“营改增”对地方财政稳定性的影响研究，本文主要内容关键词为：稳定性论文,地方财政论文,营改增论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
[中图分类号]F810.422 [文献标识码]A [文章编号]1000-1549(2013)09-0001-07
以营业税改征增值税(“营改增”)为代表的新一轮税制改革，是自1994年分税制以来又一次具有划时代意义的财政改革。增值税和营业税分别作为我国第一大税种和地方第一大税种，二者的调整和合并注定要引起财政管理体制和政府财政行为的巨大变迁，影响深远。
从各省市的试点结果来看，财政收入减少以及企业行为特征转换的短期效果已经显现，地方政府承担了改革初期的主要成本，对于营业税改征增值税的态度也由起初的积极踊跃转变为审慎观望、稳步推开。营业税改征增值税所带来的影响，已经触及财政管理体制和制度建设的范畴，相对于地方政府而言，主要是地方财政的稳定性问题。
一、“营改增”与地方财政稳定性的相关性分析
(一)地方财政稳定性的经济分析
地方财政稳定性可从以下两个层次理解，第一层含义指在地方财政稳定发展的初始条件下，地方财政抵御外部冲击、维持地方财政预算平衡的抗波动能力；第二层含义指在地方财政状况已经恶化的条件下，地方政府能够凭借财政体系的自动稳定器作用，扭转财政恶化趋势，逐步恢复或趋于预算平衡稳定状态的自我修复功能。
地方财政对外部冲击的防御能力要以地方财源稳定性做保障。经济总量波动、经济结构调整、宏观经济政策变迁等因素都能引发地方财政预算的剧烈震荡，稳固的地方财源能够缓冲外部经济冲击，维持财政收支的平衡。地方财源稳定性主要取决于地方经济增长、地方经济结构以及收入制度安排三个因素，其中税收制度安排是协调地方经济与财政收入关系，实现财源稳定的主要路径。
地方财政的自我修复和稳定能力决定于地方财力的稳定性。地方财力是地方政府在一定时期内拥有的可以自行支配用于履行职能的财政资源，体现了地方财政对于区域资源的调配权和调配能力。地方财力涵盖了税收能力、转移支付能力、债务收入能力、非税收入能力以及体制外收入能力等权属范畴，从体制上集中表现为地方财权；税收制度是地方财权的核心，决定了地方财政的自我修复和稳定能力。
1.影响地方财政稳定性的制度性因素
加强地方财政稳定性建设必须从制度和体制两个方面着手，财源和财力是税制调整作用于制度和体制层次、影响地方财政稳定性的基本渠道。税收制度改革可直接作用于地方政府财源和财力，进而对地方财政稳定性产生显著的影响。
税收制度是影响地方财源的主导性因素，直接关系到地方政府对财源的汲取能力。不同税种收入能力存在天然的差别，不同税种搭配组合形成不同的税制结构。税制改革背景下，伴随着税制的调整，作为纳税主体的不同企业税负水平会相应改变，企业经营行为和投资偏好由此发生转移，更多的经济资源将被投入到税负水平更趋于合理的行业或领域，即产生所谓的“替代效应”，进而带动产业或行业结构的调整。可见，合理的税制结构可以引导社会资源良性流动，推动产业结构升级，有助于实现地方财源的丰沛和稳定。营业税改征增值税解决两税并行的重复征税问题，有利于产业细分和产业链整合；而且增值税可以促进第三产业从传统的第一、二产业中剥离并获得独立发展，吸引更多的资本和资源流向产业附加值高的第三产业，经济激励作用更加明显，同时也使税收制度更符合现代税法税负公平和量能负担的原则要求。通过营业税改征增值税改革，变革两大税种的配比关系，可以引导产业结构向着更加积极、稳固的方向发展，从而为地方财源的稳定奠定良好制度基础。
2.影响地方财政稳定性的体制性因素
地方财权是地方财力形成的核心基础，是中央与地方财政分权体制的表现，由财政管理体制所决定。分税制财政管理体制将财政资源在中央与地方之间进行分配，支撑地方公共职能的履行，是构建地方财权、保障地方财力，稳定地方财政的基本落脚点。分税制的核心在于地方税体系和税收分享机制，税种的设立与归属的体制性安排是分税制得以实现的基本载体，决定了地方财权的充足与否。营业税和增值税分别是地方税和共享税的主体性税种，是分税制调节中央与地方收入配比、平衡地方财权的基本实现途径。营业税与增值税的调整，势必会改变中央与地方财力分配的格局，深刻影响地方财政稳定性。
(二)“营改增”为地方财政稳定性提供积极的财源预期
1.“营改增”释放经济潜力，夯实财源基础，增强财政稳定性
现代市场经济条件下，经济行为更加复杂，混合销售和兼营行为越来越普遍，增值税与营业税之间的税收界限越来越模糊，两税并行造成严重的重复征税问题。重复征税条件下，作为市场经济主体的企业只能依靠牺牲经济资源的发展潜力调整经营策略以规避过高税收降低生产成本，企业生产力由此受到束缚而无法获得充分的发挥。增值税的一个先天优势就在于，税收中性表现突出，最大限度地避免了重复征税的问题。营业税改征增值税后，税基由营业额转变为增值额，流转税各环节税收管辖权更加清晰，重复征税问题得以避免，企业可以依凭市场经济规律调度资源，发掘存量资源的经济潜力。税制对宏观经济发展的激励作用开始显现，企业更新改造和发展动力增强，使存量资源经济潜力得以释放，地方财源基础得以巩固。
2.“营改增”刺激经济活力，强化财源张力，增强财政稳定性
营业税改征增值税带来的结构性减税效应对于国民收入具有显著的乘数作用。从中长期来看，营业税改征增值税后，在增值税抵扣链条全部贯通的前提下，企业整体税负将得以削减，运营成本降低，即减负打开了企业外部成本下降、盈利空间扩展的通道，形成企业的改革红利。其中一方面转化为价格优势增强市场竞争力，另一方面转化为资本所得，刺激扩大再生产，促进结构调整和产业升级；另外还有一部分会转化为劳动者收入，增加居民可支配收入，提振内需。可见，在税负宽松的政策环境下，投资风险降低，公众的创业热情得以激励，弱势行业会获得更广泛的生存空间，从而经济增长空间扩大、社会财富积累速度加快。当然伴随税基的不断拓宽，税收总量获得制度改革红利必使地方财源得以扩容，强化财源张力，增强地方财政稳定性。
3.“营改增”打破经济转型壁垒，优化财源结构，增强财政稳定性
营业税改征增值税后，经济转型的税制壁垒被打破，有助于新一轮的以优化产业结构为特征的产业调整顺利进行，增强财源结构合理性。中国整体上已处于工业化中期的后半段，服务业的地位将越来越突出。发展第三产业，尤其是现代服务业，是实现向技术进步和效率提升驱动的集约式经济增长模式转型的重要途径。长期受两税并行的束缚，流通和服务性产业对第二产业的依赖性过高，制造企业存在着“大而全”、“小而全”的问题，服务业难以脱离第二产业获得独立的发展空间。营业税改征增值税后，税收增值链条逐步贯通，使服务业从工业、商业企业的“绑架”中解放，专业化、外包化、服务出口的发展特征凸显，产业发展的附加值增加；同时，第三产业的独立发展可以反哺产业结构升级，满足经济转型对服务流通的配套要求，加速转型步伐。产业结构优化，提高了各产业产出的附加值，优化了财源结构，增强地方财政稳定性。
(三)“营改增”为地方财政稳定性提出财力扩容要求
1.“营改增”冲击地方税收体系，撼动地方财政自动稳定机制基础
地方税体系是地方财政自动稳定机制的基础，也是地方政府履行公共职能的基本着力点。当财权向中央过度集中时，一方面会增强中央政府的宏观经济调控能力，同时也会削弱地方政府的资源配置能力，地方财政稳定性的基础受到侵蚀。从体制上讲，营业税改征增值税后，地方政府近一半的财权被收归中央，旧有的以营业税为支柱的单主体地方税体系将名存实亡，无力支持地方政府实现财政收支的平衡和稳定，地方税体系面临财力重建的巨大压力。如何选择、培育新的地方主体税种，建设地方自有财权，保障地方财政自动稳定机制，成为此番改革对地方财政稳定性的一个巨大挑战。
2.“营改增”挑战现行分税制利益分享机制，地方财力扩容需求增强
分税制财政管理体制是中央与地方权力博弈的体制结果，也是中央与地方利益分享机制的集中表现。我国分税制体制稳定的重要基础在于税收利益分享机制的平衡，在于增值税与营业税的归属和配比。营业税改征增值税后，我国基层政府的财政状况会进一步趋于紧张，地方财政对于财力的扩容需求显著提高。因为，地方财力的扩容需求集中体现在财权上，主要包括两个方面，一是提高地方政府在税收分享机制中的占比，二是完善、充实地方税体系。要维持地方政府的稳定局面和合理的“分税”格局，就必须对深化分税制改革，或者重新安排中央与地方的税种归属，或者对中央与地方共享税的分享比例重新调整，从而为地方政府财力扩容提供充足的空间，避免税制改革对地方财政稳定性形成长期的潜在冲击。
二、我国营业税改征增值税试点地区的财政稳定性分析
(一)我国现行“营改增”试点的主要做法
1.“营改增”的基本出发点
我国实行营业税改征增值税改革，至少具有两方面的战略意义：一方面促进我国经济转型和产业升级，刺激经济增长潜力；另一方面进一步理顺我国中央与地方财政分配关系，推动新一轮的财政管理体制改革。
就现实意义而言，实行营业税改征增值税是实现结构性减税和优化我国税制设计的关键一步。营业税改征增值税有利于优化我国税收制度设计，解决两税并行造成的重复征税问题，减轻企业负担，促进企业进行专业化细分，使服务业以更低的税负成本获得快速发展。但是，税制调整和结构性减税会涉及税收利益和经济利益的调整，就必然会遇到利益调配不均衡形成的制度和经济阻力，尤其是试点期间，各方面矛盾已经表现的愈发明显。
2.“营改增”的改革步骤与内容
按照规划，我国此番营业税改征增值税改革大致分三步：第一步，选择部分行业在部分地区进行试点；第二步，选择部分行业在全国范围内进行试点；第三步，改革在全国全面铺开，取消营业税，由增值税全面替代。2012年1月1日，上海市开始试点进行“营业税改征增值税”税收制度改革，标志着中国新一轮税制改革的开始；2012年9月至12月，北京市、江苏省、安徽省、福建省、广东省、天津市、浙江省、湖北省依次开展“营改增“试点；2013年4月国务院常务会议决定进一步扩大交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点区域，2013年8月1日起在全国推开，适当扩大部分现代服务业的范围，并择机将铁路运输和邮电通信等行业纳入试点范围。
根据上海市营业税改征增值税方案，交通运输业和部分现代服务业(研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务、有形动产租赁服务)纳税人由营业税纳税人转为增值税纳税人，按照增值税征管办法缴纳增值税，并由国家税务局负责征收；增值税新增11%和6%两档低税率以适应新纳入行业的实际情况；增值税纳税人资格认定、增值税抵扣范围、增值税税收优惠政策等实施细则在试点中也有所微调。北京、天津等试点省市沿袭了上海市的试点方案，只是在实施时间、实施地点以及纳税人资质认定等方面做出了适应性的细微修改。为实现营业税改征增值税税务征管工作的平稳交接，各个试点地区税务部门进行了长达3个月以上的税收征管设备和系统更新改造、业务学习、税制宣传、纳税辅导和数据测算等保障性工作。为实现新旧税制平稳过渡、尽可能地减少税制改革对地方财政稳定性的冲击，试点地区原营业税纳税人所纳增值税依旧留归地方政府；为了避免“营改增”造成的企业税负增加，部分地区还对由于此番改革而税负增加的企业给予财政补助。
(二)“营改增”夯实试点地区财源基础的效果分析
1.试点地区税负整体性减轻，地方财源活力得以增强
营业税改征增值税后，有效避免了两税并行造成的重复征税，增强了企业主动调整生产结构布局、提升生产效率的动力，极大激发了地方企业发展的内在潜力和创收能力，从财源内部获得新的增长点，增强地方财政稳定性。
首先，企业转型动力增强。在新税制的引导下，试点地区企业纷纷在经营模式、营销战略以及生产组织方式等方面主动做出适应性调整，细化产业分工，降低税负；将研发、设计、运输等内部服务环节从主营业务中剥离，从而实现专业化生产，生产效率大大提高。北京市的问卷调查显示，11 956户试点企业样本中已有700多户将服务业进行主辅剥离，占调查样本的6.4%①。
其次，企业合作程度加深。营业税改征增值税后，跨区域、跨行业抵扣链条的形成，生产制造企业采购现代服务业的需求和动力增强，强化了不同区域、上下游企业之间的联系和合作，例如试点不到4个月的时间，江苏、上海、浙江3省(市)合计接受安徽“营改增”专用发票3.3万份、税额2.7亿元，占安徽开具给外省专用发票总份数的50%以上，安徽与长三角地区的经济联系进一步加强②。
第三，企业更新改造需求增强。新纳入增值税范围的试点企业由于设备采购抵扣范围扩大，纳税人纷纷调整发展战略，加速固定资产更新，鼓励科技创新，有力促进了试点企业设备的更新改造，企业生产效率提高，盈利能力显著增强。以上海市为例，2012年上半年，在1200多户试点被调查企业样本中，交通运输业、物流辅助服务企业的设备采购额分别增长了10.8%和171.3%。
2.试点地区产业结构升级，地方财源结构得以优化
营业税改征增值税后，深化社会产业分工的税制壁垒打破，专业化生产程度加深，生产效率提高，产业结构更加优化，尤其是现代服务业从生产制造业的剥离和独立发展，形成了社会生产的新一轮强劲动力；地方财源结构随着产业结构优化，逐步向附加值更高的高新技术、现代服务业方向发展，发展潜力增强，财源结构更加合理，财政稳定性增强。
2012年试点期间，浙江省新办试点纳税人5293户，增加最多的是文化创意服务业，占新办户数的23.1%；北京市新办现代服务企业3.9万户，主要集中在文化创意、鉴证咨询服务等领域，占新办试点户数的九成以上③。同时，各类投资和生产要素加速聚集，促进了现代服务业快速发展，服务业结构和增长质量进一步提升，成为拉动经济增长的新引擎和主力军；2012年，上海市GDP增长7.5%，其中第三产业增长10.6%，第三产业增加值占全市GDP首次突破60%，拉动经济增长6.2个百分点④。
3.试点地区税收规范性增强，地方财源边界更加稳固
营业税改征增值税既是增值税税收网络延伸的一个过程，也是原有增值税网络自我完善和加强的过程。为了保障营业税改征增值税工作的平稳过渡，各地税务部门做了大量准备工作，使税收征管队伍业务能力进一步加强，金税工程布局更加合理，企业数据掌握更加全面，且企业的税收缴纳和自我管理水平也得到不同程度的提高。一系列举措从管理层面使税基更加宽阔和稳固，提高了各试点地区的税收征管效率，财源边界得以巩固和加强，地方财政稳定性提高。
(三)“营改增”带给试点地区财政稳定性压力分析
1.试点地区财权划分预期不明朗，地方主体税种亟待确立
试点地区营业税改征增值税后，中央及地方分税制体制尚未给出明确调整方案，这意味着唯一的地方主体税种可能将变为共享税，加之未及时调整税收分享比例，且缺失健全的地方税体系相匹配，致使地方财权可能失去支柱，财力会向中央过度集中，地方财政稳定性基础被动摇。
以2011年税收测算数据为例，2011年地方营业税总额为13 504.44亿元，占地方税收收入的32.85%；增值税25%地方分成总额为5 989.25亿元，两项合计达到了19 493.69亿元，占地方税收收入的47.42%；国内增值税与营业税税收总额为37 945.63亿元；营业税全部改征增值税后，如果增值税保持75:25分成比例不变，不考虑减税及过渡性的原营业税留归地方等因素的影响，地方收入为9 486.41亿元，减少了1万亿，占地方税收收入近四分之一⑤。依此粗略推算，即使房产税、资源税等财产性税种开始实施，也很难完全弥补营业税改征增值税所带来的这部分财力损失。
2.试点方案设计不成熟，行业特征无法体现，财源活力受冲击
营业税改征增值税试点方案较为粗糙，对于试点行业税制设计不够细化，税目、税率、进项税额抵扣等方面的规定基本沿用了原增值税“一刀切”的征管模式，造成税收制度同行业特征不相适应，抵扣链条不完备，部分行业实际税负未升反降，阻碍了产业转型和经济结构升级的进程，限制经济发展潜力和财源活力的发挥，对地方稳定性产生负面影响。
以建筑业为例，住房和城乡建设部委托中国建设会计学会以2011年的企业应收数据为测算依据，对66家建筑企业的调研测算显示，税收成本增加的有58家，占样本容量的88%；税负增加比例为93.47%，折合营业税税率为5.80%，超过原营业税税率3%以及2010年公布的建筑业产值利润率3.55%。江苏苏中建设集团、江苏嘉洋华联公司等大型建筑业企业营业税改征增值税试点后各项实际税负增长均超过100%。另外，建筑施工企业成本抵扣困难，砖、瓦、灰、沙、石等材料多都由农民、私营企业经营，且季节性特强，很难获得增值税抵扣发票⑥。除了建筑业之外，交通运输业也出现了营业税改征增值税后抵扣困难、税负显著增长的状况，直接影响了相关行业企业和地方政府的改革信心和步伐，束缚了营业税改征增值税财源优化效果的发挥。
三、优化营业税改征增值税，提高地方财政稳定性的思路与建议
从理论分析和实践经验来看，营业税改征增值税能够活跃地方经济、稳固财源，提高地方财政稳定性；同时，也由于制度改革配套跟进不足、动摇分税制基础，冲击了地方财力，对地方财政稳定性产生消极影响。在营业税改征增值税试点行业和区域范围逐步扩大的趋势下，必须充分借力“营改增”带来的税源优化作用强化地方财政稳定性，同时也必须克服改革对地方财力的冲击，避免“营改增”对地方财政稳定性的负面影响。为此，从造成地方财政稳定性的负面影响的原因着手，完善制度设计、避免短期因素，深化分税制改革、保障地方财力充足是非常必要的。
(一)完善试行税制设计，避免短期因素对地方财政稳定性负面影响
首先，加快营业税改征增值税的区域试点范围。局部区域性试点造成了改革初期的“税收洼地”效应，增值税成为吸引资金流源源不断向试点地区聚集的重要因素，也形成了不同地区之间的制度性歧视和不公平竞争。只有加快在全国的推广，这种税收洼地才能逐渐平复。
其次，加快营业税改征增值税的行业试点范围。营业税改征增值税采取了在交通运输业和6个现代服务业的“6+1”试点模式，由于过渡时期未能将产业链条全部囊括，导致部分行业尤其是物流业无法实现有效的进项抵扣，税负增加。只有更广泛地将营业税行业企业纳入增值税范围，才能实现增值税链条的全线贯通，增值税的优势才能得到充分发挥。
第三，强化税率测算。一方面，要对已实施的税率方案进行重新评估，避免税率设计不合理造成的税率增加；另一方面，对即将纳入增值税范围的行业企业进行充分测算，设计更加合理的税率结构。税率设置要为税制改革的大方向服务，迎合此番改革结构性减税的目标，保障税收调节作用的充分发挥。
(二)深化分税制改革，为地方财政稳定性提供充分的财力保障
营业税改征增值税后，地方财政要维持财力上的稳定性，必须从深化分税制改革着手，多管齐下，为地方财政稳定性创造更加稳定的制度环境。
1.增值税替代营业税补充地方财源，形成新的地方税收支撑点
由此番营业税改征增值税引发的税制重构，可能涉及整个经济社会体制的重大变革。尽管目前改征增值税之后的收入原封不动地还给地方政府，但从税收体制上来看，地方政府的自主财源被挖掉了一大块，地方财政收支平衡的基础被打破、自动稳定机制的根基动摇，为地方税收寻找新的支撑点和着力点，是应对此番改革对地方财政稳定性冲击的最有效途径。
由于我国尚未形成成熟的财产税体系，房产税、资源税等财产税的试点仍然处于摸索阶段，税收技术和征管思路还远达不到规范税制的要求；而且，房产税、资源税等财产税收入汲取能力有限，2011年我国房产税实现收入1 102.36亿元、占地方财政收入的比例仅为2.1%，资源税实现收入589.87亿元、占地方财政收入的比重仅有1.1%，距离担负地方税体系支柱责任还有很大差距。所以，财产税在短期内无法取代营业税撑起地方税收；无论从收入汲取能力还是税制成熟度来讲，增值税都可以继续在维护地方税收稳定方面起到积极作用，支撑地方税收稳定。
2.增值税改革增量留归地方，激励地方政府经济发展的积极性
这里的增值税改革增量指营业税改征增值税后原营业税纳税企业转为缴纳增值税所造成的增值税税收增量。对于税收增量的处理，前期营业税改征增值税试点方案已经做了很好的尝试，将增量留归地方，能够最大限度地避免地方财政动荡，保障地方财政在增值税改革进程中的平稳过渡。随着改革的深入进行，改革增量留归地方，不应仅仅作为改革的临时性过渡政策，而应该从增值税立法上予以确立，保障地方收入权。地方政府从改革中不需要承受利益损失，支持改革的动力就会增强。
将已经纳入营业税改征增值税的交通运输业、现代服务业，以及未来可能纳入增值税征收的建筑业、娱乐业等现营业税应税行业带来的增值税改革增量全部留归地方，至少有如下三点好处：第一，避免地方财力在营业税改征增值税过程中受到的冲击，维持地方财政状况的稳定；第二，地方税收获得增值税有力支撑，财力拮据的状况得以缓解；第三，将地方性的服务业、建筑业等产业税收收益留归地方，有利于鼓励地方政府着力扶持第三产业发展，促进地方调整经济结构、加快转型，强化地方财源的稳定性。
3.改革增值税的分享机制，巩固地方财政稳定性的基础
增值税按照行业归属进行税收利益分配，新纳入增值税范围的地方性行业形成的改革增量通过法律形式留归地方，原增值税行业税收依旧按照中央与地方共享税的形式予以分成，但是，以此番营业税改征增值税为契机，优化分成方式，提高税收分配效率。
增值税中央与地方分享机制可以借鉴德国增值税的共享模式，将共享增值税部分按照两个层次进行分享，一部分按照中央与地方的固定比例进行税收利益分成，分成收入分别作为中央和地方的财政收入；另一部分固定比例的增值税，建立基于各省人口规模、支出需求、财政需求及某些特殊需求的指标体系，按照标准化公式在各省之间进行分配，并且重点倾斜于财政能力较弱的省份，帮助贫困省份财政能力接近全国平均水平。
增值税的调控功能得以扩展，一方面实现了中央与地方收入的有序分享机制，增强地方收入预期，提高地方预算效率；另一方面保障了落后地区财政能力的稳定性，促进了全国范围内的地方财政平衡和稳定。
①数据来源：给中小微企业更大的发展空间-北京市营改增试点半年效果良好，中国财经报，2013年2月28日。
②数据来源：“营改增”带出产业新结构，中国经济网http://www.ce.cn/。
③数据来源：经济聚焦·营改增效果怎么样(上)，人民日报，2013年2月18日。
④数据来源：经济聚焦·营改增效果怎么样(上)，人民日报，2013年2月18日。
⑤数据来源：营改增进度提速，改革面临三道坎，每经网http://www.nbd.com.cn/。
⑥数据来源：建筑业推迟“营改增”，改革后税负增加超预期，华夏时报，2013年5月25日。
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