基于会计政策选择的企业所得税税收筹划，本文主要内容关键词为：企业所得税论文,税收筹划论文,会计论文,政策论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
税收筹划是纳税人在税法规定的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能地取得“节税”效益，其实质是在不损害国家利益的前提下提高企业经济效益，具有合法性、事先性、目的性和综合性特征。所得税是目前仅次于流转税的企业第二大税种，并有成为第一大税种的趋势，在企业纳税活动中占有重要地位。它具有税基大、税率高、税负不易转嫁、计算环节复杂等特点，这些都在客观上提供了对其进行税收筹划的必要性和可能性。
一 企业所得税税收筹划的基本理论问题
企业所得税是对企业生产经营所得和其他所得征收的一种税。企业所得税的轻重、多寡，直接影响税后净利润的形成，对其进行筹划具有很明显的财务意义。我国企业所得税一般采取“按年计算，按期预缴，年终汇算清缴”办法征收，涉及的时间比较长、范围比较广、业务比较复杂，有很大的筹划空间。企业应该从生产经营的各个环节进行税收筹划，在合法的前提下充分享受现有的税收优惠政策，减轻企业税收负担，增加企业收益。
(一)企业所得税的特点
企业所得税具有以下特点：(1)纳税人采用独立核算制度。我国以独立核算单位作为所得税的纳税人，因此纳税人可以根据利润状况决定是否独立核算，从而规避税收负担，减少涉税风险。(2)应纳税所得额是扣除成本费用后的纯收益。确定纯收益的过程非常繁琐和复杂，客观上提供了对其进行税收筹划的空间。(3)税率复杂。企业所得税实行比例税率，标准税率为33％，还有许多优惠税率(如27％、18％、15％、0％)，这些都是税收筹划的重要空间。(5)会计利润和应纳税所得额的差异。我国财务会计和所得税会计不同，存在永久性差异和时间性差异，因两个差异而带来的许多相关问题的处理导致税收筹划空间的存在。
(二)企业所得税的筹划方法
所得税筹划的关键是降低应税收入、合理扩大准予扣除项目的金额，降低应纳税所得额。总体来讲，企业所得税的筹划方法可分为三类，即环境利用型、税收政策利用型和组织结构利用型。
1．环境利用型是在不改变企业组织结构的前提下，企业在税收法规的范围内，通过各种途径扩大企业成本，以削减企业应纳税所得额，减少所得税税负。具体方法有以下几种：成本调整法，主要原理是在国家规定的范围内，选择有利于扩大产品成本的计算方法，从而减少应纳税所得额；筹资法，即利用不同筹资方式成本列支方式的区别来调整利润，减轻税负。
2．税收政策利用型是企业通过对各种优惠政策的应用，来达到减轻税负，实现税收筹划目的。各种税收优惠政策的实施，在客观上造成了国内不同地区、不同行业之间的税收差距也为纳税人利用这种差距进行税收筹划创造了条件。纳税人可通过对投资时机、投资地点、投资产业的选择，充分享受国家给予的税收优惠政策，达到节税目的。
3．组织结构利用型是企业通过应用兼并等形式，扩充其组织结构，充分利用税收对企业结构重组的有关税收优惠措施，以达到减轻税负，增加营运资金的目的。结构利用型税收筹划主要是通过企业兼并来实现的，一般包括两种模式，即亏损企业兼并模式和股票交换兼并模式。
(三)企业所得税税收筹划的基本原则
税收筹划有较强的专业性，一旦筹划失误，会给纳税人带来难以挽回的损失，甚至会出现涉税违法犯罪风险。因此，税收筹划必须遵循一定的原则，而这些原则对于所得税筹划同样适用。
1．合法原则。税收筹划的合法原则，是指企业制定任何税收筹划策略时，必须在现行税收法规的约束下展开，离开这一约束，企业的税收筹划就失去了立足之本，并诱发税收欺诈行为。合法原则是税收筹划策略的基本原则，它贯穿于筹划策略设计和实施的全过程。
2．先行原则。税收筹划的先行原则，是指筹划策略的实施通常发生在企业纳税义务发生之前。在经济活动中，纳税义务通常具有滞后性，这在客观上为纳税先行筹划提供了可能。企业必须在纳税义务发生之前，调整自己的经济事务，选择最佳的纳税方案。如果纳税义务已经发生，根据税收法定原则，相应的纳税数额、缴纳时间即已确定，税收筹划就失去了作用空间。
3．系统原则。税收筹划的系统原则，是指企业税收筹划的方案设计必须遵循系统观念，将筹划活动置于财务管理的大系统下，与企业的投资、筹资以及生产经营策略综合研究。同时，要求企业必须从整体的角度考虑税收负担，要着眼于整体税负的降低。企业需要缴纳的税种之间相互关联，一种税的节约可能引起另外一种税的增加，由此使得这些税种之间具有某种相关性，在制定税收筹划策略时必须充分考虑这一点。
4．经济原则。税收筹划的经济原则，是指在实施税收筹划策略时，必须对筹划方案进行成本效益分析。一项税收筹划方案的实施，在为企业带来收益的同时，必然发生相应的成本支出项目。与其他财务决策一样，税收筹划也必须遵循净收益大于0的基本原则，否则就会偏离预定的策略目标。
二 会计政策选择与企业所得税税收筹划
(一)会计政策选择是税收筹划的途径之一
会计政策是企业在会计核算时所遵循的具体原则及采纳的具体会计处理方法，采用不同的会计政策会生产出不同的会计信息，导致企业各利益相关者利益的重新分配和投资者决策变更，进而影响社会资源的配置效率和结果。税收筹划与企业的会计政策有着十分密切的关系，尤其是企业的所得税筹划，受会计政策选择的影响特别明显。
一般来说，如果会计准则对会计方法的选择规定得十分具体、明确，而且执法保障有力，纳税人采取税收筹划的余地就相对小。而如果会计准则对会计方法的选择留有很多选择的机会，则进行税收筹划的可能性也会相应增加。我国最新颁发的企业会计准则规定了诸多可选择的会计处理方法，这些规定无疑为企业进行税收筹划提供了可能和空间。
基于会计政策选择的所得税筹划主要是利用“相对节税原理”，以获取资金的时间价值。其他手段的税收筹划一般要对投资活动、筹资活动、经营方式等进行调整，这种调整往往要受到企业内外部各种经济、技术条件的限制，而且伴随这种调整的是货币、时间等各种资源的支出，从而筹划成本较高。相对来讲，会计政策选择的税收筹划成本低廉，受到的约束条件较少，而且它对企业正常的经济活动影响较小，更易于操作。
(二)会计政策选择的所得税税收筹划空间
目前，我国会计政策可分为两大类：一类为强制性会计政策，即一般会计原则；另一类为可选择会计政策，即具体会计原则和具体会计处理方法。一般会计原则是企业必须严格遵循的，与税收筹划无关。可选择的会计政策为企业税收筹划提供了空间，企业可以根据自身的生产经营状况和税收的相关法规在权衡利弊的前提下，选择能够“节税”的最优会计政策。下面选取企业生产经营中常见的固定资产折旧业务，来讨论企业如何通过会计政策选择进行税收筹划，以取得“节税”效益。
折旧作为成本的重要组成部分，有着“税收挡板”的作用。按照我国现行的会计制度，企业常用的折旧方法有平均年限法、加速折旧法和工作量法，加速折旧法具体又分为双倍余额递减法和年数总和法，运用不同的折旧方法计算出的每期折旧额在量上是不相等的。因此，折旧的计算和提取必然影响到成本的大小，进而影响到企业的利润水平，最终影响企业的税负轻重。利用固定资产折旧方法的选择进行税收筹划时，应考虑以下几个方面的问题：
1．不同税制的影响。不同的税制条件会使折旧对企业的利润和税负产生不同的影响。在比例税制下，如果各年的所得税税率不变，则选择加速折旧法可以使企业获得延期纳税的好处。如果未来所得税税率越来越高，由于延缓纳税利益与税率高低成正比，这样以后年度增加的税负与延缓纳税利益的比较结果就不确定。所以，在未来税率越来越高时，需要企业进行比较分析后，才能对折旧方法做出选择。在比较分析时，必须将以后年度增加的税负总额现值与延缓纳税获得的利益现值进行比较，并使两者的计算口径一致。在累进税制下，过高的利润额会使过高部分对应的税率偏高，从而使税负偏重。在这种情况下采用平均年限法，可以使企业的利润避免忽高忽低，保持在一个相对稳定的状态下，减少企业的纳税。当然企业自身的条件、税率累进的急剧程度及银行利率的大小等因素，也会对“节税”效果产生影响。因此，累进税制下企业到底采用何种折旧方法需通过比较分析才能做出决定。
2．通货膨胀的影响。我国现行企业会计制度规定，对企业拥有的资产按历史成本计价。这样，如果存在通货膨胀，则企业按历史成本所收回的资金的实际购买力将大大贬值，无法按现行的市价进行固定资产重置。但是，在存在通货膨胀的情况下，如果企业采用加速折旧方法，既可以使企业缩短回收期，又可以使企业的折旧速度加快，有利于前期的折旧成本取得更多的税收抵税额，取得延缓纳税的好处，从而相对增加企业的投资收益。
3．资金时间价值的影响。从账面上看，在固定资产价值一定的情况下，无论企业采用何种折旧方法，也无论折旧年限多长，计算提取的折旧总额都是一致的。但是，由于资金受时间价值因素的影响，企业会因为选择的折旧方法不同，而获得不同的资金时间价值收益和承担不同的税负水平。
三 基于会计政策选择的所得税税收筹划案例分析——固定资产折旧方法的选择
例：某企业新购置一台超强度使用的设备，原值800000元，预计残值20000元，预计可使用5年，根据规定可申请加速折旧。该设备投入使用后每年未扣除折旧的预计利润如下表，假设年利率10％，该企业适用33％的所得税税率。
表1 企业未扣除折旧的利润表单位：元
年份 1
2
3 4
5
折旧前利润 400000 500000 480000 400000 300000
不同折旧方法下应税所得(应税所得=未扣除折旧前的利润—折旧额)的计算如下表：
表2 各种折旧方法应税所得计算表单位：元
平均年限法双倍余额递减法
年数总和法
折旧额
应税所得
折旧额
应税所得
折旧额
应税所得
1156000244000320000 80000260000140000
2156000344000192000308000208000292000
3156000324000115200364800156000324000
4156000244000 76400323600104000296000
5156000144000 76400223600 52000248000
合计 780000
1300000780000
1300000780000
1300000
表3 各种折旧方法应纳税额的现值计算表单位：元
平均年限法
双倍余额递减法 年数总和法
应纳税额 现值 应纳税额 现值 应纳税额 现值
180520.0073200.7326400.0024000.2446200.0042000.24
2
113520.0093812.93
101640.0083995.3096360.0079631.90
3
106920.0080329.00
120384.0090444.56
106920.0080329.00
480520.0054995.16
106788.0072936.2197680.0066715.44
547520.0029505.1773788.0045814.9781840.0050814.46
合计 429000.00
331842.99
429000.00
317191.28
429000.00
319491.04
注：应纳税额=应税所得*33％；税额现值=应纳税额/(1+10％)n
分析可知，双倍余额递减法支出的税额现值最少(317191.28元)，其次是年数总和法(319491.04元)，平均年限法支出的税额现值最多(331842.99元)。根据税额现值计算，双倍余额递减法比平均年限法少支付14651.71元的所得税，比年数总和法少支出2299.76元，所以双倍余额递减法是最佳纳税方案。
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