审计体系与社会环境互动原理分析，本文主要内容关键词为：互动论文,社会环境论文,原理论文,体系论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
诚如系统论创始人L·贝塔兰菲所断言：“在现代科学中， 动态相互作用是一切现实领域的中心课题。”（注：L ·贝塔兰菲：《一般系统论》，第73页，社会科学文献出版社，1987年版；）审计体系与所处的社会环境，在相互作用中得到发展，在发展中彼此发生作用，并保持着依赖、协调、平衡、失衡、再协调和平衡、再失衡的联系。研究审计体系，也必须从审计体系与社会环境“动态相互作用”的联系入手。
一、审计体系自动力说
审计体系与社会环境的互动，首先根源于审计体系的自动。事物内部的不平衡性是事物运动的直接原因。“物质运动的源泉——即推动物质者，不在物质之外，而在物质自身之中。”（注：A·N·乌约莫夫：《系统方式和一般系统论》，第11页，吉林人民出版社，1983年版；）审计体系自动产生于审计职能。
审计职能原本是委托人权利的一部分，当委托人将财产交付给经营者予以管理时，这种委托代理关系所导致的上述两者之间的“遥远性”才促成了审计的产生。审计监督执行主体在经济组织中随着委托代理关系的复杂化而形成了不同的审计形式。
随着社会的发展，环境对审计职能需求的强化，致使审计在委托代理关系中走向独立化和职业化；审计职能在不同产权区域发生作用时，不同的执行主体又客观上造就了不同的审计形式，形成了国家审计、民间审计和内部审计。这说明，审计职能执行主体的衍生是形成审计组织体系的基本原因。社会学家斯宾塞认为：“一个系统的存在和发展必须满足某些基本的需求，任何一个系统里的动力过程都可视为是满足这些基本需求的功能过程；一个系统对其环境的适应程度取决于它满足这些功能需求的程度。”（注：转引自于海：《西方社会思想史》，第 382页，复旦大学出版社，1993年版；）即：审计体系的存在与发展满足了社会的某种需求，审计体系的内在动力是满足该种社会需求的审计职能；审计体系对社会环境的适应程度则取决于其满足该种社会需求的程度。这一分析结论与前述结论完全一致。
审计职能随着委托代理关系的扩展由处在不同产权区域的部分人专门予以执行时，审计职业便形成了。社会不同经济领域对审计职能的需求，唤起了职能分工的独立化，而这种独立化又促成了处在国家产权区域的国家审计、私人产权区域的民间审计以及单位（法人）产权区域的内部审计形成审计的三个分野，并不能相互取代。
同时，审计职能的有效性还引发了改进审计制度体系、健全审计工作体系、完善审计要素体系等方面的要求，推动了整个审计体系的发展。审计界致力于审计体系改革，就必须将审计职能作为制定改革方案的出发点。
二、审计体系的外动力说
审计体系与其社会环境共处在一个不断运动着的矛盾与协调的统一体之中，社会环境给审计体系的运动提供了外力，这种外力是社会对审计职能的需求，当这种需求强化时，审计体系会变得更加有序有效；当这种需求弱化或者丧失时，审计体系就会紊乱、低效，或者不复存在。
我国历史上，唐朝曾将审计归入司法系列，隶属刑部；台湾采用五权分立的建制，审计隶属于监察院；我国现行的审计机关设置，体现了审计与司法、监察分设的精神，可以归入行政模式。目前，在审计机关的设立上存在着三种具有代表性的模式，即以美国为代表的立法模式，以法国为代表的司法模式以及以前苏联为代表的行政模式，表明了人们对审计属性理解上的巨大的差异。因此，要准确分析审计体系的社会环境动力是比较困难的。
以委托代理关系为基础分析社会环境对审计职能的需求时，一般强调委托人对审计职能的需求。因为，代理人的不诚实及舞弊能够给委托人带来直接危害，在发生委托代理关系时，关系的两方约定或默许了委托人对代理人的监督权利，拥有财产所有权并不谙熟复杂帐务处理及经济业务过程的委托人可能产生对审计监督的需求。这种需求的强弱，既取决于委托人对被托管的财产的重视程度，也受到其拥有管理才能的素质状况（严格地说，应是委托授权的技巧性以及与代理人的日常协调与沟通能力）的影响。事实上，随着经济业务的复杂化以及经济组织的多级化，授权分级管理又造成了代理人内部出现了新的委托人与新的代理人，多层次的委托代理形成了一条“委托——代理链”。这种情况下，本属代理人范畴的新的委托人也需要审计——无论是外部审计还是内部审计。这一论点就是所谓“经理人需要审计说”。对这一观点不可予以否认，但引发对审计职能需求的终极原因还是初始委托人而不是经理人，初始委托——代理关系不仅在时间上优先，更因为初始委托人拥有财产的所有权并且具有最优的监督积极性。张维迎博士1995年提出的“初始委托人的最优监督积极性和最终代理人受监督下的最优工作努力都随委托——代理链的加长而严格递减”的命题，可以用来说明审计委托人对审计职能需求程度的变化原因。当委托——代理链加长时，初始委托人的最优监督积极性会削减，自然，对审计监督的需求会下降；反之，对审计监督的需求会上升；同样可以说，当委托——代理链加长时，最终的代理人既便是受到审计监督，也会因为可以行贿、监督的艰难性以及审计人员的不尽职等使该代理人的工作努力水平减低。下面，有必要再分析一下审计委托人对审计职能的具体需求情况。
国家审计的委托人在不同的审计体制下表现为不同形式，可以是立法机构、行政机构或司法机构。“有公共财务管理就一定要有审计”（注：审计署科研所编：《最高审计机关国际会议文选》，参见《利马宣言》第一章，第一节，1989年9月版； ）的公理可以引伸出国家审计的初始委托人是纳税人——公共资金的初始所有者。当税款转化为国家代为管理的公共资金时，公民便成为真正的审计委托人，但代表公民的最高权力机关——立法机构却成为合法的名义上的委托人。由于历史原因，也有由司法机构充当实际委托人的情况，或由立法机构以《宪法》或法律授权行政机构充当实际委托人的情况。从公民到立法机构，再到司法或行政机构的双层委托，无疑是弱化了对审计监督的需求。在“需求”的委托传递中发生了“信息递减”，更必须注意，由政府去委托审计，由审计机构作为下级再去监督政府财政行为，给立法机构报告审计结果，审计的独立性会受到官僚行政当局的严重伤害。在立法机构对政府具有强力制衡的情况下，前者可能不会委托政府主管审计，而后者对审计有着明显的或者隐含的抵制情绪。这说明，对审计监督的需求随着委托代理链的加长，而在严格递减。
民间审计的委托人是十分庞杂的，只要需要审计服务，无论是政府或其所属部门，司法或立法机构，企事业单位甚至个人，都可以聘请注册会计师审计。对民间审计职能的社会需求，首先取决于它能满足委托人什么以及满足的程度如何；其次是国家的经济体制为民间审计所提供的生存空间（如我国市场经济体制下由于证券市场的开放程度比计划经济体制下的程度更高而使得民间审计更有发展前景）；第三是民间审计的法律地位以及法定业务范围；第四是社会各界对民间审计的认识程度以及依赖程度。民间审计基于私有经济的土壤而产生，对民间审计职能的需求源于保护投资者的利益，是这种需求激发并推动了民间审计的发展。正如利特尔顿所言：“没有一项专业是因主观愿望要想发展而得到发展的。首先是社会需要存在，然后有一个阶层的专家为之服务。客观需要唤起了反响。”（注：转引自亚塞·阿德勃：《美国审计发展简史》，辽宁财经学院图书馆编《审计文汇》（一）第408页； ）审计界固然可以通过舆论手段、效用传播或立法建议等各种手段强化社会需求，但真正对民间审计的需求还总是来源于私有产权保护的社会制度与相应法律。
内部审计的委托人是部门或单位的管理当局或者股东大会、董事会等。从股东到股东大会，再到监事会、董事会以及管理当局，对审计职能的需求逐级减弱。因为，没有任何一个阶层会比股东更关心自己财产的营动情况，也没有一个阶层会比管理当局更易于舞弊。事实上，在现代企业中，上述各阶层由于不同的目的，对审计职能都有不同程度的需求。连锁性的委托代理关系中，每一个委托人都需要依靠审计来监督代理人的受托责任履行情况。现代管理理论认为，管理当局负有维护企业财产安全与完整的经济责任；审计界也通过审计准则等规范形式，要求严格界定被审人的管理责任与审计人的审计责任。上述管理责任，无疑迫使管理当局重视内部控制制度，并强化了对内部审计的需求。在国有企业中，由于真正的产权所有者被名义上的代理者所代替，在具有庞大外部监督体系以及国家政策力主给企业放权的条件下，内部审计可能被忽视；在股份制企业中，完善的内部约束机制以及明晰的责任划定激活了公司内部与外部各有关方面对内部审计的需求，内部审计在需求放大的引力下更易于发挥职能。
不可否认，国家的统治者对审计职能的需求具有决定性影响。一个国家是否建立某种审计制度以及建立什么样的审计制度在很大程度上取决于最高统治者的意志，普鲁士威廉一世给埃伦赖希·博吉斯拉夫·冯·克罗伊茨的任命书被公认为是总审计院创立的原始文件；法国菲力普·勒·隆五世在蓬图瓦兹颁布“我命令所有的帐目必须每年审查一次”的法令是导致两年后审计厅设立的根本原因。尽管一个国家对审计职能的初始需求是与生产力发展水平直接相关，但统治者的暴力干预或人为忽视可能暂时强化或弱化这种需求，或者使之隐含化。
三、审计体系与社会环境的互动说
审计体系的运行取决于自动与外动两个方面；无论外部动力大小，最终都是通过内部动力发生作用。审计职能的演进促成审计体系的变化，放大了审计体系的功效，审计体系的功效又满足了社会环境的需求，使社会环境也发生所预期的某些变化，并与审计体系处在协调的统一体之中。两者的关系可归纳为：审计“系统与包围系统的环境之间通常都有物质、能量和信息的交换。环境特性的变化往往引起系统特性的变化，而由于系统的作用不同也会引起环境的变化。”（注：郑春瑞：《系统工程学概述》第4页，科学技术文献出版社，1985年版； ）审计体系与社会环境的相互作用，表现为以下形式：
权能传递。从某些意义上讲，审计过程表现为权利转移发生影响的政治过程。第一，审计行为的发生导源于审计体系外的授权，这可视为权利的投入；授权范围通常取决于授权者（财产所有者或其代表）对审计的认识程度以及由此所产生的对审计的需求程度，它包括调查权、控制权、处置权以及维持审计行为所需要的其他权利。核心是政治家所称的“要求他人服从的影响力”。在审计履行职能时，必须靠这种权威来支持。当授权者对审计职能缺乏理解时，审计权利出现萎缩，导致审计体制不合理、审计工作被忽视、审计效应下降。审计权利的分配涉及到复杂的政治因素，既是不同集团利益矛盾的最终结果，又是执政者主流思想的综合表现。审计机构的设立，意味着权利的一种再分配，行政机构权利扩张的本能可能引起其他行政机构与新设审计机构在权利分配上的矛盾，尽管政府采用制定行政法规和立法机构制定法律的方式规范相关的权利区界，但法规法律固有的模糊性与抽象性依然无法完全消除部门具体行为之间的不协调状况，这在很大程度上影响了审计系统对外制衡力的释放。必须看到，通常会存在审计授权人与委托人不一致的情况，在多数国家，是由立法机构以法律形式授予审计权利，实际的审计委托人就是该立法机构，而部分国家却规定由行政机构对审计机构实施管理，这时，审计授权人与委托人发生分离，出现了审计权威性下降，执法不到位的情况。事实上，被分离的审计委托人，特别是政府，既希望审计能有效的制约下属部门，又担忧审计可能形成本身行为的障碍。因而，审计权利常常被政府截留，在对政府财政行为监督时，审计权威被政府权威所淡化。在审计机构与审计授权人之间缺少没有中介的信息通道的情况下，审计的权利很难维护。这表明，审计授权人与委托人应当是同一的。第二，审计权利的履行表现为一个对外作用的强制力，这可视为权利的产出。如果说外界为审计系统授权是一种权能输入，那么，审计系统的内部运行可以转化并放大出某一种权能。将“有权检查”变为一种对“错弊揭露”的威慑力，这无疑是一种能量的转换。审计权利的履行常常会遭到来自委托人、被审人以及社会风气等多方面不良影响的干扰：行政干预、世俗文化以及反监督行为等抵销着审计权能的有效性。因此，国家不应只考虑给了审计什么权利，更应考虑如何使审计权利得到履行，以发挥其应有效力。
信息交换。审计过程是一个信息系统。在投入审计委托人对审计需求的各项信息后，审计机构对被审单位进行有目的的必要查证，获取大量审计信息，经过多次加工整理，可以提供给委托人。这说明审计委托人与审计人之间存在着“双向”的信息交流关系。委托人关于审计信息使用情况的反馈，对调整审计行为以及后续作业也构成影响。审计委托人给审计系统输入的信息是：查什么，何时查，达到什么目的；审计系统给委托人输出的信息是：已查了什么，结果如何。这是在审计关系中最基本的信息交换形式。审计机构与被审单位的信息关系表现为：当后者获悉前者的对信息需求的情况时，应满足其要求；前者告诫后者“应当怎样”，并通过征求对审计报告的意见或下达审计决定等传递审计信息。审计机构与社会有关各界（如新闻、司法等机构）也存在着信息交换，这是由审计机构的义务以及审计信息用途的广泛性决定的。可以毫不夸张地说，审计机构与其他各种外部机构的关系是通过信息交流实现的，没有信息的传递，审计体系就会僵滞，甚至消亡。
功效联动。社会系统的内在矛盾有助于促成政治与经济的民主化，并不断强化着对审计的需求，而这种强化的需求又牵动了审计体系的变化，使审计体系在适当的环境下发育，以实现结构的完善以及功能的挖掘，通过其功效发挥改变着社会。复式记帐的诞生曾给审计产生过积极影响，电子计算机给现代审计带来了严重挑战，而政治经济体制不尽完善又成为我国现行审计低效的一个重要原因等，这些都反映了外部环境对审计体系的作用；审计体系对环境的反作用是内部结构的调整以及某些效能的丧失，又会在满足社会需要程度方面发生连锁性的变化。审计体系与其所处环境之间具有功效啮合上的联动性。
恩格斯曾精辟地分析到：“相互作用是事物的真正的终极原因。我们不能追溯到比这个相互作用的认识更远的地方，因为正是在它的背后没有什么要认识的了。”（注：恩格斯：《自然辩证法》，《马克思恩格斯选集》第3卷第525页，人民出版社出版。）在审计体系的研究中，恐怕还没有什么比研究审计体系与社会环境的互动原理更重要的问题了。
本文是作者所主持的国家哲学社会科学九五规划重点课题《我国审计体系研究》项目的阶段性成果，获国家社会科学基金资助。
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