建立完善我国环境保护税收制度问题研究，本文主要内容关键词为：环境保护论文,税收制度论文,我国论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
近年来，环境保护作为人类社会经济可持续发展的战略的一个重要组成部分，正在日益引起各国政府的重视；许多国家纷纷采取各种不同手段治理和防止环境的污染。值得我国税收学界和税务部门注意的是，一些高度工业化的经济发达国家，由于在经济发展过程中饱受环境污染问题的困扰，相继采用征收环境保护税的方法，运用税收经济杠杆与其他手段相配合来保护本国的环境，并收到了较好的效果。环境问题是人类在社会经济发展中面临的共同性问题。鉴于发达国家的经济发展进程中已经取得的经验和教训，世界银行有关专家在1991年出版的《世界税制改革的经验》一书中就建议发展中国家“针对环境的破坏征收环境税。”实际上，许多发展中国家已经开始着手建立本国的环境保护税收制度。
社会经济发展与环境问题是密切相关的。我国作为一个发展中国家，随着工业化进程的不断加快，环境问题也日见突出，并逐渐引起全社会的关注。如何运用包括税收在内的各种有效手段保护我国的环境，促进社会经济持续、协调发展，是我国社会主义市场经济发展中面临的一个重要课题。本文仅就建立与完善我国环境保护税收制度的必要性及其基本思路进行研究和探讨。
一、我国征收环境保护税的必要性
根据我国的基本国情国策，我们认为，我国征收环境保护税的必要性由两个基本因素所决定。
（一）我国的环境状况和政府确立的促进社会经济可持续发展的基本国策决定了我国征收环境保护税的必要性。
1.我国的基本环境状况
正如其他许多国家一样，我国的环境问题也是随着经济的发展、工业化和城市化进程的加快及人口的增长而变得日趋严重的。新中国成立以后，从国民经济恢复时期到“第一个五年计划”时期，我国在工业建设和城市建设中比较注重企业的合理布局和防止污染，比较好地处理了经济发展与环境保护之间的关系。这一时期虽然也出地现过一些环境污染问题，但都属于局部性和小范围的，未造成严重后果。国民经济发展从总体上说是健康、高效的。
从1958年“大跃进”开始到“文化大革命”结束前这一时期，我国在经济建设中忽视了对环境的保护，在工业建设领域片面追求产量、产值，不注意合理布局及防止污染；在农业生产领域片面强调“以粮为纲”，大搞毁林、毁牧造田和围湖、围海造田，破坏了生态环境。其结果是在经济低增长、低效益的同时，产生了比较严重的环境问题。这一时期所产生的某些环境问题，至今仍未彻底消除。
改革开放以来，我国的经济发展取得了极其显著的成就。但在经济迅速发展的同时，也产生了日益严重的环境问题。主要表现在以下两个方面：一是在经济发展中，由于社会需求的增长和生产者对经济效益的片面追求，导致对森林草地资源的过度采伐和放牧，使森林、草场等植被资源遭受严重破坏，造成水土流失和草场的退化，加剧了生态环境的恶化。二是由于我国的企业大部分以煤为主要燃料，加之在工业化进程中，一些高能耗、重污染型企业迅速发展，使工业有害物质的排放量骤增，对我国的大气、陆地和水源造成严重的污染。有关统计资料表明，1995年我国二氧化硫气体的排放量为1.396万吨，工业烟尘排放量为845万吨，工业废水排放量为222.5亿吨，每年产生的工业固体废物有6亿多吨，至1995年堆积量已达66亿多吨。此外，由于人口的快速增长和城市化进程的加快，已使得城市垃圾迅速增加，目前，我国每年产生的城市垃圾1亿多吨。机动车辆的增加则使城市的空气污染更加严重。 其结果是：生态环境的恶化危及农、林、牧、渔各业，工业烟尘和其他有害气体的排放造成大气的严重污染，使我国出一度出现了兰州、本溪等“卫星看不到”的城市；工业废水的排放造成水源和耕地的污染，我国90%的城市水源受到污染，近50%的重点城镇水源不符合用水标准，在那些水原被严重污染的地区，江、湖中鱼虾绝迹，群众饮水困难，癌症发病率增高，甚至出现耕地被毁，农作物大面积死亡；固体废物和城市垃圾的大量堆积和不当处理既占用大量的土地，也对水原和空气造成污染。可见，我国的环境状况是极其严峻的。环境的严重污染直接影响人类的生存质量，它不仅危害我国人民的身体健康，而且制约着我国经济的发展。
2.加强环境保护，促进社会经济可持续发展是我国的一项基本国策
面对日趋严重的环境问题，人类开始对自己所走过的发展道路进行反思，重新认识社会经济发展与环境问题的关系，逐步确立了可持续性发展的思想。1972年在瑞士召开了联合国人类环境会议，通过了《联合国人类环境宣言》，呼吁人类处理好发展与环境的关系，在发展中努力改善自己的生存环境。20年之后，1992年联合国环境与发展大会又在巴西召开，通过了《21世纪议程》等一系列重要文件，进一步明确了全人类加强环境保护，走向可持续发展道路的目标和途径。
可持续发展的道路是全人类的共同选择。人口增长过快、资源相对匮乏的基本国情和严重的环境状况给我国社会经济发展造成的巨大压力。其他有关国家经济发展过程提供的经验教训，也使我国政府和人民充分认识到控制人口增长、合理利用资源和保护环境的重要意义，并把可持续发展作为我国的一项基本国策。作为《21世纪议程》的签署国，为履行自己的承诺，我国政府于1994年制定、公布了《中国21世纪议程——中国21世纪人口、环境与发展白皮书》，确定了促进我国社会经济持续协调发展的战略目标和对策、措施，并把环境保护作为这一文件的一个重要组成部分。
3.征收环境保护税是实施社会经济可持续发展战略的必要措施
为了贯彻社会经济可持续发展的基本国策，保护和改善我们的生存环境，不仅需要采取法律、科技、计划、宣传、教育等手段，而且应运用包括税收在内的经济手段。税收作为政府筹集财政资金的重要工具实施宏观调控的经济杠杆，在环境保护方面是一柄“双刃剑”。征收环境保护税不但可以为环境保护事业筹集专项资金，用于支持环境保护事业的发展，而且能够通过对纳税人经济利益的调节，矫正其经济行为，迫使其减轻甚至消除对环境的破坏和污染，或从事有利于保护环境的生产经营活动，在制止环境污染鼓励保护环境方面发挥重要作用。可见，征收环境保护税是实施社会经济可持续发展战略的必要措施。
（二）征收环境保护税有利于促进经济健康发展
1.征税环保税可抑制污染环境企业的生产
随着我国社会主义市场经济体制的建立，资源的配置和经济的运行主要由市场进行调节。但市场调节并不是万能的，它有着自发性和盲目性的特点。在市场经济条件上，由于各个经济主体完全自主决定自己的经济行为，只考虑追求经济利益最大化的内在要求，而不考虑宏观经济平衡和社会效益，更不会自觉地考虑生态平衡和环境保护，因而，那些高消耗、高污染，个别成本较低而社会成本较高的企业或产品会因能够获得较高的利润而盲目发展，从而造成资源的浪费、环境的污染，影响社会经济健康发展。对此，市场本身是无法进行矫正的。为了消除市场调切的自发性和盲目性对经济的不利，就要求政府必须采取各种手段对经济活动进行必要的干预。政府除通过中强法制建设来规范各经济主体的行为之外，还应采取税收等经济手段进行宏观调控。通过征收环境保护税加重那些污染环境的企业或产品的税收负担，加大其个别成本。这样，或者因降低利润水平而直接抑制其生产的发展，或因推动其销售价格上涨而抑制消费，最终导致生产的萎缩，以减轻或消除污染，保护环境，促进国民经济健康发展。
2.征收环境保护税有利用企业之间公平竞争
在社会主义市场经济条件下，征收环境保护税除有利于保护环境之外还具有更深层次的意义。公平竞争是市场经济的基本法则，但是，如果不征收环境保护税的话，某些企业在生产过程中因排放污染物和废弃物而造成的环境污染就需要全体纳税人交纳的税款进行治理，而这些企业本身却可以借此维持较低的个别成本和较高的利润水平。这等于由他人出资来补偿个别企业生产中形成的社会成本，显然是不公平的。如果对那些给环境造成污染的企业征收环境保护税，并将这部分税收专门用于治理污染和保护环境，可以使这些企业的社会成本内在化，利润水平合理化，同时会减轻那些未污染环境人企业的税收负担，从而有利于各类企业之间进行公平竞争。
二、我国现行税收制度中有关环境保护的政策规定及其评析
目前，虽然我国的税收制度中尚未设立以保护环境为课征目的的独立税种，但将保护环境作为一条重要的税收政策在我国却是由来已久的。早在“利改税”之前，工商税中就规定了对工业企业以“三废”和其他废旧物资为主要原料生产的产品进行征税，纳税有困难可给予定期减免照顾。在现行消费税、所得税、固定资产投资方向调节税等若干税种中都体现了保护环境的政策精神，并有关于环境保护的规定。如：现行消费税将会对环境产生污染的鞭炮、焰火、汽油、柴油及摩托车、小汽车等消费品列入征收范围，并对小汽车按排气量大小确定高低不同的税率，体现了限制污染的政策意图；内资企业所得税规定利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的，可在5年内减征或免征所得税； 外商投资企业和外国企业所得税规定，对外国企业在节约能源和防治环境污染方面提供的专用技术所收取的使用费，可减按10%的税率征收预提所得税，其中技术先进，条件优惠的，可给予免税；固定资产投资方向市场调节则对环境保护项目、 节能和治理污染项目以及符合国家环境保护政策、有利于减轻或消除环境污染的项目规定了零税率。
对于上述政策规定，应给予客观的评价。首先，应当肯定，这些税收政策规定与政府采取的其他有关措施相配合，在减轻或消除污染，加强环境保护方面发挥了积极作用。但是，我们也必须承认，面对我国十分严峻的环境状况，相对于社会经济可持续发展的战略目标和发展社会主义市场经济的客观要求，上述政策规定在环境保护方面所发挥的作用是远远不够的。主要表现在：（1 ）我国现行税制中缺少以保护环境为目的针对污染环境的行为或产品课税的专门税种，税收对环境保护的作用主要依赖于分散在某些税种中的税收优惠措施，这样既限制了税收对环境污染的调控力度，也难以形成专门用于环境保护的税收收入来源，弱化了税收在环境保护方面的作用。（2 ）现行税制中考虑环境保护因素而采取的税收优惠措施的形式过于单一，仅限于减税和免税，缺乏针对性和灵活性，影响了税收优惠的实施效果。（3 ）现行消费税虽将鞭炮、焰火、汽油、摩托车和小汽车等污染的环境消费品纳入课征范围，而且对小汽车按排气量大小确定差别税率，可在控制污染方面发挥一定的作用，但未能对含铅与无铅汽油、有否安装尾气净化装置的车辆加以区别，降低了税收对控制污染行为的作用。
三、建立与完善我国环境保护税收制度的基本设想
我们认为，根据社会经济可持续发展战略目标的要求，针对我国现行税制存在的不足并借鉴国外的有关经验，建设我国环境保护税收制度的基本思路应当是：在进一步完善现行税制中有关环境保护政策规定的基础上尽快设立针对污染环境的行为和产品课征的具有“寓禁于征”作用的“矫正性”税种；作为环境保护税收制度的主体税种，应构建起一套科学、完整的环境保护税收制度体系。基本设想是：
（一）确定改革与完善现行环境保护税收政策规定的思路
根据我国现行税收制度中环境保护政策规定存在的上述问题，其改革内容应包括以下两方面：
1.完善税收优惠措施。除继续保留必要的减免税优惠形式之外，应针对不同的情况，分别采取多种税收优惠形式。如对污水及垃圾处理厂（场）实行加速折旧制度，对工业企业购入的环境保护设备允许扣进项增值税额，对企业为治理污染而进行的设备改造项目给予投资抵免等。这样可以增强税收优惠手段的针对性，便于灵活运用各种不同税收优惠形式激励企业保护环境，治理污染。
2.进一步完善消费税制度。应适当提高含铅汽油的税收负担，以抑制含铅汽油的消费，推动燃油无铅化的进程；在继续实行对不同排气量的小汽车采用差别税率的基础上，应对排气量相同的小汽车视其是否安装尾气净化装置而实行区别对待，以促使消费者作出有利于降低污染的消费选择，提高消费税的环境保护效果。
（二）开征环境保护税的初步设想
由于我国目前缺少以保护环境为课征目的的专门税种，由环境保护管理部门征收的“排污费”又因征收范围较窄、课税乏力而效果不佳，因而，应将开征环境保护税作为建立与完善我国环境保护税收制度的主要举措。基本设想是：
1.确定环境保护税的课征对象
按照国际通行的做法，环境保护税的课征对象应是直接污染环境的行为和在消费过程中会造成环境污染的产品。根据我国的环境状况，目前应将对环境污染严重的工业废气、废水和固体废物即“三废”的排放首先纳入课征范围；其次应将那些在使用中对环境产生严重污染且难以降解的塑料包装物作为课征对象。待取得征收经验、条件成熟时，再逐步扩大征收范围。
2.确定环境保护的纳税人
根据国际通行的“污染者付费”的原则，环境保护税应以排放“三废”和生产应税塑料包装物的企业、单位和个人作为纳税人。
3.明确环境保护税的计税依据和税率
环境保护税对不同的应税项目应采用不同的计税依据。对“三废”排放行为，应以排放量为计税依据，分别根据排放物的不同种类及其对环境的污染程度，确定高低不同的税率，实行从量定额课税，对排放量难以准确计算的，可根据其设备生产能力及实际产量等有关指标加以测算；对应税塑料包装物，可根据纳税人的应税销售收入按比例税率课征。从理论上讲，为达到“寓禁于征”的课征效果，环境保护税的税收负担水平应就“三废”排放这一行为确定得高于企业为控制污染而支付的边际成本；就塑料包装物的生产而言，应高于其与“绿色包装物”之间的成本差额。
4.与开征环境保护税有关的其他几个问题
（1）为避免税费重复课征，在开征环境保护税的同时， 应停止征收排污费。这是完全符合中央提出的“清费立税”的政策精神的。
（2）开征环境保护税之前， 应对现行税制中存在的有关环境保护方面的政策规定进行一次全面的清理和研究，加以调整的完善，避免不同税种之间相互矛盾、相互重复，影响税收的总体征收效果。
（3）环境保护税涉及多方面的环保科学技术问题，因而， 在该税种的立法乃至征收管理过程中，税务部门应加强与环境保护管理部门的联系与协作。
（4）环境保护税是一种专门目的税， 其税收收入应当作为政府的专用基金，全部用于环境保护方面的开支。
（5）为避免纳税人和公众的误解，应在环境保护税税法中申明，对污染、破坏环境的行为，不以是否履行纳税义务为标准判断其合法性，政府和司法部门仍可依照法律或行政法规进行处理。
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