解读母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题，本文主要内容关键词为：母子论文,企业所得税论文,费用论文,公司论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
母子公司间提供服务支付费用是典型的关联交易，直接影响母子公司所在地的税务利益，因此备受纳税人和征税机关的关注。2008年8月14日，国家税务总局发布《关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》(国税发[2008]86号)，对在我国境内属于不同独立法人的母子公司之间提供服务支付费用有关企业所得税处理进行了规范。
一、公平交易原则是母子公司间提供服务所得税的处理前提
国税发[2008]86号重申了企业所得税下特别纳税调整的基本规则，规定母公司和子公司间相互提供服务而发生的费用，应按照独立企业之间的公平交易原则确定服务价格，作为企业正常的劳务费用进行税务处理。国税发[2008]86号同时还规定，母子公司未按照独立企业之间的业务往来收取价款的，税务机关有权予以调整，不需要考虑其是否会减少企业或者其关联方的应纳税收入或者所得额，这在一定程度上扩大了税务机关的调整范围。
值得注意的是，国税发[2008]86号的出台是为了规范属于不同独立法人的母子公司之间提供服务支付费用有关企业所得税的税务处理，但“服务”涉及范围如何界定尚不清楚。在《企业所得税法》中并没有“提供服务”这一术语，已经存在的与之类似的术语只有“提供劳务”。按照日常习惯对服务的理解，企业将资金提供给他人使用(不构成权益性投资)的借贷业务、提供有形财产使用权的租赁业务、提供专利权等特许权使用权的特许使用业务都属于提供服务，但是这三类业务并未完全包含在《企业所得税法》所规定的“提供劳务”之中，其对应的收入分别构成利息收入、租金收入和特许权使用费收入，与“提供劳务”形成的收入并列。因此，国税发[2008]86号规定的服务费用是仅适用于一般意义上的“提供劳务”业务还是也同样适用于借贷、出租和特许使用等其他业务尚未明确。在实际工作中，母公司可能会将自身富余资金无偿拆借给子公司，但我国不少地区税务机关在进行关联交易税务检查时，都不认可该类资金拆借是无息行为，要求提供资金一方按照银行同期贷款利率计算利息收入进行申报。如果国税发[2008]86号规定的服务不包括该类借贷行为，将有利于那些很难从银行取得信贷资金支持的私营企业集团。
二、服务合同协议是母子公司间提供服务所得税处理的税务凭证国税发[2008]86号延续了新《企业所得税法》不强调费用扣除一定要取得发票作为扣除凭证的特点，没有机械地套用“以票控税”的征管模式，而是以服务合同作为税务扣除凭证。国税发[2008]86号规定，母公司向其子公司提供各项服务，双方应签订服务合同或协议，明确规定提供服务的内容、收费标准及金额等，凡按上述合同或协议规定所发生的服务费，母公司应作为营业收入申报纳税；子公司作为成本费用在税前扣除。该规定将服务合同或协议作为确认服务交易双方收入费用确认的基本依据。在遵循独立交易原则的前提下，服务合同或协议约定的服务内容、收费标准及金额也同样得到税务机关的认可。因此实际工作中，母子公司切不可自视为一家人而忽视交易合同的依法订立，要严格保管有关服务合同或者协议，减少税务风险。
三、成本分摊协议是母子公司间提供服务所得税处理的重要方法
国税发[2008]86号明确，母公司在向其多个子公司提供同类项服务时，其收取的服务费可以采取两种方法收取：一是分项签订合同或协议收取，即母公司与各子公司分别签订单项合同或协议来收取服务费；二是采取服务分摊协议的方式，即《企业所得税法》第41条规定的成本分摊协议，由母公司与各子公司签订服务费用分摊合同或协议，以母公司为其子公司提供服务所发生的实际费用并附加一定比例利润作为向子公司收取的总服务费，在各服务受益子公司(包括盈利企业、亏损企业和享受减免税企业)之间按规定合理分摊。比如，母公司为下属三家子公司提供产品外观设计服务，服务合同约定由母公司按照自身发生的设计成本的120％向三个子公司收取设计费，并按被设计产品的产量由三家子公司分摊。经计算，三家子公司的产量分别为120万件、120万件和160万件，母公司自身发生的设计成本为75万元。因此，母公司应当收取的总服务费为90万元(75×120％)，由此形成90万元的应申报的营业收入。三家子公司按照产量分摊的服务费分别为27万元[90×120/(120+120+160)]、27万元和36万元[90×160/(120+120+160)]。
四、管理费不构成母子公司间提供服务不得扣除
按照原《企业所得税法》下颁布的《关于总机构提取管理费税前扣除审批办法的补充通知》(国税函[1999]136号)的规定，纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产、经营有关的管理费，须提供总机构出具的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，经主管税务机关审核后，准予扣除。总机构节余的管理费可结转下一年度使用，但须相应核减下年度的提取比例，提取比例一般不得超过总收入的2％。由于我国原企业所得税特别是内资企业所得税并非采取法人税制，因此国税函[1999]136号的规定同时适用于总机构与其下属非法人分支机构和法人分支机构之间的管理费业务。但新《企业所得税法》实施后，非法人分支机构与总机构汇总纳税，内部管理费扣除已经没有意义，因此国税发[2008]86号规定，母公司以管理费形式向子公司提取费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得在税前扣除。原因在于，母公司作为控股股东派员参与子公司股东会议是行权行为，并非向子公司提供某种可资交易的“服务”，不应收费。即使收费，其实质是权益性投资收益的分配，对子公司而言，权益性投资收益分配是不得税前扣除的，对母公司而言是投资收益，在多数情况下属于免税收入。
五、服务合同协议需要附送主管税务机关
国税发[2008]86号规定，子公司申报税前扣除向母公司支付的服务费用，应向主管税务机关提供与母公司签订的服务合同或者协议等与税前扣除该项费用相关的材料。不能提供相关材料的，支付的服务费用不得税前扣除。该文件没有直接规定子公司何时向主管税务机关提供与母公司签订的服务合同或者协议等与税前扣除该项费用相关的材料，但是考虑到企业在进行分月分季度所得税预缴申报时都是按照期间会计利润总额扣除待弥补亏损、不征税收入和免税收入后得出的实际利润额计算期间预缴所得税额，因此所得税预缴申报期间并不需要提供与母公司签订的服务合同或者协议，实际提供应当发生在年度申报汇算清缴期间。当然，各地税务机关也可能为了征管方便，要求有关企业在合同签订后立刻报备，这就有待于国家税务总局在有关关联业务往来操作规程中进行详细规定。
标签：企业所得税论文; 企业所得税计算方法论文; 企业所得税汇算清缴论文; 企业税务论文; 子公司论文;