一类企业物流成本核算的M-A模型，本文主要内容关键词为：成本核算论文,模型论文,物流论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
近年来，对企业物流成本进行准确计算与控制已成为企业寻求核心竞争优势的重要手段。企业不仅需要准确掌握物流系统各子系统、各环节的具体成本来保证生产经营和客户服务的盈利率，而且需要掌握更详尽的物流成本信息来确定成本削减的环节并对整个物流流程进行重组，以提高企业物流系统的运作效率。因此，企业期望能够追溯物流系统中的特定产品、特定客户、特定物流渠道以及特定物流活动相对应的成本，这使企业物流成本的计算成为重要的物流研究内容之一。[1-4]
物流成本管理的第一个原则是应能准确反映出实物流，即它应能识别在特定市场向特定客户提供物流服务的成本；第二个原则是它应能依据客户类型、细分市场和分销渠道来作出各自的成本分析和收益分析。第二个原则是基于改进将物流成本进行平均分配（如单位配送路径平均成本等）的不科学性，因为成本的平均分配会隐匿物流过程中的实际变化。
目前，有两种方法可以满足企业的上述要求，分别是任务成本法(mission costing)和作业成本法(activity- basedcostins)。这两种方法的逻辑思路是一致的，即都是以过程为导向，用成本来追溯特定的活动或任务。
一、企业物流成本计算方法概述
（一）任务成本法
任务成本的概念是建立在 Christopher最早提出的“物流任务方法”的基础上的。此前，企业对物流成本测算主要采用以物流总成本计算法、“DuPont”模型计算法等为代表的方法，没有考虑物流系统各环节的具体运作过程。物流泰斗马丁·克里斯托芬 (Martin Christopher)在1971年首先提出了任务成本的思想雏形，[5]试图将总成本的方法应用到物流成本管理中去。 PPBS(Planning,Programming,Budgeting, System)是该时期提出的一个新概念，它改变了传统的横向的以部门为单位的成本和收入结构，代之以纵向的以功能为单位的成本结构。
作为对PPBS的一个思维拓展，任务成本方法应运而生。[6]Barrett(1982)试图建立一个框架体系来进行任务成本的实际应用，[7]他认为这个框架体系的目标是给企业提供一个物流过程的分析工具。物流系统内包含着数个相互关联的物流子系统，它们间相互作用可以提供不同水平的客户服务并获得收入。任务成本方法既能从总成本角度来强调物流系统内各个子系统之间的相关性，又能从系统的角度来提供对应于不同客户服务水平所得收入的成本信息。
任务成本的创新点在于对物流成本的追踪是以任务为单位而不是以各个部门为单位。这就是说，任务成本最关心的是整个物流系统的输出并确定与这些输出相关的成本。Christopher在1998年将“任务”定义为在特定产品／市场环境下物流系统所要达到的一系列客户服务目标，任务可以是客户类型、细分市场和分销渠道等等。一个任务本质上跨越了传统的业务职能部门。
（二）作业成本法
作业成本计算方法代表了成本计算的一种新的发展趋势，即避免将成本武断地分配给产品代之以将成本分配给特定作业。在传统的成本计算方法中，产品和作业之间缺乏关联比例关系，如果每单位产品的作业过程是相同的，则传统的以数量为基础，的成本计算方法就足以胜任，但问题是在企业的物流运作过程中，很少有这种情况发生。
Cooper和Kaplan(1998)认识到作业成本计算可以有许多应用范围，他们认为企业可以在以下三个主要物流领域来应用作业成本计算系统：
(1)库存成本和产品销售成本；(2)作业成本、产品成本、服务成本和客户成本的估算；(3)为企业管理者提供生产和物流过程绩效的财务回馈。
在这三个应用范围中，第一个可以应用于企业和外部合作者的接口，而后两者主要应用于企业内部的决策管理。其实，有许多成本计算系统的目的都是为管理者的决策提供信息并优化产品的生产和物流过程，作业成本法的目标和这些成本计算系统的目标也没有什么大的差别。但任务成本和作业成本仍然最适合企业物流成本的管理，因为他们和企业物流成本管理有极大的相关性。
Turney[8](1994)认为作业成本模型是两维的，分别可以从成本分配的角度和流程的角度来进行分析，Gupta和Galloway提出的模型是基于角度的不同——从成本分配的角度到流程的角度。[9]Turney认为一个ABM系统（在 Kaplan和Cooper模型里称为战略层面的ABM）从作业成本系统（在Kaplan和 Cooper模型里称为运作层面的ABM）收集相关信息并应用在实践中，从而不断地促进企业运作流程的优化。
尽管学者们所采用的术语有所不同，但其核心思想，即运用作业成本系统来分析企业流程成本结构并利用这些成本信息来进行管理优化是一致的。[10-13]
二、物流成本计算M-A模型的构建
在物流领域应用作业成本系统时遇到的困难如果借鉴任务成本的相关理论也许会迎刃而解。本文将任务成本与作业成本方法结合在一起进行物流成本测算，任务成本理论能够提供一个全面的物流成本管理框架，而作业成本(ABC)提供评定和测算这些作业和相关成本的具体工具，两者的结合产生理想的效果，在物流成本管理中将作业成本和任务成本相结合研究是更富有成效的。
把物流成本的测算过程分为两个阶段：(1)分析企业的物流运作流程，测算企业的物流成本，包括构建成本计算模型、收集相关数据并进行计算；(2)检查企业的订单结构来发现物流成本的运行规律，构建仿真模型。
（一）涵括范围
物流成本包括由物料流以及与之相关的信息流所产生的整条物流供应链的成本。一般而言，以下一些活动所产生的成本都属于物流成本：运输；装卸；客户服务；仓储：（包括接收、监测、堆架、存储、分拣、包装等）；购买；订货；支付交易；生产物料管理；销售（包括接收订单）；回收。总之，物流成本内容的多少取决于企业类型、订单结构和企业的内部物流运作方式。
（二）数据收集
收集物流成本数据主要通过与物流经理沟通并在相关单据上收集与物流成本相关的数据，各个企业收集数据的流程基本上是一致的。计算物流成本所需要的信息主要包括以下五个基本方面：
(1)投资领域的信息（折旧成本）：A、建筑物；B、土地；C、机器，如卡车等；D、仓储设备，如货架等；E、运输车队；F、IT设备和软件等。
如果以上这些设备不是企业所拥有而是租借的话，需要收集相关的租用成本数据。
(2)运行成本：水电费、燃料费、保险费、维修费、IT系统的客户备份等等。
(3)人力成本：以上投资领域的人力成本。
(4)流动资产的成本信息。
(5)物料流数据：订单数量、购买数量、销售数量等。
（三）M-A模型结构设计
物流成本计算的M-A模型是基于物流管理中的任务成本方法(Mission costing)和管理会计中的作业成本计算方法(ABC)来构建的，如图1所示。
图1 M-A模型
企业收集的成本信息可给物流运作的每一个环节定价，在该模型中共有7个相关活动：
(1)采购；
(2)运输；
(3)仓库的内部物流：入库货品的接收、检验和堆架；
(4)仓库：货物的持有成本等变动成本；
(5)仓库：存储成本包括设施和空间成本；
(6)仓库的外部物流：分拣、包装和装运等成本；
(7)销售：只包括订单处理成本。
图2说明了这7个环节是如何定价的。图右侧是这7个环节，图的左边是成本因素1-5，在前面已经提到。从成本要素出发的箭头指向这7个运作环节，表示了这7个运作环节分别是基于哪个成本要素的。
可以通过Microsoft Excel 7.0的程序来完成计算过程，计算出的物流成本的相关成本动因主要由表1所示。除了以上这些数据，物流成本占企业销售收入的比例也应取得。单位订单成本、单位订单品类成本、物流成本占销售额比例、单位托盘成本和单位货架成本在不同的企业都有所不同。
三、结束语
任务成本计算方法和作业成本计算方法都隶属于管理会计领域，这两种方法的实施和应用可以为企业决策提供很好的数据支撑。在本文中，任务成本计算方法应用于企业物流成本核算的宏观战略控制，而作业成本计算方法则应用于企业物流成本的微观具体计算。通过企业物流成本核算的M-A模型将这两种成本核算方法有机地结合起来，并取得了良好的效果。
图2 企业物流成本的分配途径
本文在构建物流成本核算M-A模型的过程中，清晰地界定了物流成本的涵括范围，明确了物流成本数据的信息来源，描述了M-A模型的理论框架，并对企业物流活动中各个成本要素向各个环节的分配途径作了清楚、直观的描述，这对企业具有极大的指导价值和参考意义。由于篇幅所限，未能对该模型应用于企业的实际生产经营过程的效果进行实证分析或者仿真模拟。另外，在描述成本涵盖范围时未作分类处理，具体在针对不同的企业进行应用时还应该根据实际情况进行调整和修正。在后续的文章中笔者将予以补充和完善。
各环节的物流成本动因
物流环节 动因
1.采购 万元／年
2.运输 元／订单
3.仓库的内部物流成本／总销售额
6.仓库的外部物流
4.库存的持有成本成本成本／总销售额
5.仓库存储成本 元／托盘
元／托盘·天
元／货架单位
成本／总销售额