必不可少的环节，检查合格则通过，进入下一道工序，不合格就需要整改后重复进行，所以选择次数作为其成本动因。管理费用包括了现场的管理费用和公司的管理费用，其成本可以按照财务作业中心、技术作业中心、材料作业中心、预算作业中心、培训作业中心、管理作业中心进行分配，所以取作业中心数为成本动因。监理费按中标标价总额2%计取，所以成本动因为标价总额。
第五步：选择资本成本动因，计算每个产品的资本成本。这一步骤是区别于ABC实施步骤的主要体现，因为每个产品不仅消耗资源，而且消耗资本成本，所以每个产品成本要大于作业成本法下计算得出的成本。这里需要计算的资本成本可以通过资产负债表估计得出，然后选择资本成本动因计算每个产品消耗的资本成本。在具体的定量计算过程中需首先确定每个会计报表科目所对应的资本费用，然后根据各个产品占用该会计科目的资金份额按比例分摊资本成本。例如该案例企业拥有货币资金数额为120，资金成本率为10%，则货币资金科目所耗费的总资本成本为12，经过分析商品房a占用货币资金为70，商品房b占用50，则商品房a按比率应该分摊的成本为7，商品房b按比率应该分摊的成本为5。文中涉及的数据为简单起见，直接根据科目余额乘以资本成本率而得到。需注意的是应付账款和预提费用不需要付息，属于无偿使用的资本，为企业节约了资本成本，所以产品占用的资本成本为负数。
第六步：计算产品总成本。把上述两个步骤中计算出的间接成本和资本成本加总，再加上直接成本就得到了每个产品成本，由此计算出来的成本是包括资本成本在内的完整的成本信息。
第七步：比较传统成本法、作业成本法以及作业成本和经济增加值整合系统的产品成本信息以及业绩评价情况。通过表5、表7和表8可以发现是否考虑资本成本对产品信息提供以及企业利润的计算有很大的影响。作业成本法下的作业利润由于忽略了资本成本而使总的产品成本低于作业成本法与经济增加值整合系统下的产品成本，从而虚增了企业的经济利润。从单个产品来看，其计算出来的产品成本和盈利能力也存在较大的差别，尤其是对于商品房b，在传统成本法和作业成本法下，商品房b为企业产生了较大的利润，而在考虑资本成本后，我们可以发现商品房b占用的资金额很高，从而导致利润不足以弥补资金成本，因此商品房b生产和销售其实是减少了企业的价值。
通过对案例的研究，可以充分体会到作业成本法和经济增加值整合系统的重要意义。首先弥补了传统作业成本法无法反映资本的使用成本和机会成本的缺陷，为决策提供了完整的成本信息；其次通过融入经济增加值理论将传统作业成本法下的会计利润修正，通过整合将资本成本融入企业作业链中，促使企业作业管理的目标从单纯的降低成本提升至股东价值最大化的层次上，将业绩计量直接与股东财富的创造过程联系起来。