房产税的国际经验与启示：税基评估视角，本文主要内容关键词为：视角论文,启示论文,房产税论文,经验论文,国际论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
中图分类号：F812 文献标识码：A 文章编号：1004-0730(2013)06-0011-07
一、引言
近年来，我国居民收入差距日渐拉大。国家统计局数据显示，我国居民收入的基尼系数数值由2003年的0.479逐步递增到2008年的峰值0.491，2012年下降为0.474①，但依旧高于国际警戒水平；而西南财经大学中国家庭金融调查数据显示，2010年中国家庭收入的基尼系数为0.61，城镇家庭内部的基尼系数为0.56，农村家庭内部的基尼系数为0.60②。
而作为当前中国居民最主要的财产保有形式——房地产无疑也是拉大居民收入差距的重要影响因素。房产税调节居民收入差距成了公众的期待。但是近期频频出现的拥有巨量房地产的“房叔”、“房姐”、“房妹”更是强化了人们对收入差距过大、房产税调控无力的失望，以及对新房产税的期待。2011年我国上海、重庆开始新房产税的试点，2013年2月国务院明确提出了扩大个人住房房产税改革试点范围的总体思路③，武汉、湘潭、杭州成了媒体关注的热门试点城市④。虽然对上海、重庆短短两年内的房产税实践效果尚无法予以准确评价，但房地产业内人士均表示效果甚微⑤，在调控房价、组织财政收入等方面都未达到预期效果，其中固然有房产税税制设计本身的问题，但是笔者认为税制环境不完善这一原因更为显著，如房地产信息不足引致税基评估的不足，严重制约了房产税的效果。
就笔者视野所及，国内对房产税税基评估的研究侧重于国别体系下税基评估实践，从而得到对我国房产税税基评估的对策建议。本文则在总结国外房产税税基评估实践经验的基础上，从税基评估机构设置、评估信息、评估结果公示、评估争议处理方面得出对我国房产税税基评估的对策建议，这算是一种有益的尝试。
二、文献综述
随着我国房地产市场发展以及房价持续攀升，交易环节征收的房产税已经无法满足组织财政收入、调节房价的两大目标，改由保有环节征收房产税成为我国的必然选择，由此也引发了国内对房产税税基评估研究的更多关注，其中不少研究都借鉴了国外房产税税基评估的经验(徐爱农，2011；张平竺，2006；蔡红英、范信葵，2011；石坚、陈文东，2011；金瑛，2007；宋春兰，2012；等等)。
国外房产税重视税收立法执法权限的划分(满燕云，2011)⑥，并强调税基评估机构的独立评税、评估与征管分离、评估方法的科学性、评估结果争议的适当解决，保证了房产税税基评估结果的可靠性。美国地方政府的评税机构是地方政府直属机构或是地方财政部门下属的职能部门，税基评估的职责大多在政府内部(但与政府部门分开)。税基评估机构一般设在郡，各州没有统一的税基评估机构。其工作职责是负责管辖地区的土地、建筑物市场价值的评估，按照地方规定税率计算纳税人应纳税额，通知纳税人到税务部门申报缴纳(蔡红英、范信葵，2011)⑦。也有研究以美国的州(如密歇根州)作为对象，探讨其财产评估的原则与程序(张立彦，2011)⑧。韩国财产税征收和税基评估分两个系统进行，但是韩国国会对财产税和税基评估进行统一立法。韩国房产税的税基评估组织结构与人员构成上非常注意参与者彼此间的制衡(金瑛，2007)⑨。加拿大的不动产税基评估一般在各省设立政府拨款的皇家评估公司，对本省内各地方政府辖区内的不动产进行评估，然后由征税官负责征收。评估公司不属于政府系列，但其注册资金和经费均来源于政府部门，类似于财政全额拨款的准政府机构，且各层级政府均有自身的评估职责以及一套完整的评估争议解决机制(宋春兰，2012)⑩。而且，加拿大在税基评估中引入的计算机辅助批量评估系统提高了评估工作效率，卓有成效的评税争端解决机制保证了加拿大房地产评税工作的稳健发展(金维生，2004)(11)。
此外，先行国家或地区的房产税税制设计中非常重视严密的税源监控系统以及税收征管制度，从而为房产税税基评估奠定了良好的信息基础，并强调房产税收入与地方公共服务之间的对称性(丁芸，2009)，且房产税收入的用途明确、支出透明(程瑶，2012)(12)。马来西亚在各地区政府设立专门的评估部门，定期对其辖区内的应税不动产执行税基评估，并为所有应税不动产编制评估结果明细表。地区政府每5年对税基评估结果进行一次更新，税基评估累计包括17个步骤(李哲，2009)(13)。
部分研究根据经济发展程度或经济类型比较国别(地区)之间的税基评估。何杨、刘威(2011)比较了主要先行国家房产税征管中对房产税评估和征管机构的设置、房产税的争议解决机制等(14)。在俄罗斯、乌克兰、爱沙尼亚、拉脱维亚、立陶宛五个转轨国家中，评税与征管机构设计与政府管理层级相适应，评税工作积极利用商业机构的评估专业能力，但保持评税信息与过程的透明，同时健全评税争议协调处理机制(宋祥来，2011)(15)。而在俄罗斯、中东欧等经济转型国家的房产税改革中，对房地产产权制度、房产税信息共享制度、房产税征管与评估信息系统、房产税征管机构等进行了改革，这些经济转型国家中房产税税制变迁中都有自身的经验与教训(李明、朱彤，2011)(16)。也有学者发现，尽管各个国家(地区)的房产税税制存在较大差异，但是其房产税用途都在于地方政府的公共服务供给，居民对房产税的税率有不同程度的决定权，并可以对地方政府用脚投票(刘洪玉，2011)(17)。
关注我国房产税税基评估的研究，大多集中在制度构建领域，如评税机构设置、评估周期的选择、评税争议的解决、批量评估方法的应用等(张爱珠，2008；史新，2011；张平竺，2006；徐爱农，2011)(18)，也有些研究在对策中强调了在房产税税基评估中的数据采集制度和渠道(张平竺，2006)(19)；还有部分研究专注于偏理论层面的房产税税基评估的技术，如批量评估方法的基本原理与主要的操作过程(纪益成、傅传锐，2005)(20)，依据基准物业价格进行物业税税基评估(徐一萍，2007)(21)，等等。
三、国外房产税税基评估的经验
房产税税基评估直接决定了房产税纳税额度，世界各国无不重视房产税税基评估工作。在完善房产税有关信息管理基础上，坚持评估机构相对独立地进行评估，并重视房产税评估争议的有效解决，从而保证房产税税基评估的客观公正，这是各国通行的做法。
1.评估机构独立评税
由于各国国情存在差异，虽然各国间的房产税税基评估机构设置存在较大差异，但是总体上都奉行在统一评估规则下的评估机构独立评税原则，确保评税结果的公正。依据政府对评估机构干预或指导的程度，可以将国外评估机构的设置分为两大类，即由税务部门或其他政府机构负责、由地方议会负责或非政府组织负责。
(1)评估机构由税务部门或者其他政府部门负责。印度尼西亚的财产税的评估机构为财政部不动产税理事会，财产评税官员则是被分配到房产税理事会的国家全职公务员。巴西的财产评估没有中央一级的负责机构，而由市级政府全权负责。市级评估团由市议会、市政府、房地产中介公司共同派员组成，同时还吸收房地产商、建筑师、工程师和经济学家及大学生等外聘人员。外聘人员作为志愿者参与评税工作，是为了保证评估结果的客观公正。
而在发达国家中，其对房产税税基评估的干预程度各异。澳大利亚的昆士兰州对土地应税价值的评估由自然资源与水部负责。新西兰的财产评估由评估部负责(属于中央政府，1987年后改组为新西兰评估公司)，该公司在全国共有27个评估区办公室、3个地区办公室和1个领导办公室。美国的房产税税基评估的实施机构主要是各州政府设立的税基评估部门，而各地地方政府设立的评估办公室是具体负责所在地区的房产税税基评估事物；同时，为了确保评估结果的公平性与各地之间的一致性，州政府也设立了评估的监督部门。加拿大的安大略省1998年12月开始将房产税的评估职责移交给了安大略省财产评估机构，省级评估机构对市级评估机构行使管理，市级评估机构由自由纳税人、市政府和省政府代表组成，为非营利性机构。英国评估机构是同财政税务部门关系密切的中介机构，或者是政府的评估局(苏格兰由地方政府负责)，或者是评估委员会(英格兰、威尔士和北爱尔兰由中央政府设立国内税收评估办公室)；在评估局评估任务无法按时完成时，还可以将一些评估工作委托给私营评估公司。评估机构完成的评估结果就是税务部门征税的基础与依据(22)。日本房地产评估由中央确定统一的评估标准与实施方案，实行由市町村长负责的房地产估价师制度。
(2)评估机构由地方议会任命或者非政府组织负责。南非的部分地区评估工作由地方政府理事会任命的评估师承担；一些较大的城市，城市委员会通常会设置专门承担市政评估的部门，有些地区理事会还任命私营的事务所负责。韩国房产税税基评估的立法权归国会，组织、指导与监督评估工作的主管部门是建设交通部，具体实施单位是不动产评估委员会，由鉴定评价士和公务员鉴定评估，由不动产评估委员会审议，最终由建设交通部公示，公示的价格形成了不动产的税基；其中，鉴定评价士负责标准地公示地价和标准住宅价格评估业务，市郡区公务员负责个别公示地地价和个别住宅价格的估算工作，通过实际调查住宅的特性确定每个住宅的公示价格。德国房产税的税基评估由房地产评估师进行，评估师是自由职业者，其对土地价格的评估结果无须政府确认，法院只认可房地产评估师签字的评估报告；但是房地产评估职业者对自己签字的房地产评估结果依法负责30年，当房地产评估结果出现错误时，必须先用该项目的保险合同的赔偿金赔付，不够时再用私人财产负责，而且公司内所有评估师都负有连带责任；尤其值得注意的是，房地产评估师进行评估时，完全根据市场价格进行评估，即使评估结果有损于政府利益，政府也无权干涉评估师的工作(23)。
2.评税信息全面、公开
从国外房产税评估实践来看，其成功的关键在于房地产信息管理制度的健全，包括土地交易信息、房产交易信息等所有与房产税税基评估有关的信息全部被纳入，从而能保证评估机构出具评估结果的可靠性，以及减少纳税人对评估结果的争议性。
(1)财产信息登记制度。房产税的税基评估基础工作在于信息的完备与及时更新，各国在房地产或财产登记管理方面已经形成了一套成熟的管理制度。新加坡税务局评税的电子信息库主要包括通过各种渠道搜集的情报信息构成的评税情报库、通过纳税申报采集的信息构成的申报信息库。澳大利亚评税的外部信息主要是银行、海关、移民局、证券市场信息以及外部商用数据库，内部信息是税务当局数据信息库，包括纳税人申报资料、历史评估资料、审计资料等；这些信息全部录入计算机网络数据库，供评估人员调用。加拿大安大略省通过土地所有权体系取得和管理有关房地产信息。因为只有财产所有人才能在省级登记办公室注册土地所有权体系，从而为所有权提供保障，由此也为该省的财产税税收体系提供了土地清册；同时该省通过法规给出了7类财产类别的“涵盖内容”。类似地，日本也通过土地登记处登记大多数财产所有者的所有权并保护其所有权权利，所有权证据包括所有者姓名、认证号码、不动产位置和其他与不动产相关的权利与负担，但不含售价。
(2)房地产信息的公开与查询制度。房地产信息登记后必须公开且接受居民查询，由此既可以接受各利益相关方的监督，也有利于保证各利益相关方的利益，如房地产交易中的信息查询。日本由市町村估价师做出实地调查后将评估结果提交给市町村长，市町村长根据全国统一的评估标准和实施方案确定房地产价格，并及时在“房地产征税台账”上分开登记并公示，并向一般市民公开记载有各地区标准价格的路线价图，2003年开始，包括纳税人、租地人、租房人和其他相关者都可以公开阅览台账登记的全部内容；同时日本的地价也全部向有关者公开并查阅，维护了财产评估的公正合理性，也极大地减少了评估结果的争议与纠纷。美国政府将房地产评估的信息全部上网公开，为房地产所有者提供利用评估信息与政府进行交涉的平台；房地产所有者是政府财政收入的贡献者，他们有权获得一个公平、合理的房地产价值评估；政府允许甚至是鼓励房地产所有者向政府的评估价值挑战。信息公开和交涉平台的构建使评估员及相关部门受到房地产所有者、政府以及社会的全面监督。韩国1989年确立了地价公示制度。交通建设部选择具有代表性的“标准宗地”进行地价评估，评估的地价(含标准宗地公示地价、个别公示地价)须经相关机构与估价专家联合组成的土地评价委员会审议后才予以公告；标准宗地公示地价由两位鉴定评估士进行评估，并将结果报送建设交通部于每年2月公示，个别公示地价以标准宗地公示地价为基准，每年6月公示。德国各地的评估委员会根据由房地产交易情况集中而形成的“销售价格总汇”，每年制定地价图，提出各区域的标准土地价格；标准土地价格主要涉及农林区、农村和市区、工业和贸易区、交通区和学校及医院等公共区，并进行公示。
3.评估争议申诉程序有效
国外对因征纳双方信息不对称而引致的房产税税基评估结果可能产生的争议，制定了一套有效的争议解决机制，其中关键是在通过对房产税税基评估的公示基础上，其有效的申诉程序确保了评税争议的解决。各国对房产税的评估结果一般都会选择特定网站或媒体或张榜予以公布，公示内容一般包括应课税房地产位置、产权状况、实物状况、纳税人姓名等，由此增强纳税人对评估结果的信任，鼓励纳税人对评税机构进行监督，减少评税机构的机会主义行为。
纳税人对评估结果有异议的，可直接向评估机构申诉，陈述不同意税基评估结果的理由，并提供必要的证据；或者向专门法院或地方法庭提起诉讼。在日本，如果对公布的评估结果不服，可以向市町村的专门机构提出审查请求或向法院起诉。在加拿大的不列颠哥伦比亚省，如果纳税人对房地产估价结果或房地产分类情况有异议，由物业估价局对纳税人提出的异议进行审查，如果纳税人的反对意见有道理且需要对评估结果进行调整，物业估价局将代表纳税人要求物业估价复议委员会对评估结果进行调整；如果纳税人对省物业估价局或物业估价复议委员会的决定不服，可以在当年4月30日前向省物业估价上诉委员会提出上诉申请；对于纳税人的上诉申请，省物业估价上诉委员会首先进行调解，如果未能达成和解，上诉委员会将做出最终裁决；如对上诉委员会的裁决不服，当事人还可以就法律适用的问题向不列颠哥伦比亚省高级法院起诉。美国每年1月1日公布不动产保有税税基评估的结果，并提供4个月的时间由纳税人提出减免税申请或对税基评估结果提出异议。产生异议的税基评估结果由独立于原评估机构和征税部门的第三方来重新评估。在华盛顿州，如果纳税人不同意评税官对房产所做出的估值，可以以申请表的形式向房产所在地的公平委员会提出正式申请。纳税人对其财产评税值有任何疑问，都可以联系财产评税办公室，许多纳税人都能在这里解决他们的问题，从而终止申诉程序。为了防范腐败，美国还通过回避机制、申诉制度与保证金制度来加以控制。加拿大安大略省司法部下成立了独立的、有判决权的仲裁机构——评估审核委员会，可以为财产所有者提供对其财产和评估作出独立审查的机会，如果纳税人对评估或者市政府作出的解释感到不满意，可以起诉。
四、对我国房产税税基评估的建议
综合国外房产税税基评估的实践经验，笔者认为我国房产税的税基评估最大的困难在于税基评估信息的收集与更新、评估结果的及时全面公示、评估争议有效合理的解决。(24)由此，提出以下的完善我国房产税税基评估的对策建议。
1.设置独立运行的评估机构。国外政府对房产税税基评估机构的设置虽然干预程度不一，但是都保证了评估机构的独立工作；同时考虑到我国强政府传统背景下政府干预程度较深、非政府组织发展尚不够成熟、我国地域范围广大等特点，建议我国的房产税评估机构应由全国人大制定《房地产税法》，在其中“税基评估”一节中明确我国房地产税税基评估的机构、宗旨、内容、范围、评估员的组成与管理、结果公示、惩处、争议解决等内容。而在省级人大下设置税基评估监管机构，在市县级人大下设立专门的“房地产评估委员会”，负责具体的评估事务。
2.推行房产税评估结果的公示。国外房产税的税基评估都非常重视房地产基础信息的收集、税基评估、评估结果的公示等，我国房产税税基评估也必须在健全房地产信息的基础上，推动评估结果的及时、全面公示。具体建议主要有：(1)借鉴税务部门对纳税人编制全国统一的税务代码的经验，在全国构建由地区代码、机构代码、身份证号码、识别码组成的统一房地产信息登记代码，并实现全国的互联互通。(2)建立统一的房地产产权登记制度，改变我国当前房地产多部门登记、分级登记、分块登记的管辖制度(即建设部的评估机构、国土资源部的土地评估机构、国资委的资产评估机构)。(3)构建我国各地的“标准地价”与“标准房价”，由此就必须在全国各地开展土地、入户房产调查，掌握每个地区的土地台账，以及各类房产(如商品房、房改房、小产权房等)的数量，每户房主的房产数量、面积、地段、楼层、新旧度、市场价值等各方面情况，并实名登记在册。(4)建立新“金税工程”，实现由税务部门牵头的，税务、住房和城建、国土资源、统计、财政、工商等部门的房地产信息共享。(5)推行房产税评估结果的及时、全面的社会公示，接受社会团体和个人及时、无障碍的查询。
3.构建有效的评估争议解决机制。借鉴国外的房产税税基评估以及我国《税收征管法》对税务争议解决的规定，制定专门的《房产税税基评估争议申诉条例》，包括：申诉的提起、对象、受理时间、受理机构、受理程序、评估师的惩处、申诉结果的公布等内容，其中特别应该明确规定税基评估争议的过程与结果也必须公开，并接受纳税人的检验与评价。纳税人对评估结果有异议的，有权直接向评估机构申请复议，并提供必要的补充证据或材料；如果评估机构不接受申诉补充材料或证据的，纳税人可以向地方法院起诉，以维护自身的合法权益。如果确实是因为评估师个人主观或者客观故意而导致的评估差错，应对评估师予以惩处，其所在的“评估委员会”应承担连带责任。
4.培养合格的评估人才。房产税税基评估应由专门的评估人才负责，所以我国当前的关键是尽快依托相关高校、研究机构培养合格的房地产评估人才，并制定房地产评估员培养、认证、管理条例，如房地产评估人才的“准入制度”、评估报告的复审制度、评估行业的收费制度(费用一般都很低)、问题评估责任追溯制度与奖惩制度等。
注释：
①《2012年中国基尼系数0.474，2008年后逐步回落》，http://financeifengcom/news/special/data201212/20130118/7574994.shtml。
②《报告称中国家庭基尼系数0.61，贫富悬殊世所少见》，http://news.qq.com/a/20121210/000069.htm。
③《国务院：扩大个人住房房产税改革试点范围》，中国政府网，2013-02-20。
④梁倩等：《多地确认做好房产税试点准备》，《经济参考报》，2013-02-27。湖南省地税局2月28日证实，将在湘潭市启动针对企事业单位的房地产税改革试点，暂不涉及个人房产，具体实施时间还未定。
⑤赵莹莹：《沪渝征房产税两年，业内表示收效甚微》，《北京晚报》，2013-02-21。
⑥满燕云：《借鉴国际经验，完善我国房产税制》，《涉外税务》，2011年第5期。
⑦(23)蔡红英、范信葵：《房地产税国际比较研究》，北京，中国财政经济出版社，2011年，第11页，第40～41页。
⑧张立彦：《美国密歇根州财产税制度的特点与借鉴》，《财会研究》，2011年第15期。
⑨金瑛：《韩国房地产税制对我国开征物业税的经验借鉴》，《经济研究导刊》，2007年第12期。
⑩宋春兰：《加拿大房地产税税基评估实践与启示》，《现代商业》，2012年第11期。
(11)金维生：《加拿大房地产税的征管及特点》，《涉外税务》，2004年第9期。
(12)丁芸：《不动产保有环节税收的国际及我国香港地区借鉴》，《中央财经大学学报》，2009年第1期；程瑶：《发达国家房地产税制体系比较与借鉴》，《大连理工大学学报》(社会科学版)，2012年第6期
(13)李哲：《马来西亚不动产持有税税基评估制度介绍》，《中国资产评估》，2009年第3期。
(14)何杨、刘威：《经济转型国家的房产税改革》，《涉外税务》，2011年第5期。
(15)宋祥来：《部分转轨国家房地产税的评税和征管经验》，《中国房地产》，2011年第7期。
(16)李明、朱彤：《经济转型国家的房产税改革》，《涉外税务》，2011年第5期。
(17)刘洪玉：《房产税改革的国际经验与启示》，《改革》，2011年第2期。
(18)张爱珠：《对房产税税基评估问题的探索》，《税务研究》，2008年第4期；史新：《构建我国房产税税基评估体系的若干思考》，《广东土地科学》，2011年第4期；张平竺：《完善我国房地产税基评估体系的设想》，《涉外税务》，2006年第12期；徐爱农：《国外物业税税基评估实践与启示》，《经济问题探索》，2011年第8期。
(19)张平竺：《完善我国房地产税基评估体系的设想》，《涉外税务》，2006年第12期。
(20)纪益成、傅传锐：《批量评估：从价税的税基评估方法》，《中国资产评估》，2005年第11期。
(21)徐一萍：《依据基准物业价格进行物业税税基评估》，《中国资产评估》，2007年第11期。
(22)石坚、陈文东：《房地产税制的国际比较》，北京，中国财政经济出版社，2011年，第115页。
(24)不可否认，税基评估的技术、方法也是很重要的，但是就中国实际而言，更大的困难是评估技术、方法之外的软制度因素，故本文中舍弃了对评估技术、方法的专门论述。
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