我国绩效审计的规范性研究，本文主要内容关键词为：规范性论文,绩效论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
一、引言
随着绩效审计工作的不断推进，绩效审计工作的发展呈现出由弱到强的良好态势，绩效审计也必将成为现代审计发展阶段的重心。但不容忽视的是，绩效审计在我国仍处于研究和探索的阶段，绩效审计发展的水平尚不均衡，范围小、层次低、技术手段和审计队伍素质落后、法律法规和制度等环境欠缺，使得绩效审计工作仍处在盲目和无序的状态中，尚未朝着制度化、规范化方向发展。
绩效审计在规范性方面与传统的财务收支审计并没有本质性的区别，我国的审计法、审计法实施条例、国家审计准则都对审计实务做出了不同层次的有效规范，绩效审计也应遵循上述规范。但由于绩效审计工作的复杂性，绩效审计在规范性问题上又有着自身特点。从我国各地绩效审计实践上看，绩效审计存在明显的地区差异，在绩效审计的选项、实施、报告、方法等方面做法不统一，也缺乏必要的专门规范性、制度性指导。
为提高绩效审计的质量，加强绩效审计工作的规范性约束，本文从绩效审计的选项、绩效审计方案的制定与实施、绩效审计成果与利用、后续跟踪检查以及绩效审计的方法等方面进行研析，试图对做好绩效审计实务工作中的一些重要问题进行初步规范。
二、绩效审计计划——绩效审计的选项问题
审计机关在制定年度审计项目计划的时候，就应当考虑审计项目是否适合开展绩效审计。从全国各地的绩效审计实践来看，很多审计机关并没有真正理解绩效审计的实质，往往是盲目跟风，不管什么项目，没有经过研究论证就给戴上绩效审计的帽子，做的时候却仍然是传统的财务收支审计；有的审计机关选择了很好的审计项目，但由于选项时考虑不充分，在项目实施时由于审计资源的限制，以及难以获取相关资料、数据或审计评价标准等原因，使得项目搁浅或草草收场，阻碍了绩效审计的健康发展。
因此，绩效审计项目的选择，是搞好绩效审计的前提。在实践中，审计机关可以在遵循以下原则的基础上，做好充分的研究论证，最终确定绩效审计项目。
（一）重要性原则
重要性是指被审计单位或审计项目的社会影响力、社会关注程度和资金规模等方面的重要程度，即选定的项目要在政府管理、资源运用或社会需求等方面较为重要。
一是考虑项目是否对经济、社会、公众利益或环境等方面产生重大的影响，如是否属于国民经济命脉部门或行业，绩效审计应侧重选择影响力大的项目；二是考虑人大、政府、媒体和公众对项目的关注程度。一方面应围绕本级政府工作重心，另一方面绩效审计应侧重选择社会普遍关注的热点问题或群众举报、投诉的问题；三是考虑项目覆盖面的大小或财政资金的投入量、资产的规模的大小等。主要关注政府公共财政资金和投资的重点部门（单位）、重点行业（领域）、重点资金或项目。
（二）可行性原则
可行性主要是综合考虑当前审计机关在现有的审计环境、审计资源和审计技术手段下开展绩效审计的可能性，坚持量力而行，以质取胜。
一是考虑地区经济发展、法律制度环境、政策执行、资金使用或项目进展情况是否具备审计条件；二是考虑有关法规文件资料、财务会计及业务资料、信息系统及电子数据、审计评价标准等获取的难易程度，是否能取得充分、相关和可靠的审计证据，并综合考虑审计可能遇到的各种风险；三是考虑被审计单位的配合程度；四是考虑审计所需的时间、人力、物力、财力、技术装备等审计资源条件满足程度。
（三）增值性原则
即选择的项目应有前瞻性和洞察力，要看到被审计单位在经济性、效率性和效果性上是否具有可改进的空间。
一是考虑通过审计是否能揭示或反映政策、制度、管理方面的缺陷；二是审计建议有被相关部门利用的空间，有提高决策效率、运行效率、办事效率、提高管理水平的余地。绩效审计成果可利用程度高，可以真正成为决策系统的重要参考依据，从而发挥审计建设性作用，体现绩效审计价值；三是通过绩效审计可以促进被审计单位提高经济效益，改善管理，预期审计效果明显。
（四）时效性原则
关注审计需求，审计时机贴近经济社会发展实际，能及时帮助解决问题。因为环境、政策变化使一些计划项目不合时宜，一般不再选择。
三、审计方案的制定与实施
（一）调查了解情况
根据2010年新颁布的国家审计准则，调查了解情况作为审计实施的一个重要组成部分，是编制审计实施方案的基础，也是审计项目实施的前提和基础，直接影响到审计的质量。扎扎实实做好调查了解，有助于细化问题，明确重点，并可以大大缩短审计现场实施的时间，收到事半功倍的效果。绩效审计应当充分重视调查了解情况的基础性作用，突出审计的前瞻性。绩效审计应从下列方面做好调查了解：
1.调查了解被审计单位或项目的法律法规、政策制度及其执行情况。主要通过文件查阅法，了解人大、政府和主管部门颁布的相关法律制度和管理规定及其执行情况；
2.调查了解被审计单位或项目的外部环境和风险情况。主要通过经济社会领域相关专业材料分析以及通过查看网站、媒体报道等方法，调查了解所在地区的宏观经济环境，所处行业的地位、性质、竞争、发展状况，管理（监督、主管）部门、专家单位以及公众或媒体对其评价或影响；
3.调查了解被审计单位或项目的基本情况。包括了解被审计单位或项目的背景、管理制度、业务流程，管理和使用的财政性资金及其他公共资源情况，绩效目标，适用的业绩指标体系及业绩评价情况，以往接受审计和监管情况等。
审计人员可以利用文字说明法、流程图法对调查了解的情况进行详细记录，并对了解的内容进行综合分析，评估审计风险，确定审计应对措施，为编制审计实施方案打好基础。
（二）制定详细的绩效审计实施方案
绩效审计实施方案应包括以下内容：审计目标；审计范围；评价标准体系；技术方法；准备收集的审计证据；审计事项及其具体审计目标、审计内容、重点；审计工作要求，包括项目审计进度安排、审计组内部重要管理事项及职责分工等。审计实施方案编制应注意明确绩效审计的总体目标和具体目标。具体项目目标是对审计总体目标的细化、具体、明确，是实现总目标的基本途径和保障。如果审计项目的审计范围较大，审计内容复杂，通常需要编制总体目标和分层次的具体项目目标，如可以将审计目标分解为二级、三级目标，从而建立起审计目标与审计人员具体工作的直接联系。
对于重大项目的审计实施方案，可以实行集体论证制度，对审计目标定位、内容重点的确定、审计资源分配以及是否利用外部专家的工作集体研讨把关，提高审计实施方案的质量。
（三）建立绩效审计评价标准体系
所有的绩效审计判断或评价都是建立在一定的审计评价标准之上的，绩效审计评价标准是审计人员对被审计对象效益状况的判断尺度。建立科学的绩效评价标准体系，是绩效审计成败的关键。绩效审计应建立起多层次、多渠道来源，选择相对灵活的审计评价标准体系。
1.规范性或强制性审计标准。主要包括：
(1)法律、法规、规章和其他规范性文件，国家有关方针和政策等。
(2)各行业技术标准，包括国际、国家、地方和行业的技术指标，相关对比参数等。
(3)会计准则和财务制度。
2.非规范性或非强制性审计标准。主要包括：
(1)被审计对象的规划、绩效目标和同类审计对象的绩效等微观标准。包括项目的目标如预算、定额、任务指标、技术指标、产出能力等，被审计单位的历史数据和历史业绩，同类审计对象的绩效水平。
(2)公认的业务惯例或者良好实务。
(3)相关领域的专业机构或者专家的意见以及群众评议。
(4)相似的审计业务所应用过的标准或其他开展类似业务机构的标准。
在一个完整的审计评价标准体系中，绩效审计的对象千差万别，不同对象可能适应不同的标准，同一对象在不同的时期也会适用不同的标准。尤其是对于一些非强制性标准，由于不统一、约束力与说服力弱等原因，加上我国公共部门的管理水平还比较低，对良好实务等非规范性标准的认同程度不一致。标准的不一致往往使得审计人员得出不同的审计结论。在这种情况下，为了能做到客观审计评价，审计人员对非强制性标准的确定就尤其需要与被审计单位充分沟通，寻求一种适合的、符合多方条件的评价标准。
（四）收集审计证据
审计的实施过程也是绩效审计证据的收集、鉴定以及审计证据的整理归纳、分析的过程。一般情况下，审计证据的整理都是与审计证据的收集和鉴定同时进行的，其收集过程是紧紧围绕审计目标进行的，同时从相关性、可靠性和充分性等方面对审计证据进行分析鉴定，最后通过整理，将零散的审计证据按照逻辑性组织起来，分析得出某些意见和结论。这些意见与结论为绩效审计报告的编写奠定基础。
审计人员可以通过以下渠道获得证据：
(1)审计人员收集。审计人员可以通过面谈、调查、直接采集或制作、观察、测量、计算和分析等手段收集证据资料。
(2)被审计单位提供。审计人员可以利用从被审计单位收集的有关会计凭证、账簿、报表、数据库、报告和各种文件中找到相应证据资料。
(3)从第三方获取。审计人员可以从政府相关部门、监管机构、中介机构、内审机构以及公共文献、外部专家等方面获取相应证据资料。
（五）绩效审计评价
绩效审计评价是绩效审计的核心问题和难点，是形成审计结论的基础，也是编写绩效审计报告的基础。绩效审计可以通过以下方式进行评价：
1.宏观评价（或总体评价）
(1)围绕指导思想和战略层面评价。围绕科学发展观的指导思想，对各行业、各部门在制定、实施经济社会发展政策、制度时是否坚持全面、协调、可持续发展的理念进行总体评价。对可能影响国民经济、行业、地区、社会发展的宏观性、普遍性、倾向性问题、风险进行评估，从而预见性地判断经济社会发展的动态趋势。
(2)围绕政策、制度与管理层面评价。围绕被审计单位在政策制定、管理制度、体制机制建立健全等宏观层面，评价其在管理中存在的漏洞和制度性、体制性障碍。
2.微观评价（或分项评价）
(1)围绕绩效审计项目的具体目标进行评价。在绩效审计中要综合考虑各方面情况，围绕特定的、具体的绩效审计目标进行具体的、有针对性的绩效评价。
(2)依据审计发现的情况或问题及原因进行评价。审计发现的各种情况是支持审计评价的第一层面，绩效审计应围绕审计发现被审计对象在经济性、效率性和效果性方面的问题及原因，作出准确、客观、符合实际的评价。
(3)依据审计综合分析的结果进行评价。对审计发现的情况或问题进行系统分析，对被审计对象在经济绩效、社会绩效和环境绩效三个宏观方面的效果做出更为深入和完善的评价。
绩效审计评价应根据不同时间、地域、环境条件进行，并充分考虑被审计单位所在地区的经济环境、历史发展状况等客观因素对所评价各项绩效指标的完成所产生的影响；考虑国家政策调整带来的影响及被审计单位一定时期内发生的经济活动对可持续发展产生的影响。
四、绩效审计成果和利用
根据不同的审计事项和审计目标的要求以及不同审计成果使用者的需求，可以采取多种载体形式反映绩效审计的成果，包括绩效审计报告、分析或研究报告、专题报告、审计信息等。对反映国家政策及其执行中的重大问题，关系经济、社会和环境的重大问题，关系国家信息安全的重大问题，影响社会公众利益的重大问题等，均可以通过绩效审计分析或研究报告、专题报告、审计信息的形式向政府主要领导或有关主管部门反映审计成果。
绩效审计报告的内容应包括：审计依据；实施审计的基本情况，包括审计实施背景，审计的目标、范围、重点内容、时间、审计评价标准和审计方法等；被审计单位（事项）基本情况；审计评价意见；审计发现的主要问题及审计意见；审计建议。
绩效审计报告的质量控制重点应当放在其内容上，要求内容准确，所有支持审计评价结论的各种证据应完整、充分。突出对被审计单位配置、管理、利用经济社会公共资源的经济性、效率性、效果性的综合分析和评价；揭示绩效问题、缺陷的事实，分析原因、可能产生的影响或造成的后果；提出具有针对性、可行性、增值性的审计建议。
绩效审计报告的写作，要求语言清晰、简明，避免晦涩难懂的专业术语，准确清晰地向有关机构、社会公众反映和传达信息。
为降低不当审计建议和结论的风险，还应做好以下工作：征求相关专家意见，与被审计单位充分沟通，复核、修改审计报告。
五、后续跟踪检查
绩效审计的最主要目标是依据审计发现作出审计评价，提出具有针对性、可行性、增值性的审计建议，促进被审计单位提高经济效益，改善管理。绩效审计的效果和质量如何，在于其建议是否得到执行，因此，有必要在审计结束后进行后续跟踪检查，督促审计成果落实，促进绩效审计目标的实现。
绩效审计的后续跟踪检查主要关注审计报告、决定、批示、建议等是否体现到被审计单位、有关部门的具体行动上，是否真正得到落实以及执行力如何，并对审计整改的情况予以报告。
六、绩效审计方法
（一）绩效审计方法模式的选择
绩效审计方法模式的选择体现的是绩效审计的战略和全局思维，贯穿绩效审计过程的始终，决定着绩效审计的内容重点和具体审计方法的运用。
1.结果导向方法模式。这一方法模式把直接检查被审计对象的绩效结果作为审计的核心，主要对被审计对象在经济性、效率性、效果性以及社会公平性、环境性等方面的绩效结果和影响绩效实现的因素进行审查、分析，并与既定的审计标准对比，得出评价结论。
2.制度导向方法模式。主要对被审计单位制度的健全性、遵循性和有效性进行审查、分析，如果确定了主要缺陷，审计人员将采取进一步措施确定问题的原因，揭示影响。
3.问题分析导向方法模式。主要关注被审计对象可能存在的绩效问题，分析问题的根源，对其是否遵守既定的标准或规范进行公正评价，并提出审计建议。
4.风险分析导向方法模式。主要通过分析评估被审计单位的内外部风险，并以此为出发点制定总体绩效审计计划；通过对被审计单位运营风险、社会风险、管理风险的统一把握实现对宏观多维层面的绩效评价。
（二）绩效审计具体方法的选择
由于绩效审计对象的多样性，审计目的也各不相同，因此，在进行绩效审计时，不能用一套固定的审计方法来完成不同的审计项目，审计方法应呈现多样性。开展绩效审计既可以借鉴传统财务审计中的方法，还可以广泛运用绩效审计特有的方法，比如借鉴管理科学、统计、社会科学等其他学科的专门方法。具体主要包括：取证方法、分析方法、评价方法、计算机审计技术方法等。
1.绩效审计的取证方法：包括检查、观察、询问、外部调查、重新计算、重新执行、集中讨论、分析性复核等。
2.绩效审计的分析方法：包括定量分析法，如成本——效益分析法、比率分析法、趋势分析法、回归分析法、因素分析法、层次分析(AHP)法、数理统计法、数据包络分析(DEA)法等；定性分析法，如内容分析法、程序分析法、案例分析法等。
3.绩效审计的评价方法：包括平衡记分卡(BSC)、经济增加值(EVA)法、目标评价法、历史动态比较法、最低成本法、公众评议法、专家意见法、生产函数法、费用——职能比较法、“本量效”分析法、标杆管理法、综合评价法、模糊数学法、沃尔评分法、综合指数评分法、功效系数法、360度反馈评价法、关键绩效指标(KPI)法、目标管理(MBO)法等。
标签：项目目标论文; 审计计划论文; 审计方法论文; 审计目标论文; 审计质量论文; 项目分析论文; 审计准则论文; 绩效目标论文; 绩效反馈论文; 环境评价论文; 工作绩效论文; 绩效沟通论文; 管理审计论文; 工作管理论文;