税收筹划技术在建筑企业中的应用，本文主要内容关键词为：税收筹划论文,建筑论文,技术论文,企业论文，此文献不代表本站观点，内容供学术参考，文章仅供参考阅读下载。
税收筹划又称纳税筹划，它是指企业在税法等相关法律、法规许可的范围内，通过对企业的投资、融资、经营等事项的事先安排和策划，充分利用税法提供的一切优惠政策，以期获得最大税收利益，短期实现企业利润最大化，长期实现企业价值最大化的行为。[1]税收筹划技术则是税收筹划行为的具体化，它是指建筑企业运用转变企业组织形式、改变经营方式、选择会计核算方法等手段实现企业整体税负最小化的知识或技巧。[2]税收筹划技术的运用可以使建筑企业在合法、合理的前提下实现节税利益最大化。因此，研究税收筹划技术在建筑企业应用的条件以及建筑企业如何应用税收筹划技术具有重要的意义。
1.建筑企业运用税收筹划技术的独特意义
建筑业和其他行业相比具有投资规模大、回收期长、资产负债率高、涉及面广，运作程序复杂等特点，其适用的税收制度也存在着税种多、税率复杂、税负重等特点。目前建筑业涉及的税种包括营业税、企业所得税、增值税、土地增值税、城市维护建设税、印花税、契税、城镇土地使用税、耕地占用税、个人所得税、房产税、教育费附加等税种，这些税种共同构成了建筑业适用的税收制度。[3]税收的强制、无偿和固定的特点使得建筑业在运营过程中面临硬性的外部成本。经济人的趋利性促使企业寻找降低税负的方法或手段。
对建筑企业来说，由于行业的独特性，其税收筹划技术的应用和一般企业相比具有更深刻的意义，主要体现为以下三个方面：
一是税收筹划技术有利于节约建筑企业纳税成本，增加现金流量，提升企业经营管理水平。现金流对任何一个企业来讲都是至关重要的。对由于投资回收期长、人工成本大、营业周期长带来的现金流入慢而流出快的建筑企业来说，现金流更为重要。税收筹划技术恰恰满足了企业对现金流的追求，在一定程度上减少了企业的现金流出，节省了企业运营的外部成本[4]，有助于改变建筑业普遍存在的重项目、轻管理的局面，提升企业的经营管理水平。
二是税收筹划技术有助于建筑企业目标的实现，增强企业竞争力。[5]随着全球经济一体化步伐的加快，“走进来”和“走出去”的建筑企业日益增多，面临复杂多变的税收制度和激烈的国际竞争，如何通过一定的手段将税收筹划技术纳入企业的发展战略是我国建筑企业面对的主要财务问题之一。由于一个好的税收筹划技术安排需要企业考虑到发展的全面性和长期性，避免企业发展短视化，这不仅有利于企业目标的实现，而且有利于提高我国建筑业的竞争力。
三是税收筹划技术有助于增强建筑企业纳税意识，降低企业涉税风险。建筑企业采用税收筹划技术，必须全面掌握税收等相关法律，将避免违法作为筹划的具体目标，可使企业从理性分析中解决对税收违法行为的正确认识，进而提高企业依法纳税的自觉性，降低企业涉税风险。
2.税收筹划技术在建筑企业应用的条件
税收筹划技术和建筑企业的工程技术等相比其应用不仅受到企业内部条件的约束，还需要税法等外部条件的支撑。[6]
(1)税收筹划技术应用的内部条件
从企业自身来看，建筑企业必须能够灵活地选择组织形式、经营方式、会计政策，才能够适用不同的税收条件，为税收筹划技术提供应用平台。
①组织形式的多样性
由图1可知可供建筑企业选择的组织形式从核心控股企业到独立企业等多种形式，适用的税收制度也呈现多样性，从而为企业通过组织形式的转换进行节税提供了可能。在企业100%控股分公司和100%控股子公司条件下，企业适用的所得税条件不同：在分公司条件下，企业要合并纳税，总分公司之间的盈亏可相互弥补；在子公司条件下，母子公司分别纳税，盈亏不能相抵。在税率相同的情况下，后者的税负明显高于前者。因此，建筑企业在设立分支机构时，可以根据自身的情况选择设立子公司或分公司，从而为税收筹划技术的应用提供操作空间。
图1 不同组织形式下的企业税收图
②经营方式的多样性
根据我国税法规定建筑企业兼营应税增值税的项目时必须分别核算，不分别核算的统一征收增值税。根据有关规定分开纳税要同时符合两个条件：一是具备建设行政部门批准的建筑(安装)资质；二是签订建设工程总包或分包合同中单独注明建筑业劳务价款。因此，企业如果涉及此类业务、应先办理资质证明，并且在签订合同时单独注明建筑业劳务价款，否则其收入要全部征收增值税，而17%的增值税税率远高于建筑业适用的3%的营业税税率，城市建设维护税和教育费附加的负担也随之增加，从而导致企业整体税负加重。
③会计政策的多样性
企业会计政策的选择具有一定的自由度，如在固定资产折旧的计提、存货的发出方法、无形资产的累计摊销、坏账准备的计提等方面会计准则规定了不同的会计处理方法，影响了企业的所得税负。
(2)税收筹划技术应用的外部条件
税收筹划技术的应用还依赖于税法的客观存在，一是税制要素本身具有多样性，二是税法赋予了税务机关在征税过程中具有不同的经济职权。
①税制要素的多样性
税制的基本要素包括纳税人、征税对象、税目、税率、计税依据、纳税环节、减免税和违章处理等。其中，纳税人、征税对象和税率是税制要素中的核心因素，纳税人、征税对象和税率的多样化为企业进行节税提供了外部客观条件。
②税务职权的多样性
税务机关具有核定征税权、税务检查权和违章处罚权三种经济职权。在行使经济职权的过程中，由于税制的复杂性和税种的多样性给税务机关带来了一定的自由裁量权，为企业进行节税安排提供了外部空间，降低了涉税风险。
(3)税收筹划技术应用的综合条件
由以上分析可知，建筑企业进行节税必须具备一定的内部条件和外部条件。下面，我们通过借鉴美国学者霍尔关于系统工程结构方法论提出的三维(时间维、知识维、逻辑维)结构法原理将内外部条件综合起来，从经济活动、税收制度和会计核算三个维度构建企业税收筹划技术分析三维结构图2。[7]
图2 建筑企业税收筹划技术应用三维结构分析图
由图2可知：从会计核算和经济活动两个维度来看，不同的经济活动决定了企业不同的会计核算方式，形成了不同的利润分配结果，从而为企业进行节税提供了内部可能性。税制的出现改变了企业实现利益最大化的条件，原来的二维结构转变为包括税制在内的三维结构，企业的行为安排受到了既定税制的约束，企业只能追求既定税收条件下的利益最大化，即通过经济活动的安排实现短期利润最大化、长期价值最大化的节税目标。
3.税收筹划技术在建筑企业的具体运用方法及示例
建筑企业涉及的税种较多，其中最主要的税种是营业税，营业税的筹划直接影响了企业所得税、城市维护建设税、教育附加等其他税负的大小，下面我们以营业税为例阐述税收筹划技术在建筑企业的具体应用。
(1)利用合作建房降低税负
合作建房是建筑企业规避税收的常用手段，所谓合作建房是指一方提供土地使用权，一方提供资金共建房屋的行为，一般有“以物易物”和“合营企业”两种方式，体现了不同的纳税义务。
例1：A公司欲提供其拥有的一块土地使用权，B公司提供1800万资金，二者欲修建一幢房屋，建筑业成本利润率为10%。企业有两种方式可供选择：
①以物易物。双方约定，房屋建成后，双方各分50%。该房屋价值4000万元，各分得2000万元的房屋。对A公司来说是通过转让土地使用权而拥有了部分新建房屋的所有权，应以转让无形资产项目计算营业税，应纳的营业税=2000×5%=100(万元)。而B公司是以部分新建房屋的所有权换取土地使用权，相当于自建房屋出售，按建筑业缴纳营业税[1800×50%×(1+10%)/(1-3%)]×3%=36.12(万元)，按销售不动产交营业税2000×5%=100(万元)。双方合计缴纳营业税236.12万元。
②合作建房。A公司以土地使用权，B公司以货币资金入股成立合营企业，合作建房，房屋建成后双方采取了风险共担、利润共享的方式。根据营业税税法规定：以无形资产投资入股，参与各投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。从以上两种方式比较可以看出仅A企业通过合作建房方式避免成为营业税的纳税人就实现节税收益100万元，加上因营业税降低而减少城市维护建设税100×7%=7(万元)和教育费附加100×3%=3(万元)，共计110万元。
(2)进行增值税和营业税互换降低税负
企业在进行筹划时，通过比较两者的税负高低决定营业活动的安排。设营业收入总额为Y，增值率为D，增值税率为
，营业税率为
，则有：
应纳增值税额=Y·D·；应纳营业税额=Y·；
当两者税负相等时，则：Y·D·=Y·，则D=/。
由以上分析可知：当实际增值率大于D时，缴纳营业税合算；当实际增值率等于D时，两税的税负相同；当实际增值率小于D时，缴纳增值税合算。企业在实际运用时，要考虑具体的征税规定。
例2：C锅炉生产厂2008年产品销售收入为2800万元，其中安装、调试收入为600万元。还设有锅炉设计室负责锅炉设计及建筑安装设计工作，设计费为2200万元。另外，该厂下设3个全资子公司，其中有C建安公司、C运输公司等，实行汇总缴纳企业所得税。增值税进项税额为340万元。该厂被主管税务机关认定为增值税一般纳税人，对其发生的混合销售行为一并征收增值税。
由此，该企业2008年应纳增值税税金为：(2800+2200)×17%-340=510(万元)，增值税负担率为：510÷5000×100%=10.2%；该厂的实际增值率为：(850-340)/850=60%，企业实际增值率大于D(5%÷17%=29.41%)，应当筹划缴纳营业税。
具体的税收筹划思路是：将该厂设计室及设备安装、调试人员划归C建安公司，由建安公司实行独立核算。这样，安装调试收入从产品销售的收入中分离出来，连同设计费归建安公司统一核算缴纳营业税，此时企业负担的税金为：增值税=2800×17%-340=136(万元)；营业税=(600+2200)×3%=84(万元)，共计220万元；节税收益为510-220=290(万元)。
(3)选择合理的材料供应方式降低税负
根据《营业税暂行条例》规定，从事建筑的纳税人，无论与对方如何结算，其应纳税营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款。因此，在纳税筹划时可以改变原材料购买方的办法，通过降低营业额，达到节税的目的。
例3：企业甲为建设单位乙建造房屋，承包价为500万元，另工程所需的材料由乙购买，价款为200万元，总价为700万元。价款结清后，甲应纳营业税为21万元。如果不让乙购买材料，而由甲购买，甲可因熟悉建材市场，以低价买到质优的材料，假设甲以150万元买到了所需建材，总承包价就成了650万元，则应纳营业税650×3%=19.5(万元)。筹划的结果，甲少缴了1.5万元税款，通过改变原材料购买方的方法，营业额变小了，从而达到了节税的目的。另外根据税法规定，从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，营业额中应该包括设备的价款。所以建筑安装企业在从事安装工程作业时，应尽量不将设备价值作为安装工程产值，可由建设单位提供机器设备，建筑安装企业只负责安装，取得的只是安装费收入，使其营业额中不包括所安装设备的价款，从而达到节税的目的。
4.结语
税收筹划技术的应用提高了建筑企业的经济效益，将税收筹划技术并入建筑企业的发展战略有利于企业财务目标的实现。同时，建筑企业税收筹划技术水平的提高对税收制度的优化形成了“倒逼机制”，促使政府及早将建筑业纳入增值税改革的视野，减少了课税给整个社会带来的额外损失，促进税收制度的不断发展和完善。
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