试论会计集中核算制度，本文主要内容关键词为：试论论文,制度论文,会计论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
继2001年7月1日陕西省在省级机关和直属机构率先推行会计集中核算制度后，现在许多地方在对行政事业单位推行会计委派制时，都采取会计集中核算制度作为其具体运作形式，即在不改变单位资金所有权、财务自主权和支出审批权的前提下，成立专门的会计核算中心对各单位的会计核算、资金结算、银行账户、财务收支等实行集中管理办法。它作为对财政资金支出的具体监督机制和对国库集中收付制度改革的一个技术和形式上的准备，在试点的过程中显现出其优势与不足，本文将以陕西、山西等地的会计集中核算制度为例，就其制度本身的利弊问题进行初步探讨。
一、会计集中核算制度的内容及特点
拿陕西省省长程东安同志在接受中央电视台采访时的一句话来说，“会计集中核算”模式是会计委派制度的高级形式，是国库集中收付制度的初级形式。它通过改变会计人员管理体制和会计业务处理程序，强化会计核算和会计监督，从源头上遏制政府腐败，杜绝胡花滥花和铺张浪费，达到提高财政资金使用效益的目的。会计集中核算制度最具体的表现形式就在于取消纳入集中核算范围的机关和行政事业单位的内部会计，只保留一到两名单位报账员，在对会计人员进行培训和考核的基础上选拔部分人员进入新成立的会计核算中心，负责对各预算单位的具体会计核算和监督工作。以下是以山西运城市会计核算制度运作形式为例的流程图：
从以上流程图我们可看出，会计集中核算制度的具体操作过程是由预算单位的报账员负责向会计核算中心提供日常资金运作情况以及相应的原始凭证，中心核算部承担预算单位日常会计的记账、核算和提供报表等会计信息等具体业务，会计核算中心内部有严格的内部控制程序和审核程序，财政部门可以直接通过会计核算中心了解预算单位的具体经济活动，以此来了解财政资金的具体使用情况。值得注意的一点是：会计核算中心承担了预算单位的会计核算和记账的具体业务，但预算单位的资金所有权、财务自主权、支出审批权以及会计责任主体没有发生变化，各单位的会计人员编制虽然没有了，但日常的会计责任还需由单位报账员来完成。
二、会计集中核算制度的优势
对于我国目前的会计工作状况来说，会计集中核算制度是具有其必然性和可操作性的。以财政资金在各预算单位使用过程来说，会计信息的真实性和客观性是财政监督过程中至关重要的一环。目前许多财政资金在使用过程中的浪费和低效率，不是财政不想监督，而是财政资金在下拨到单位后，其使用情况和方向不能通过单位会计信息真实地反映出来，部门领导对财政资金使用的随意性、单位会计人员的专业素质较低及在领导威慑下的做假动机，使得财政资金到了单位就成了“暗箱操作”，再加上“预算外资金”和“小金库”，使得部门利益在财政资金的使用中占据主导地位，这不但造成财政秩序的混乱，也为腐败滋生造就了制度上的温床。
因此，会计集中核算制度的出现，一开始就是加强对单位会计监督和提高财政资金的使用透明度而建立的，所谓把财政资金的“暗箱操作”变为“阳光操作”，使得会计集中核算具有以下几个突出优势：
会计人员的独立性。独立性是确保会计人员依法履行监督职能的重要条件。在会计集中核算制度下，会计人员的编制、组织、人事、工资关系，全部转到财政部门所建立的会计集中核算中心，由其统一管理，不再享受单位任何工资、津贴、奖金及其他福利待遇，从而改变了原来会计人员以单位管理为主的体制，保证了会计人员与单位之间保持相对独立。这样一方面降低了单位负责人对会计人员进行约束和打击报复的可能性，消除了会计人员的后顾之忧，使会计人员敢于依法进行监督；从另一个角度来看，割断了会计人员和服务单位的经济联系，使其不受单位经济利益的影响，从而降低了会计人员“内部化”的可能，使其进行监督的自愿性加强，敢于对会计资料的真实性、合法性、准确性、完整性进行监督，有利于会计人员依法独立履行职责。
会计人员的高素质。实行会计集中核算制度，取消了各单位的会计人员而采取培训考核的方式选拔高素质的会计人员进入会计核算中心，这样不仅起到减员增效的目的，更重要的是能够保证会计核算人员的高素质。会计核算中心定期对中心会计人员进行再培训，定期进行业绩考核，这样既保证了会计核算人员的执业素质，又加强了其自我提高，积极进行再教育、再提高的竞争意识。会计人员的高素质标准，不论是对于会计核算的准确性、及时性还是对提高会计工作的服务水平都是至关重要的。
会计资料的有效性。这个特性实际上是伴随着独立性而生的，其主要体现在：1.提高了会计工作质量和会计信息质量，使会计资料的真实完整性大大提高。2.增强了单位的自律观念和遵纪守法意识，铺张浪费、乱支乱花现象将在有效的会计监督体制下得以遏制，可控费用也会随之降低。3.从源头上预防腐败，铲除了产生腐败的制度温床。4.使财政部门可以有效而准确地掌握财政资金具体支出方向和用途，更加合理有效地进行财政资金的配置，增加财政资金调控的余地，减轻财政负担。5.增强了财政部门对预算单位资金的合理监督。
会计核算口径的一致性、规范性和其范围的全面性。会计核算集中在会计核算中心统一进行，其核算必然依据国家统一的财务管理制度、会计核算制度和费用开支标准，这样可以使各单位的经济核算口径达到一致性，使得会计核算指标具有横向的可比性，从而达到对各预算单位的监督依据、范围、尺度等方面的一致性，有效避免单位之间的不平衡性，有效防止单位搞特殊化。同时，会计核算中心对各预算单位的会计监督通过具体的会计核算业务达到了全面性的要求，无论是收费、资金结算、办公用品采购还是工资发放、零星支出、财产物资管理等都在具体的会计账务处理中一览无余，使得会计监督贯穿经济活动的事前、事中、事后的全过程，消除了财政监督的死角。
会计集中核算制度的这些优势，不仅加强了财政部门对财政资金管理使用的具体监督，也给财政部门合理分配和调整财政资金支出结构的政策提供了有力的数据支持，更重要的是，面对我国尚不完善的会计核算体系，要加强财政支出管理体制和监督机制，细化国家预算和进行国库集中支付，会计集中核算制度作为一种具体实现方式具有很强的可操作性。
三、会计集中核算制度在具体实施过程中可能产生的问题
虽然会计集中核算制度的优势和可操作性是值得肯定的，但从会计集中核算制度的具体实施和会计核算中心的具体编制角度讲，如果一旦实施起来，其产生的问题也一定不少。
首当其冲的一个具体操作问题是：实行会计集中核算的单位范围有哪些？从现行的几个试点地区来看，主要包括各级党政机关、财政拨款的事业机关单位及有政府授权收费或罚没职能的事业单位。说的通俗一些，就是靠财政拨款或行政性收费支撑开支的机关和事业单位，这也是同加强对财政资金运行效率监督的初衷相一致的。但问题在于，有些事业单位或集体经济，财政拨款不是其单位资金开支的唯一来源，区分这些单位的财政资金和其他资金性质是个比较困难的问题，如果不分是非一律取消单位会计实行统一核算，单位创收部分的经济活动势必受到影响，在我国现有财政资金不足的情况下，这部分资金来源的中断或缩小还不能有效地给予足够的资金补偿，势必在集中核算制度具体实施过程中遇到部门阻力。从管理的角度看，对于部分收支业务比较频繁、下属单位较多的系统而言，他们都承担着一定的指导、管理、监督下属单位财务工作的职能，如果对其进行会计集中核算，取消部门财务机构这一管理层次，可能形成财政部门与单位之间明显的财务信息不对称，不利于加强对下属单位的财务管理。哪些单位应纳入，哪些单位不应纳入，讲起来相当容易，但做起来则要具体问题具体分析，政府极有可能处于两难境地，即不统一纳入的话，势必造成集中核算制度达不到预期集中的效果以及造成制度的随意性和部门之间的不公平性；而如果统一搞“先纳入再规范”，势必又造成一刀切的局面，影响部分部门的正常财务秩序，产生表面公平的情况下事实上的不公平。
其次是会计集中核算制度的合法性问题。党中央一贯强调依法治国，江总书记在《关于财政税收工作问题》中也强调了依法理财、依法治税的问题。而会计集中核算制度取消单位会计编制、集中会计人员、强化会计的代理机制，是否违反《会计法》中的有关规定呢？《会计法》第一章第二条规定国家机关、社会团体、公司、企业事业单位和其他组织必须依照本法办理会计事务；第三条规定各单位必须依法设置账簿，并保证记载真实、完整；第五章第三十六条规定各单位应当根据会计业务的需要，设置会计机构，或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员；不具备设置条件的，应当委托经批准设立从事会计代理记账业务的中介机构代理记账。从中我们看到，各单位是有权力和义务根据自身财务活动保留会计人员和进行会计核算的。另外，会计原始凭证的保管问题也较突出，按照会计核算的发生地来说，单位原始凭证及其它相关会计资料应该由核算中心保管，但相对与会计责任主体不变的初衷，会计资料应由单位保管。在实施会计核算集中制的过程中如何协调具体做法和具体法规的冲突，也是值得仔细思考的问题。
再次，会计核算中心的服务宗旨应得到有效保障。由于集中核算讲求会计的独立性，实行编制和工资由财政部门统一管理而与原单位无关，这在一方面保证了会计人员的监督活力，但另一方面使得会计对各负责单位的服务机制产生缺陷。缺乏服务激励机制，使得会计服务中心人员同服务单位更多的是以监督与被监督的角色出现，不免导致会计中心人员以“官”的身份出现，如果核算人员官气十足的话，对于被服务单位的账务处理和财务信息的提供难免会带来新的麻烦，使得会计信息的有效性和及时性得不到保障。
最后，也是最难解决的问题，即监督的有效性问题。实行会计集中核算，对于预算单位的财务监督问题是解决了，但对会计核算中心的运行监督如何解决呢？如何杜绝核算中心人员内部腐败以及同预算单位的串通作假也是值得考虑的问题。从另一个角度看，财政部门通过会计集中核算监督使得其对受拨款单位的监管程度加强了，但如何防范在财政部门本身权力加强的情况下的自我监督呢？部分机动性拨款是由财政部门掌握下拨的，尤其是在实行会计集中核算后预算单位内部滞留资金减少的情况下，财政部门所掌握的灵活性资金必然将增多，面对这种腐败动机条件的诱惑，如何制止腐败发生呢？会计核算中心是隶属于当地财政部门的，它对财政部门的预算下拨程序合法性的监督力度肯定不如对所服务的预算单位监督强。监督的有效性在于如何通过隶属关系和利益关系以及权力制衡达到各部门的互动，单独的会计核算中心实际上是加强了财政部门的监管权，在这种条件下，能否达到预期的监督效果只能看政府其他配套改革措施的发展程度了。
另外，在具体操作过程中还有一些技术性问题，如网络系统的发展程度，银行记账系统和会计核算中心的核算系统的兼容性问题；同时也存在一些解放思想和统一意识的问题。总之，肯定在具体的试行中存在许多困难和阻力，重要的是在于怎样去协调和解决。
四、加强各项措施的配套改革和向国库集中收付制度靠拢
上面初步分析了一下会计集中核算制度的优势与存在的诸多问题，权衡利弊，我认为，会计集中核算制度是有其一定的实施价值的，它对于加强对财政资金的核算监督不失为是一种大胆的改革和创新，为将要进行的一系列财政改革措施（如：细化预算，国库集中收付制度以及部门预算）提供了一个有效的技术保证和物质经济保证，但其实施应该选择一些有条件的地方，同时，集中核算的范围一定要抓住以财政资金的运行范围为标准，在具体实施的过程中，应注意同其他财政管理体制靠拢，特别是会计核算中心应尽量能同即将实施的国库支付中心靠拢，除了强调会计监督外，还要加强其他监督形式，尤其是民主监督和法制监督，从而使改革成本达到最小，达到政策的经济收益和政治收益的最大化。下面具体谈谈我个人的一些看法：1.要坚持贯彻不改变单位资金所有权、财务自主权和支出审批权的原则，除了接管部门会计的日常核算业务外，尽量减少对单位合理财务活动的干预。只有这样，才能真正达到会计集中核算制度的会计监督目的，最大程度地减少该政策的负面效应。2.强调预算单位的会计主体地位和财务管理职责。会计中心拿走的是日常核算业务，但单位的独立核算性质不变，财务管理形式不变，收入的组织和支出安排仍不变，防止单位人员由于认识上的差距而忽略了单位自身财务管理的重要性。3.要把集中核算范围锁定在财政资金活动的范围之内。这样做，主要是强调该制度是为了加强财政资金运用的会计监督任务，同时也能更好地同国库集中收付制度接轨。要看到，取消单位会计核算人员是以损失部分单位财务活动灵活性为代价的，对于某些竞争性单位和在市场经济中创收的企业，这种损失是大于监督所带来的收益。4.强调会计核算中心的服务意识。制度本身没有服务激励机制，只有靠外部监督和行政命令加以强调，只有保证了会计人员的服务性，才能最大限度的增加该制度的有效性。5.要重视各部门的协调，尤其是强调纪检监察部门的监督，这样才能达到部门之间的权力制衡，防止在财政部门权力集中的情况下的滋生腐败。6.加快财政管理的法制建设，健全法制和民主，做到依法理财，这样才能在宏观上保证各项财政改革的有效性。
总之，实行会计集中核算制度来加强财政资金的监督，要注意把握好政策的灵活性和稳定性的统一，在实事求是的基础上正确处理好同各项改革措施的协调问题，增强改革措施的有效性。